Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 августа 2009 г. N А05-14455/2008 Суд кассационной инстанции считает, что решение Инспекции в части привлечения Общества к ответственности за неуплату НДС является незаконным ввиду наличия обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 25 августа 2009 г. N А05-14455/2008

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Пастуховой М.В., судей Боглачевой Е.В., Никитушкиной Л.Л.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Оптимист" Колтового Б.А. (доверенность от 08.07.2009),

рассмотрев 18.08.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Оптимист" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 17.03.2009 (судья Дмитревская А.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.05.2009 (судьи Богатырева В.А., Виноградова Т.В., Пестерева О.Ю.) по делу N А05-14455/2008,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Оптимист" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску (далее - Инспекция) от 26.11.2008 N 3174 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 20.01.2009 N 07-10/1/00472@; далее - решение Управления).

Решением суда первой инстанции от 17.03.2009, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 25.05.2009, требования Общества частично удовлетворены. Признано недействительным, принятым в нарушение Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), решение Инспекции от 26.11.2008 N 3174 (в редакции решения Управления от 20.01.2009 N 07-10/1/00472@) в части доначисления 76 351 руб. 50 коп. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и привлечения к налоговой ответственности в виде взыскания 15 270 руб. 30 коп. штрафа по эпизоду, связанному с применением льготы в отношении теплохода "Горск" (заказчик - индивидуальный предприниматель Мальгин В.С.). В удовлетворении остальной части требований отказано. Кроме того, суд обязал Инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества.

В кассационной жалобе и дополнении к ней Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, неправильное их применение, просит отменить решение и постановление, признать недействительным оспариваемое решение налогового органа.

По мнению подателя жалобы, им правомерно применена льгота, установленная подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ, а налоговым органом не доказано, невыполнение условий для ее применения. Кроме того, налогоплательщик указывает, что судами дана неправильная правовая оценка представленным в материалы дела документам, руководствуясь которыми Общество применяло льготу, установленную подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 Кодекса. В связи с отсутствием вины заявителя, привлечение его к налоговой ответственности в виде взыскания 61 416 руб. штрафа неправомерно.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит оставить решение и постановление судов без изменения, считая их законными и обоснованными.

В судебном заседании Общество поддержало доводы кассационной жалобы.

Инспекция, надлежащим образом извещенная о времени и месте слушания дела, в судебное заседание своих представителей не направила, в связи с чем жалоба рассмотрена в ее отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной Обществом декларации НДС за 2 квартал 2008 года, по результатам которой составлен акт от 17.10.2008 N 5638 и с учетом возражений налогоплательщика принято частично оспоренное решение (в редакции решения Управления).

Основанием принятия решения Инспекции послужили ее выводы относительно неправомерного применения льготы, предусмотренной подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ, в отношении выполненных работ, предъявленных заказчикам по ряду счетов-фактур, в том числе от 30.05.2008 N 349 на сумму 1 281 825 руб. (заказчик - Неманов В.К.) и от 08.05.2008 N 294 на сумму 424 175 руб. (заказчик - Мальгин В.С.).

Принимая оспариваемое решение (в редакции решения Управления) налоговый орган исходил из того, что проводимые Обществом ремонтные работы (доковый и заводской ремонт) на судах "Куя" и "Горск", прибывших на завод, находящийся на территории порта, с целью осуществления ремонта в специализированных доках и на судоверфях (с выводом из эксплуатации) не являются работами по текущему ремонту и обслуживанию судов, проводимыми на специально не приспособленных для этого стоянках в портах.

Не согласившись с выводами проверяющих, Общество частично оспорило ненормативный акт налогового органа в арбитражном суде.

Суды обеих инстанций частично удовлетворили заявленные требования.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проверив доводы жалобы и выслушав представителя Общества, участвующего в деле считает, что судебные акты подлежат частичной отмене по следующим основаниям.

Доводы Общества в части доначисления НДС по эпизоду, связанному с применением льготы в отношении теплохода "Куя" (заказчик - Неманов В.К.) были предметом рассмотрения в судах обеих инстанций и им дана надлежащая правовая оценка.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации работ (услуг, включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания в период стоянки в портах (все виды портовых сборов, услуги судов портового флота), а также лоцманская проводка.

По смыслу приведенной нормы от уплаты НДС освобождается реализация услуг (включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания, оказываемых российскими налогоплательщиками в период стоянки этих судов в порту на территории, расположенной в пределах установленной границы порта, при представлении в налоговые органы документов, подтверждающих фактическое оказание услуг по ремонту судов во время их стоянки в порту. Иные услуги по ремонту судов налогом на добавленную стоимость облагаются.

