Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 2 сентября 2009 г. N А56-28506/2008 Заявленные Обществом требования удовлетворены в полном объеме, оспариваемые решение и требование Инспекции признаны недействительными, поскольку суды пришли к выводу о нарушении налоговым органом установленной законом процедуры проведения камеральной налоговой проверки вследствие использования документов, полученных у налогоплательщика при проведении других налоговых проверок предыдущих налоговых деклараций Общества (корректирующих) за данный налоговый период

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 2 сентября 2009 г. N А56-28506/2008

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 3 декабря 2008 г. N А56-28506/2008

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Абакумовой И.Д. судей Дмитриева В.В., Морозовой Н.А.,

при участии от открытого акционерного общества "Ижевский автомобильный завод" Дидковской Н.В. (доверенность от 21.07.2008 N 99ДА), от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 Богдашевой В.И. (доверенность от 27.04.2009), Демидовой Е.В. (доверенность от 04.08.2009), Наскидашвили С.Г. (доверенность от 03.08.2009 N 05-16/15515),

рассмотрев 02.09.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10.02.2009 (судья Захаров В.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.05.2009 (судьи Будылева М.В., Загараева Л.П., Семиглазов В.А.) по делу NА56-28506/2008,

установил:

Открытое акционерное общество "Ижевский автомобильный завод" (далее - ОАО "ИжАвто", Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительными ненормативных актов Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 (далее - Инспекция): решения от 18.03.2008 N 83 и требование N 23 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.08.2008.

Решением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10.02.2009, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.05.2009, заявленные Обществом требования удовлетворены в полном объеме, оспариваемые решение и требование Инспекции признаны недействительными.

Налоговый орган не согласился с принятыми по делу судебными актами и обжаловал их в кассационном порядке, сославшись в обоснование поданной жалобы на неправильное применение судами норм материального права - положений статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и несоответствие выводов судов имеющимся в деле доказательствам.

В судебном заседании представители налогового органа поддержали доводы кассационной жалобы, дали необходимые пояснения относительно отдельных ее положений и представили правовую позицию по жалобе.

Представитель ОАО "ИжАвто" возражал против ее удовлетворения по мотивам, изложенным в представленном им отзыве.

Проверив законность обжалуемых судебных актов в кассационном порядке, суд кассационной инстанции установил следующее.

Как видно из материалов дела, ОАО "ИжАвто" 18.10.2007 представило в Инспекцию уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль N 4 за 2006 год.

Налоговый орган провел камеральную налоговую проверку полученной уточненной налоговой декларации, по результатам которой принял решение от 18.03.2008 N 83 об отказе в привлечении к ответственности ОАО "ИжАвто" за совершение налогового правонарушения. Данным решением Обществу предложено уплатить в соответствующие бюджеты 20 012 155 руб. налога на прибыль и внести исправления в бухгалтерский учет предприятия.

Основанием для вынесения решения от 18.03.2008 N 83 послужили следующие установленные в ходе проверки обстоятельства.

Согласно поданной декларации, в целях налогообложения Обществом отражена прибыль в сумме 809 307 174 руб. При этом налогооблагаемая прибыль в соответствии со статьей 283 НК РФ уменьшена на часть убытка, полученного в предыдущих налоговых периодах в сумме 321 174 187 руб., состоящего из суммы убытка, полученного до 2002 года - в размере 321 174 187 руб., и суммы убытка 2002 года - в размере 43 511 713 руб.

Налоговый орган пришел к выводу о нарушении Обществом порядка расчета размера льготы, установленного статьей 283 НК РФ и Федеральным законом от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N110-ФЗ): как посчитала Инспекция, в данном случае налогоплательщик был вправе принять только убытки от реализации продукции (работ, услуг). При этом в расчете не учитываются убытки, возникшие в результате сокрытия или занижения прибыли, убытки, понесенные до 01.01.1996 в результате превышения фактических расходов на оплату труда по сравнению с их нормированной величиной, а также убытки, возникшие от превышения лимитов, норм и нормативов, установленных законодательством Российской Федерации по учету затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли. ОАО "ИжАвто" согласно расчетам Инспекции, завысило сумму убытка, полученную до 01.01.2002 и принятую в целях налогообложения, на 83 384 000 руб., что повлекло занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 год в сумме 20 012 000 руб.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы заявителя, поданной в порядке пункта 2 статьи 101.2 НК РФ, Федеральная налоговая служба приняла решение от 06.08.2008 N ММ-26-3/86@, которым оспариваемый ненормативный правовой акт Инспекции оставила без изменения.

