Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 2 апреля 2009 г. N А05-6869/2007 Так как судом не установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в привлечении его к налоговой ответственности за неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, совершенное умышленно, отказано

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 2 апреля 2009 г. N А05-6869/2007

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 28 мая 2008 г. N А05-6869/2007

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 21 мая 2008 г. N А05-6869/2007

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 23 апреля 2008 г. N А05-6869/2007

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 19 марта 2008 г. N А05-6869/2007

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Дмитриева В.В., Корпусовой О.А.,

при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску Кудрявина В.С. (доверенность от 19.12.2008 N 03-07/18798), от открытого акционерного общества "Соломбальский машиностроительный завод" Астапенко П.В. (доверенность от 20.03.2008, б/н) и Гордеевой К.Е. (доверенность от 21.07.2008 N 11),

рассмотрев 02.04.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску на решение Арбитражного суда Архангельской области от 10.09.2008 (судья Пигурнова Н.И.) и на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.11.2008 (судьи Богатырева В.А., Бочкарева И.Н., Пестерева О.Ю.) по делу N А05-6869/2007,

установил:

Открытое акционерное общество "Соломбальский машиностроительный завод" (далее - Общество, ОАО "СМЗ") обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску (далее - Инспекция) от 15.06.2007 N 22-19/1583.

Решением суда первой инстанции от 28.09.2007 (судья Пигурнова Н.И.), оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.01.2008 (судьи Чельцова Н.С., Богатырева В.А., Виноградова Т.В.) по тому же делу N А05-6869/2007, требования заявителя удовлетворены частично. Решение Инспекции от 15.06.2007 N 22-19/1583 признано недействительным по эпизодам:

- начисления налогов, пеней и налоговых санкций в связи с непринятием расходов по договорам, заключенным ОАО "СМЗ" с закрытым акционерным обществом "Концерн "Орими" на оказание услуг по предоставлению управленческого персонала;

- исключения из расходов затрат, связанных с приобретением имущественных прав; отказа в применении вычетов по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) по услугам консультанта по вопросам управления производством;

- исключения из расходов затрат по оценке оборудования, вносимого в уставный капитал дочерней организации; применения ставки НДС в размере 10% при перевыставлении счетов по питанию работников;

- привлечения к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за непредставление 26-ти сведений о доходах, выплаченных физическим лицам в 2004 году.

В удовлетворении указанного заявления в части признания оспариваемого решения налогового органа недействительным по эпизодам начисления налогов, пеней и налоговых санкций в связи с отнесением на расходы остаточной стоимости объекта гражданской обороны при расчете налога на прибыль; доначисления единого социального налога (далее - ЕСН), а также сбора на нужды муниципальных образований и учреждений, сбора на уборку территории города, целевого сбора на содержание муниципальной милиции и на благоустройство территорий, на нужды образования и на противопаводковые мероприятия - ОАО "СМЗ" судами первой и апелляционной инстанций было отказано.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 28.05.2008 (судьи Корабухина Л.И., Дмитриев В.В., Корпусова О.А.) вынесенные по данному делу решение от 28.09.2007 и постановление от 16.01.2008 отменены в части отказа Обществу в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции от 15.06.2007 N 22-19/1583 по эпизодам доначисления ЕСН, пеней и налоговых санкций по этому налогу, а также доначисления сбора на нужды образовательных учреждений, сбора на уборку территории города и целевого сбора на содержание муниципальной милиции. В названной части дело передано на новое рассмотрение в суд первой инстанции. В остальной части указанные судебные акты оставлены без изменения.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 10.09.2008, вынесенным по настоящему делу и оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 17.11.2008, оспариваемое решение Инспекции признано недействительным в части доначисления ЕСН, пеней и налоговых санкций по этому налогу, доначисления сбора на нужды образовательных учреждений, сбора на уборку территории города и целевого сбора на содержание муниципальной милиции, как не соответствующее нормам налогового законодательства.