При этом нахождение предприятия, оказывающего услуги, на территории порта не является безусловным основанием для признания правомерным использования данной налоговой льготы по налогу на добавленную стоимость.

Судами установлено и материалами дела подтверждается заключение Обществом (исполнитель) договора подряда от 11.03.2008 N 22 с Немановым В.К. (заказчик), согласно условиям которого заказчик поручает, а исполнитель обязуется произвести доковый ремонт судна "Куя" в период его стоянки в порту города Архангельска, на причале N 19 открытого акционерного общества "Судоремонтный завод "Красная Кузница" в объеме, предусмотренном ремонтной ведомостью, согласованной с исполнителем и являющейся неотъемлемой частью договора (том дела 1, листы 62-64).

Дополнительным соглашением от 28.05.2008 N 1 изменена стоимость работ и срок их окончания (том дела 1, лист 144).

Судами установлено и сторонами не оспаривается, что названное судно на период докового ремонта было выведено из эксплуатации, о чем свидетельствуют работы, указанные в спецификации-акте от 27.05.2008 N 1270/1 (постановка на причал, подъем на причал, замена днищевого набора, очистка и окраска корпуса судна; том дела 1, листы 65-67).

Письмом от 03.09.2008 (том дела 1, лист 140) по запросу Инспекции Неманов В.К. пояснил, что теплоход "Куя" находился на капитальном ремонте и переоборудовании из грузового судна в грузопассажирское. Кроме того, данное судно находилось на причальной стенке с ноября 2007 по май 2008 года.

Судебные инстанции пришли к выводу о том, что нахождение Общества на территории порта не является безусловным основанием для признания правомерным использования им налоговой льготы, установленной подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 Кодекса, поскольку ремонт судна, прибывшего с целью осуществления ремонта в специализированных доках и на судоверфях с выводом его из эксплуатации, не может оцениваться как проведение работ по обслуживанию судна.

Указанный вывод судов согласуется с позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 25.09.2007 N 4566/07.

Исходя из изложенных обстоятельств, суд кассационной инстанции считает правильным вывод судов относительно отсутствия оснований применения льготы, предусмотренной подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ, в отношении теплохода "Куя" (заказчик - Неманов В.К.) по счету-фактуре от 30.05.2008 N 349.

Отклоняя требование Общества о признании оспариваемого решения Инспекции недействительным в части неприменения вычета по НДС, судебные инстанции исходили из того, что предметом спора по настоящему делу является решение Инспекции от 26.11.2008 N 3174 (в редакции решения вышестоящего налогового органа), которым Обществу доначислен НДС и оно привлечено к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

При этом судебные инстанции руководствовались положениями главы 21 Кодекса, в том числе статьями 169, 171, 172 и 176, устанавливающими определенный порядок реализации налогоплательщиком права на получение вычетов и возмещение НДС, а также постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 65, в котором разъясняется, что согласно действующему законодательству налогоплательщик, обращаясь в суд за защитой своего права на возмещение НДС, вправе предъявить как требование неимущественного характера - об оспаривании решения (бездействия) налогового органа, так и требование имущественного характера - о возмещении суммы НДС.

Из материалов дела видно, что письмом от 29.01.2009 N 07-10/1/01171@ (том дела 1, листы 112-113) Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу сообщило Обществу о праве представления им в налоговый орган уточненной налоговой декларации за 2 квартал 2008 года, поскольку в соответствии с положениями статей 80, 169, 171, 172 НК РФ налоговый вычет по НДС носит заявительный характер, его применение является правом налогоплательщика, заявить о котором он может путем декларирования суммы этого вычета в налоговой декларации.

Судами установлено, что Обществом в представленной декларации вычеты за спорный период не заявлены и соответствующие документы в их подтверждение не представлены. Комплект документов для подтверждения права на вычеты по НДС за 2 квартал 2008 года представлен заявителем только 04.02.2009, то есть после принятия оспариваемого решения.

Таким образом, суды пришли к правильному выводу о том, что право налогоплательщика на возмещение налога не нарушено, поскольку им не соблюдена процедура, регламентированная главой 21 Кодекса. Доказательств обратного Обществом не представлено и у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для переоценки выводов судов по данному эпизоду.

Вместе с тем, отказывая в удовлетворении требований Общества о неправомерном привлечении его к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа, суды не учли следующего.

В силу положений статьи 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность.

Статья 111 НК РФ содержит перечень обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, признается, в частности, выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога или по иным вопросам применения законодательства о налогах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).