Налоговый орган выставил ОАО "ИжАвто" требование N 23 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.08.2008, в котором предложил Обществу в срок до 20.09.2008 уплатить в бюджет суммы налогов, пеней и налоговых санкций, начисленных решением от 18.03.2008 N 83.

Общество не согласилось с решением Инспекции N 83, требование N 23 в установленный срок не исполнило и обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Суды первой и апелляционной инстанций признали позицию Инспекции по спорному вопросу не основанной на нормах Закона N 110-ФЗ и статьи 283 НК РФ. Кроме того, суды пришли к выводу о нарушении налоговым органом установленной законом процедуры проведения камеральной налоговой проверки вследствие использования документов, полученных у налогоплательщика при проведении других налоговых проверок предыдущих налоговых деклараций Общества (корректирующих) за данный налоговый период.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела и доводы жалобы Инспекции (с учетом дополнительно представленной правовой позиции), считает, что кассационная жалоба налогового органа не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Оспаривая выводы судов в кассационном порядке, налоговый орган настаивает на том, что в сумму непогашенных убытков прошлых налоговых периодов по состоянию на 01.01.2002, подлежащих принятию для целей налогообложения в соответствии с пунктами 3 и 4 статьи 10 Закона N 110-ФЗ и переносимых на будущее в порядке статьи 283 НК РФ, должны входить убытки 1997-2001 годов, сформированные по законодательству, действовавшему в тот период, а именно, по данным налоговых деклараций налогоплательщика и ограниченные убытками от реализации.

В силу пункта 1 статьи 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с главой 25 НК РФ, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Согласно пункту 2 названной статьи (в редакции, действовавшей в проверяемый период) налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за налоговым периодом, в котором получен этот убыток. Налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка. При этом совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 50 процентов налоговой базы, исчисленной в соответствии со статьей 274 НК РФ.

В пункте 3 статьи 283 НК РФ указано, что, если налогоплательщик понес убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос убытков на будущее производится в той очередности, в которой они понесены.

Глава 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации, содержащая приведенные нормы, вступила в силу с 01.01.2002.

В связи с этим Законом N 110-ФЗ введен ряд переходных положений.

Так, согласно пункту 3 статьи 10 Закона N110-ФЗ, сумма непогашенного убытка прошлых налоговых периодов по состоянию на 01.01.2001, уменьшающая налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии с действующим до 1 января 2002 года законодательством, после вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признается убытком в целях налогообложения и переносится на будущее в порядке, установленном статьей 283 НК РФ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 10 Закона N110-ФЗ убыток, определенный в соответствии с действующим в 2001 году законодательством по состоянию на 31.12.2001 года в сумме, не превышающей сумму убытка, числящегося по состоянию на 01.07.2001, признается убытком в целях налогообложения и переносится на будущее в порядке, установленном статьей 283 НК РФ.

Согласно пункту 5 статьи 6 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон N2116-1) для предприятий и организаций, получивших в предыдущем году убыток (по данным годового бухгалтерского отчета, за исключением убытков, полученных по операциям с ценными бумагами), освобождается от уплаты налога часть прибыли, направленная на его покрытие, в течение последующих пяти лет. При определении размера указанной льготы в налоговом расчете принимаются понесенные предприятием или организацией убытки от реализации продукции (работ, услуг), а за 1998 год принимается также убыток по курсовым разницам, предусмотренный пунктом 14 статьи 2 названного Закона.

Закон N 2116-1 утратил силу с 01.01.2002 в связи с введением в действие с 01.01.2002 главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, статьей 283 которой предусмотрено право налогоплательщика на уменьшение налоговой базы текущего налогового периода на всю сумму полученного им убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). Соответственно, правило об ограничении суммы убытка размером убытков от реализации продукции действовало только для применения льготы, предусмотренной пунктом 5 статьи 6 Закона N 2116-1, которая с 01.01.2002 не действует. Нормами статьи 283 НК РФ предусматривается иной порядок переноса убытка на будущее, нежели порядок, установленный пунктом 5 статьи 6 Закона N 2116-1.

Суды правомерно указали на то, что в данном случае нет оснований для распространения ограничений, предусмотренных ранее действовавшим законодательством для применения конкретной льготы, на самостоятельно применяемые нормы Налогового кодекса Российской Федерации.

Суды пришли к правильному выводу о том, что при применении льготы налогоплательщик имеет право на 50% уменьшение налоговой базы 2006 года на соответствующую сумму полученного в 1997 - 2000 годах убытка по данным годового бухгалтерского отчета, а также на сумму убытка по результатам финансово-хозяйственной деятельности за 2001 год (но не более убытка, числящегося по состоянию на 01.07.2001).