В кассационной жалобе налоговый орган не соглашается с принятыми судебными актами и просит их отменить, ссылаясь на нарушение судами процессуальных и материальных норм права. По мнению Инспекции, в нарушение норм статьи 71 и части четвертой статьи 170 АПК РФ арбитражные суды не исследовали в совокупности взаимную связь доказательств, представленных налоговым органом в подтверждение использования Обществом "схемы" по уклонению от уплаты налогов и сборов. Также Инспекция указывает на отсутствие каких-либо новых доказательств от заявителя при повторном рассмотрении дела в судах первой и апелляционной инстанций, которыми тем не менее сделаны выводы, прямо противоположные тем, что были сформулированы при первом рассмотрении дела по оспариваемым эпизодам. Кроме того, налоговый орган полагает, что при вынесении обжалуемых судебных актов суды не применили надлежащие к применению нормы гражданского и трудового законодательства. Податель жалобы также обращает внимание на необоснованный вывод судов о том, что Инспекцией не опровергнуты ссылки Общества на повышение объема выпускаемой продукции.

В представленном отзыве на кассационную жалобу ОАО "СМЗ" просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представители Общества обратились с просьбой оставить без изменения принятые по делу судебные акты, считая их законными и обоснованными.

В соответствии с частью первой статьи 286 АПК РФ кассационная жалоба рассмотрена в пределах приведенных в ней доводов.

Как видно из материалов дела, в период с 03.10.2006 по 26.04.2007 (с учетом приостановления проверки на период с 01.12.2006 по 10.01.2007 и с 26.02.2007 по 26.03.2007) Инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах, валютного законодательства за период с 01.01.2003 по 31.12.2005, по выплатам налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2003 по 30.09.2006. По итогам проверки в связи с выявлением ряда правонарушений налоговый орган составил акт проверки от 10.05.2007 N 22-19/91ДСП (том 1 листы 47-91) и вынес решение от 15.06.2007 N 22-19/1583 о привлечении ОАО "СМЗ" к ответственности за совершение налогового правонарушения (том 1 листы 24-46).

Указанным решением Обществу доначислено 18707284 руб. налогов и сборов: в том числе - 12285674 руб. ЕСН, 77538 руб. сбора на нужды образовательных учреждений, 116307 руб. сбора на уборку территории, 3645 руб. целевого сбора на содержание муниципальной милиции и 5876869 руб. пеней, начисленных за нарушение срока уплаты этих налогов и сборов. Кроме того, оспариваемым решением Инспекции ОАО "СМЗ" привлечено к налоговой ответственности, в том числе в виде взыскания 4331555 руб. штрафа на основании пункта 3 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) ЕСН.

По мнению Инспекции, отраженному в пунктах 3-5 и 7 оспариваемого решения, Общество неправомерно занизило налоговую базу по ЕСН, а также по сбору на нужды образовательных учреждений, сбору на уборку территории города и целевому сбору на содержание муниципальной милиции, на благоустройство территорий, на нужды образования (том 1 листы 34-36 и 38-42).

В ходе мероприятий налогового контроля Инспекцией установлены следующие обстоятельства.

В июне-августе 2003 года были созданы организации: общество с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Север-стандарт" (дата государственной регистрации - 27.08.2003, учредитель гражданин Чечулин С.В.); ООО "СМЗ-сервис"; ООО "СМЗ-литье"; ООО "СМЗ-проект" и ООО "СМЗ-ремонт" (учредители последних четырех - Общество и гражданин Чечулин С.В.).

Юридический адрес всех перечисленных новых организаций (город Архангельск, Никольский проспект, дом 75) совпадает с юридическим адресом ОАО "СМЗ". Расчетные счета этих организаций открыты в одном банке - в Архангельском филиале АКБ СБ РФ "Архангельское ОСБ N 8673".

Кроме того, налоговым органом установлено, что после регистрации названных организаций подавляющая часть работников Общества была переведена на работу именно в эти организации. При этом численность работников каждого из вновь созданных юридических лиц не превысила 100 человек; а сами организации находились на упрощенной системе налогообложения. В дальнейшем упомянутые выше работники осуществляли трудовую деятельность в Обществе на основании договоров о предоставлении персонала.

Сокращение численности работников заявителя в связи с их переходом в ООО "СМЗ-сервис", ООО "СМЗ-проект" и ООО "СМЗ-ремонт", в ООО "Север-стандарт" и ООО "СМЗ-литье" привело к уменьшению у ОАО "СЗМ" налоговой нагрузки по спорным налогам и сборам.

Помимо этого в ходе налоговой проверки Инспекцией проведены осмотры помещений и производственных мощностей, принадлежащих созданным организациям и арендуемых у них заявителем, а также помещений, принадлежащих непосредственно Обществу. Состоялись также опрос сотрудников организаций и изучение документов - заявлений, авансовых отчетов, договоров.