Суды отклонили доводы Общества об имеющихся обстоятельствах, исключающих его вину в совершении налогового правонарушения. Налогоплательщик в обоснование своей позиции сослался на письмо Инспекции от 14.03.2006 N 12-12/15026, акт выездной налоговой проверки от 11.11.2005, письмо Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 22.05.2001 N ВГ-6-03/411@ (далее - письмо МНС РФ).

Из материалов дела следует, что Общество обратилось в Инспекцию за разъяснениями (письмо от 07.02.2006 N 18; том дела 2, лист 89) о том, может ли субподрядная организация оказывать ему услуги по ремонту судов без НДС, а также просило разъяснить пункт 6 статьи 149 НК РФ. В письме Общество сообщило, что занимается судоремонтными работами, не подлежащими в соответствии с подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ налогообложению НДС, при осуществлении которых пользуется услугами сторонних организаций, оказывающих Обществу услуги, в стоимость которых включен НДС.

Из письма от 14.03.2006 N 12-12/15026 (том дела 2, лист 68, 90) следует, что Инспекция, отвечая на запрос Общества о порядке применении льготы по ремонту судов, сообщила, что операции, перечисленные в статье 149 НК РФ, не подлежат налогообложению при наличии у налогоплательщика, осуществляющего эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, подлежащей лицензированию. В этом же письме Инспекция сообщила, что если предметом договора является оказание услуг по ремонту судов в период стоянки в портах, то организации, оказывающие данные услуги, имеют право на льготу.

Более того, в пункте 2 письма МНС РФ сообщается о том, что при применении подпункта 4 пункта 1 статьи 148 и подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ следует иметь в виду, что налогом на добавленную стоимость не облагаются платежи, а также сборы за работы (услуги) по обслуживанию российских и иностранных морских судов, а также российских судов внутреннего плавания, а именно, платежи за ремонт морских судов и судов внутреннего плавания. При этом указанное письмо МНС согласовано с Министерством транспорта и Министерством финансов Российской Федерации (далее - Минфин РФ).

Кроме того, из разъяснений Минфина РФ, данных в ответе от 31.08.2006 N 03-04-15/162 на запрос Федеральной налоговой службы Российской Федерации (далее - ФНС РФ) от 27.07.2006 N 03-2-02/1409 в отношении услуг по ремонту морских судов и судов внутреннего плавания в период стоянки в портах, а также выполняемых судоремонтными заводами у заводских причалов, следует, что в случаях, когда такие причалы расположены на территориях портов, освобождение от налогообложения НДС стоимости работ (услуг) по ремонту судов, выполняемых судоремонтными заводами у таких причалов, правомерно.

Письмо Инспекции от 14.03.2006 N 12-12/15026, а также разъяснения Минфина РФ и ФНС РФ по своему смыслу и содержанию позволяли Обществу считать оказываемые услуги по плановому доковому ремонту судов подлежащими освобождению от уплаты НДС. Учитывая, что указанные разъяснения давались налоговыми и финансовым ведомствами Российской Федерации в 2001 и 2006 годах, заявитель вправе был руководствоваться этими письмами.

К тому же при проведении предыдущей выездной налоговой проверки Инспекция не производила начисления НДС по аналогичному эпизоду, указывая в акте проверки от 11.11.2005 (том дела 2, листы 62-67) на наличие у Общества льготы по налогу на основании подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ. Своими действиями Инспекция фактически подтверждала правомерность использования заявителем льготы.

Несмотря на то, что Инспекция после принятия Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановления от 25.09.2007 N 4566/07 изменила свою позицию в отношении налогообложения работ по ремонту судов в период стоянки судна в порту, разъяснения, данные налоговыми и финансовыми органами, являются обстоятельствами, исключающими вину Общества в совершении налогового правонарушения.

Таким образом, суд кассационной инстанции считает, что решение Инспекции в части привлечения Общества к ответственности, установленной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС, является незаконным в связи с наличием обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения.

Согласно пункту 2 части 1 статьи 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт, если фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражным судом первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но этим судом неправильно применена норма права.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 17.03.2009 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.05.2009 по делу N А05-14455/2008 в части отказа обществу с ограниченной ответственностью "Оптимист" в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску от 26.11.2008 N 3174 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 20.01.2009 N 07-10/1/00472@) в части привлечения к ответственности отменить.

В указанной части решение Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску от 26.11.2008 N 3174 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 20.01.2009 N 07-10/1/00472@) признать недействительным.

В остальной части обжалуемые судебные акты оставить без изменения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску в пользу общества с ограниченной ответственностью "Оптимист" 1 000 руб. судебных расходов.

Председательствующий

М.В. Пастухова

Судьи

Е.В. Боглачева

Л.Л. Никитушкина