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что убыток Общества по балансу за 1997 год - 1 полугодие 2001 года составляет 603 995 000 руб.; в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год N 4 налогоплательщиком заявлена льгота только на часть убытка - в размере 321 174 187 руб. (то есть с учетом ограничений, установленных приведенными выше нормами), из которых: 43 511 713 руб. - убыток, полученный после 01.01.2002 года, а 277 662 474 руб. - убыток, полученный до 01.01.2002.

Правомерно не приняты судом и доводы Инспекции о том, что ОАО "ИжАвто" неправомерно не исключило из состава убытков таковые, возникшие от превышения лимитов, норм и нормативов, отраженных в Справке "О порядке определения данных, отраженных по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" за 1997 - 2001 год.

Как установлено пунктами 3, 4 статьи 10 Закона N110-ФЗ, сумма непогашенного убытка прошлых налоговых периодов по состоянию на 01.01.2001 и убыток, определенный в соответствии с действующим в 2001 году законодательством по состоянию на 31.12.2001 в сумме, не превышающей сумму убытка, числящегося по состоянию на 01.07.2001, признаются убытками в целях налогообложения и переносятся на будущее в порядке, установленном статьей 283 НК РФ. Статьей 283 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика, понесшего убыток (убытки), исчисленный в соответствии с главой 25 НК РФ, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее), однако в данной норме (о чем правильно указали суды первой и апелляционной инстанций) отсутствуют положения о корректировке затрат на сумму установленных лимитов и нормативов.

Таким образом, налоговый орган был не вправе доначислить заявителю налог на прибыль за 2006 год по изложенному выше основанию.

Выводы судов основаны на правильном применении положений статьи 283 НК РФ и Закона N 110-ФЗ.

Кроме того, из материалов дела усматривается, что суды, помимо установления соблюдения Обществом положений статьи 283 НК РФ и Закона N110-ФЗ при переносе на 2006 год суммы полученного в предыдущих налоговых периодах убытка относительно спорных 83 384 000 руб. в целом, также исследовали и правомерность учета в составе данной суммы отдельных видов убытка заявителя.

Налоговый орган считает, что таким образом судами нарушены нормы материального и процессуального права, проверена законность и обоснованность иного решения налогового органа - решения МРИ ФНС РФ по КН по УР от 24.02.2005 N10-41/7. Кроме того, податель жалобы не согласен с выводами судов об отсутствии у него права использовать при проведении камеральной налоговой проверки уточненной декларации Общества документов, полученных при проведении иных камеральных проверок этого налогоплательщика. Также, по мнению Инспекции, надлежащих документов, подтверждающих заявленный Обществом убыток в спорной сумме, представлено не было.

Приведенные доводы ответчика не принимаются судом кассационной инстанции ввиду следующего.

Рассматривая спор, суды установили и приняли во внимание то обстоятельство, что в рамках ранее проведенной выездной налоговой проверки ОАО "ИжАвто" за 2001 - 2003 год (результаты которой отражены в решении МРИ ФНС РФ по КН по УР от 24.02.2005 N10-41/7), выездной налоговой проверки Общества за 2004 - 2005 год, камеральных налоговых проверок декларации заявителя за 2002 год, уточненной декларации за 2003 год, деклараций за 2004-2006 годы, трех уточненных деклараций Общества за 2006 год - налоговые органы не выявили нарушений при определении Обществом суммы убытка, полученного до 01.01.2002, не указали на отражение налогоплательщиком недостоверных сведений в декларации по налогу на прибыль за 2002 год.

Суды также установили, что в ходе проведения камеральной проверки второй уточненной налоговой декларации ОАО "ИжАвто" за 2006 год, налоговый орган направил Обществу требование от 28.06.2007 N59-16-09-06/10271, в котором указано на то, что по данным налоговой инспекции сумма остатка неперенесенного убытка на начало периода (на 01.01.2006) составила всего 321 174 187 руб., в том числе убытка, полученного до 1 января 2002 года в сумме 277 622 474 руб., убытка полученного в 2002 году в сумме 43 511 713 руб. На основании данного требования налогоплательщик учел в соответствии со статьей 283 НК РФ именно ту сумму убытка, которую ему указал налоговый орган. В налоговой декларации по налогу на прибыль за 2002 год Обществом также была определена сумма убытка, полученного до 01.01.2002 (строка 020 приложения N4 к Листу 02 налоговой декларации), и представлены соответствующие документы, подтверждающие убыток. Эти документы были проверены налоговым органом по месту учета посредством проведения камеральных и выездных налоговых проверок, что подтверждается материалами дела.