С учетом установленных в ходе налоговой проверки обстоятельств налоговый орган сделал вывод о наличии в деятельности ОАО "СМЗ" "схемы" ухода заявителя в спорные налоговые периоды от налогообложения. В частности путем выплаты начисленной заработной платы физическим лицам через другие - специально созданные для этой цели организации, применяющие в предусмотренном главой 26.4 Налогового кодекса Российской Федерации порядке упрощенную систему налогообложения (далее - УСН).

Полагая, что целью создания названных выше пяти новых организаций было сокрытие действительной численности работников Общества и фактически произведенных заявителем выплат этим работникам заработной платы для получения необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного уменьшения своих обязательств перед бюджетами по уплате ЕСН и местных сборов, Инспекция доначислила указанный налог и начислила соответствующие пени, а также привлекла Общество к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ. Кроме того, налогоплательщику доначислены сборы, налоговой базой которых является фонд оплаты труда, причем в 2003 году Общество являлось плательщиком указанных сборов (сбор на уборку территории, целевой сбор на содержание муниципальной милиции, сбор на нужды образовательных учреждений).

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и приведенные в жалобе доводы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает выводы судебных актов в обжалуемой части правильными и соответствующими фактическим обстоятельствам дела. В связи с этим не усматривает оснований для отмены указанных решения арбитражного суда первой инстанции и постановления апелляционной инстанции.

Согласно пункту 1 статьи 235 НК РФ плательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом обложения ЕСН для организаций, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также выплаты по авторским договорам.

В пункте 1 статьи 237 НК РФ предусмотрено, что налоговая база налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Следовательно, обязанность по уплате ЕСН у организации возникает только в том случае, когда с ее стороны наличествует факт названных выплат в пользу физических лиц по вышеуказанным основаниям.

Направляя дело в спорной части на новое рассмотрение, кассационная инстанция сослалась на то, что суды, отказывая заявителю в удовлетворении его требований в этой части, не исследовали доводы Общества, а также не дали оценки представленным им доказательствам в обоснование своей позиции, то есть не выполнили в полном объеме положения статьи 71 АПК РФ.

В данном случае суды, выполняя указание кассационной инстанции, в обжалуемых судебных актах исследовали и дали оценку доводам каждой из сторон и всем представленным в материалы дела доказательствам, на которые они ссылались в обоснование своей правовой и фактической позиции. По итогам именно такой - полной и объективной оценки - ими были приняты обжалуемые судебные акты. В этой связи кассационная инстанция не принимает во внимание приведенный в жалобе довод налогового органа о том, что при наличии одних и тех доказательств суды вынесли разные решения, и поэтому не усматривает никакого противоречия в позиции судебных инстанций.

В данном случае суды признали необоснованной позицию Инспекции о создании Обществом "схемы", направленной на уменьшение своих налоговых обязательств по ЕСН и местным сборам перед бюджетами, в связи с заключением им с вновь созданными организациями договоров о предоставлении персонала.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 (далее - Постановление N 53) указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности сведения достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Пунктом 4 данного Постановления N 53 установлено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствие с пунктом 9 Постановления N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, то в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Суды в ходе рассмотрения настоящего дела пришли к выводу о том, что применение налогоплательщиком организационных мероприятий по оптимизации функционирования Общества, а также наличие между ОАО "СМЗ" и указанными вновь образованными обществами фактических взаимоотношений по оказанию услуг по договорам найма персонала, - при отсутствии со стороны налогового органа доказательств об учете налогоплательщиком хозяйственных операций вне связи с их действительным экономическим смыслом и об отсутствии со стороны заявителя реальной предпринимательской деятельности - не может свидетельствовать о создании Обществом схемы ухода от налогообложения.

Судами дана обоснованная оценка о получении ОАО "СМЗ" в 2003 году и в последующие годы экономической эффективности от основной производственной деятельности в связи с заключением гражданско-правовых сделок (договоров о предоставлении персонала). Так, суды сослались на данные о том, что объем товарной продукции за второе полугодие 2003 года вырос по сравнению с первым полугодием того же года на 30,8%; объем производства товарной продукции за второе полугодие 2005 года возрос по сравнению со 2-м полугодием 2003 года на 97,8% (том 10 лист 135). Кроме того, судами установлено, что за 2004 год в ОАО "СМЗ" среднемесячная заработная плата одного работника увеличилась по сравнению с 2003 годом на 87%.