Поскольку результаты ранее имевших место проверок по спорным убыткам были предоставлены в материалы дела, суды, изучив их, признали подтвержденным факт неоднократной проверки налоговыми органами обоснованности учтенных Обществом убытков и признания правомерности их принятия в заявленном размере для целей налогообложения прибыли.

В тоже время, как усматривается из принятых по делу судебных актов, аргументируя принятое решение, суды, выполняя требования части 3 статьи 15 АПК РФ, пунктов 2 и 3 части 4 статьи 170 АПК РФ, пунктов 9, 12 части 2 статьи 271 АПК РФ, ввиду того, что ответчик в обоснование своей позиции по делу настаивал на законности решения от 18.03.2008 N 83 и требование N 23 по существу каждого из непринятого им у налогоплательщика убытка, оценили эти доводы налогового органа.

В кассационной жалобе налоговый орган также приводит доводы о неправомерном принятии судом в составе льготированных убытков от несения расходов на добровольное страхование в размере 19 126 530 руб., отраженных по строке 4.1 "к" Справки "О порядке определения данных, отраженных по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" за 1997 год. Относительно выводов судов по иным суммам убытков налоговый орган в кассационной жалобе и дополнительно представленной письменной правовой позиции доводов не заявляет.

Фактически, что усматривается из решения Инспекции и доводов ее жалобы, основанием для исключения расходов явилось их отражение налогоплательщиком по строке 4.1. Справки "О порядке определения данных, отраженных по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" за 1997 год. Вместе с тем, как установлено судом, налогоплательщик допустил технические ошибки при заполнении данной Справки.

Так, расходы в размере 19 126 530 руб. не являются расходами заявителя по добровольному страхованию и не были включены ОАО "ИжАвто" в себестоимость продукции (работ, услуг). Налогоплательщик отразил данные расходы с целью их исключения из налоговой базы по налогу на прибыль за 1997 год по последней свободной строке 4.1."к" Справки "Добровольное страхование", предназначенной для корректировки показателей, включенных в себестоимость согласно Положению о составе затрат, но для целей налогообложения учитываемых в пределах норм, предусмотренных законодательством, указал на счета бухгалтерского учета 81 "Использование прибыли", 88 "Нераспределенная прибыль". Счета бухгалтерского учета 81 и 88 в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина СССР от 01.11.1991 N56, не участвуют в формировании себестоимости продукции (работ, услуг) и относятся к внереализационным расходам. На основании представленных Обществом документов (копии бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках имеются в материалах дела) суд установил, что расходы в размере 19 126 530 руб. являются внереализационными расходами и были отражены ОАО "ИжАвто" по строке 130 отчета о прибылях и убытках (форма N 2) "Прочие внереализационные расходы".

С учетом приведенных выше обстоятельств суды пришли к выводу, что данная сумма расходов не имеет отношения к сумме переносимого убытка ОАО "ИжАвто", и расходы не принимали участие в формировании строки 050 отчета о прибылях и убытках (форма N 2) "Прибыль (убыток) от реализации".

Выводы судов подтверждаются материалами дела.

Как правильно указали судебные инстанции, нарушение Обществом порядка заполнения Справки "О порядке определения данных, отраженных по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" за 1997 год, при наличии иных достоверных доказательств, не исключают право ОАО "ИжАвто" на применение льготы по налогу на прибыль в 2006 году в соответствии со статьей 283 НК РФ. Выводы судов относительно квалификации данной суммы убытков основаны на имеющихся в материалах дела документах, исследованных судами по правилам статьи 71 АПК РФ в совокупности, достоверность которых ответчиком не опровергнута, и переоценке (на чем фактически настаивает налоговый орган) не подлежат в силу положений статьи 286 АПК РФ.

Иные доводы налогового органа, в частности, относительно выводов судов по положениям статьи 89 НК РФ и о невозможности применения документов, полученных в рамках иных налоговых проверок, не принимаются судом кассационной инстанции, поскольку с учетом приведенного выше, не влияют на выводы о незаконности решения от 18.03.2008 N 83 и требование N 23 ответчика.

Поскольку дело рассмотрено судами первой и апелляционной инстанций полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, кассационная инстанция не усматривает оснований для удовлетворения кассационной жалобы налогового органа.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10.02.2009 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.05.2009 по делу N А56-28506/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 - без удовлетворения.

Председательствующий

И.Д. Абакумова

Судьи

В.В. Дмитриев

Н.А. Морозова