Довод налогового органа, приведенный в пояснении по настоящему делу от 18.08.2008 N 03-07/040879 и в кассационной жалобе о своем несогласии с указанными Обществом причинами повышения объемов выпуска продукции, а также требование Инспекции о представлении доказательств, за счет каких факторов заявитель добился таких результатов, - обоснованно признаны судами неправомерными, поскольку опровергать представленные другой стороной доказательства и заявленные на их основании выводы должно то лицо, которое с ними не согласно.

С учетом изложенного кассационная инстанции полагает, что доводы подателя жалобы не опровергают выводы судов о доказанности экономической целесообразности заключения Обществом спорных гражданско-правовых договоров.

Иные доводы Инспекции, приведенные в кассационной жалобе, идентичны тем, которые были указаны в апелляционной жалобе и являлись предметом рассмотрения апелляционной инстанцией. Этим судом дана полная и обоснованная оценка каждому доводу налогового органа и каждому обстоятельству, которые свидетельствуют, по мнению Инспекции, о продолжении трудовых отношений Общества с прежними работниками, переведенными во вновь созданные организации, и признаны недостаточными для фактического подтверждения позиции налогового органа. По мнению кассационной инстанции, что не опровергается и налоговым органом, в действительности доводы, приведенные в кассационной жалобе, направлены на переоценку фактических обстоятельств, установленных по данному спору арбитражными судами. Потому содержащееся в кассационной жалобе требование Инспекции о вынесении кассационной инстанцией нового решения в рамках указанного обоснования правомерности позиции налогового органа не может быть принято во внимание.

Судом кассационной инстанции отклоняется и довод подателя жалобы о неприменении судами первой и апелляционной инстанций норм гражданского законодательства при разрешении спора, поскольку налоговый орган не ссылался на недействительность или на ничтожность заключенных Обществом в 2003-2005 годах гражданско-правовых сделок о предоставлении персонала как по целям, так и по основаниям их совершения. При отсутствии иных доказательств незаконности действий заявителя и его контрагентов заключение указанных спорных договоров о предоставлении персонала само по себе не свидетельствует о совершении ОАО "СМЗ" действий по уклонению от уплаты ЕСН и местных сборов.

Довод налогового органа о том, что в нарушение требований статьи 56 Трудового кодекса Российской Федерации вновь созданные организации не могли предоставить принятым работникам работу по обусловленной трудовой функции и обеспечить надлежащие условия труда в связи с отсутствием помещений, производственных мощностей, оборудования и транспорта, не принимается кассационной инстанцией, как не имеющий в данном случае правового значения. Принимая на работу физических лиц по соответствующим специальностям и профессиональной подготовке, контрагенты Общества по гражданско-правовым договорам не преследовали цель организации своего собственного производства и использования этих лиц на таком производстве. Целью их предпринимательской деятельности являлось предоставление нанятого персонала нуждающимся в таких кадрах организациям. Доказательств, опровергающих данный вывод судов, в материалах дела не имеется. На такие документы и обоснования налоговый орган не ссылается и в кассационной жалобе.

Кроме того, суды правильно не согласились с налоговым органом относительно законности и обоснованности применения Инспекцией к налогоплательщику повышенной ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, согласно которой неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Умысел как форма вины лица, совершившего правонарушение, является субъективной стороной такого деяния и свидетельствует об отношении данного лица к возможности возникновения соответствующих негативных последствий. Поскольку юридическое лицо осуществляет свою деятельность через действия своих органов и их представителей (физических лиц), то форма его вины при наличии факта правонарушения может быть определена путем установления вины соответствующих лиц как органов этой организации.

В данном случае, привлекая Общество к ответственности за деяния по квалифицирующему признаку совершения их умышленно, налоговый орган не представил доказательств наличия такого умысла в действиях заявителя. Ссылки на такие доказательства отсутствуют и в оспоренном ненормативном акте Инспекции. При названных обстоятельствах следует признать, что вывод судов первой и апелляционной инстанций о необоснованном привлечении налогоплательщика к указанной ответственности является правильным.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части первой статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 10.09.2008 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.11.2008 по делу N А05-6869/2007 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

В.В. Дмитриев

О.А. Корпусова