Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 22 марта 2011 г. N Ф07-918/2011 по делу N А21-5028/2010

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 20 января 2012 г. N Ф07-918/11 по делу N А21-5028/2010

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе

председательствующего Журавлевой О.Р.,

судей Морозовой Н.А., Родина Ю.А.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду Андреевой И.И. (доверенность от 10.11.2010 N ВЕ-2.4-31/9), Амбражевич Г.Н. (доверенность от 04.03.2011 N ВЕ-2.4-07/26), от общества с ограниченной ответственностью "Совершенная техника" Дубровской Ю.С. (доверенность от 10.03.2011), Калиниченко А.Н. (доверенность от 01.10.2010), Калиниченко Е.И. (доверенность от 10.10.2010),

рассмотрев 16.03.2011 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду и общества с ограниченной ответственностью "Совершенная техника" на решение Арбитражного суда Калининградской области от 09.09.2010 (судья Сергеева И.С.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.12.2010 (судьи Згурская М.Л., Протас Н.И., Третьякова Н.О.) по делу N А21-5028/2010,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Совершенная техника" (далее - Общество, ООО "Совершенная техника") обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду (далее - Инспекция) от 31.03.2010 N 69 в части доначисления 815 812 руб. налога на прибыль, в том числе 241 524 руб. за 2006 год, 539 013 руб. за 2007 год, 35 275 руб. за 2008 год, непринятия к налоговому вычету 671 211 руб. налога на добавленную стоимость, доначисления 4 765 211 руб. налога на имущество, в том числе 4 563 715 руб. за 9 месяцев по не введенному в эксплуатацию оборудованию, 201 496 руб. по неотделимым улучшениям за 2006 - 2008 годы, начисления на перечисленные суммы налогов соответствующих штрафов и пеней, а также о признании недействительным требования налогового органа от 15.06.2010 N 19663 в полном объеме.

Решением от 09.09.2010 суд первой инстанции признал недействительным обжалованные ненормативные акты Инспекции в части доначисления и предложения уплатить Обществу 35 275 руб. налога на прибыль, соответствующих пеней и 7 055 руб. штрафа, 671 211 руб. налога на добавленную стоимость, 4 563 715 руб. налога на имущество и исчисленных на эту сумму налога пеней. Суд также признал недействительным требование от 15.06.2010 N 19663 налогового органа в части взыскания с заявителя 10 292 руб. 75 коп. налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, 27 711 руб. 25 коп. налога на прибыль, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации, 69 291 руб. налога на имущество. В удовлетворении остальной части заявления суд первой инстанции отказал.

Постановлением апелляционного суда от 03.12.2010 решение суда первой инстанции в обжалуемой части оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, просит отменить обжалуемые судебные акты по эпизоду доначисления налога на добавленную стоимость по операциям приобретения работ у общества с ограниченной ответственностью "СтройГрупп" (далее - ООО "СтройГрупп") и эпизоду доначисления налога на имущество по не введенному в эксплуатацию оборудованию. По мнению подателя жалобы, Общество неправомерно применило вычет по операциям с ООО "СтройГрупп", поскольку первичные документы, выставленные от имени названного контрагента, подписаны неустановленным лицом. При этом Инспекция указывает, что заявитель не проявил должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента, поскольку подрядчик по адресу местонахождения не находится и имеет среднесписочную численность организации - 1 человек. По эпизоду доначисления налога на имущество Инспекция указывает, что оборудование, приобретенное налогоплательщиком для реализации инвестиционного проекта "Строительство и эксплуатация завода по производству электронной техники в Особой экономической зоне в Калининградской области", обладало всеми признаками основного средства и до 01.10.2006, а потому признавалось объектом обложения налогом на имущество в соответствии со статьей 374 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, просит отменить обжалуемые судебные акты по эпизоду доначисления налога на прибыль и налога на имущество по неотделимым улучшениям в арендованное имущество. По мнению подателя жалобы, работы по подготовке территории к эксплуатации, выполненные подрядчиком на арендуемом налогоплательщиком земельном участке, осуществлялись лишь для определения фактической возможности использования земельного участка под строительство производственного комплекса. В этой связи Общество полагает, что стоимость работ по подготовке территории к эксплуатации не учитывается в формировании первоначальной стоимости строящегося объекта и не включается в первоначальную стоимость объекта основных средств. При этом налогоплательщик ссылается на пункт 1 статьи 258 НК РФ и пункт 20 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01), согласно которым расходы по подготовке территории к эксплуатации, осуществленные Обществом на арендованном земельном участке, подлежат амортизации на срок действия договора субаренды земельного участка.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы, изложенные в своих жалобах.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка соблюдения Обществом налогового законодательства за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, по результатам которой составлен акт от 19.02.2010 N 284 и вынесено решение от 31.03.2010 N 69 о привлечении его к ответственности и доначислении налогов и пеней.

Общество обжаловало решение налогового органа в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Калининградской области. Решением вышестоящего налогового органа от 16.04.2010 N АФ-11-03/07257 ненормативный акт Инспекции оставлен без изменения.

На основании вступившего в законную силу решения Инспекция выставила заявителю требование от 15.06.2010 N 19663 об уплате налога, сбора, пени, штрафа.

Не согласившись с ненормативными актами Инспекции, ООО "Совершенная техника" обратилось в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленное требование по эпизоду доначисления налога на добавленную стоимость по операциям приобретения работ у ООО "СтройГрупп", суды обеих инстанций правомерно руководствовались следующим.

Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении:

1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Из приведенных норм следует, что для предъявления к вычету сумм налога на добавленную стоимость при приобретении товаров (работ, услуг), налогоплательщику необходимо подтвердить соответствующими документами факты приобретения товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, и принятия их на учет. У покупателя должны быть надлежащим образом оформленные счета-фактуры, выписанные поставщиком с указанием суммы налога на добавленную стоимость.

Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в данной статье.

Следовательно, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения необходимо исходить из того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет. То есть условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Согласно правовой позиции, сформулированной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, 07.08.2007 Общество (заказчик) заключило с ООО "СтройГрупп" (подрядчик) договор N СТ/СГ-04, предметом которого являлось выполнение подрядчиком в интересах заказчика строительно-монтажных работ по строительству "Наружных тепловых сетей" на объекте заявителя по строительству комплекса по производству бытовой техники в городе Калининграде - "Эстакада магистральных теплопроводов".

Факт выполнения контрагентом соответствующих работ на сумму 4 400 160 руб. 91 коп., в том числе 671 210 руб. 99 коп. НДС, подтверждается счетом-фактурой от 31.08.2007 N 286, актом о приемке выполненных работ от 03.09.2007 N 1 (том дела 3, листы 43 - 53).

Указанные документы от имени ООО "СтройГрупп" подписаны генеральным директором Рочевым Л.М.

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства в совокупности, суды обеих инстанций пришли к выводу о том, что Инспекцией не представлено доказательств, бесспорно свидетельствующих о фиктивности заключенной между Обществом и его контрагентом сделки и отсутствии реальных хозяйственных операций по приобретению работ (услуг) у ООО "СтройГрупп".

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, по смыслу статьи 169 НК РФ соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 этой статьи, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъектов), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога на добавленную стоимость, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету.

Суды обеих инстанций правильно исходили из того, что положения статьи 169 НК РФ не предполагают формального подхода при разрешении налоговых споров и не исключают возможности оценки совокупности имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

В соответствии с пунктом 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В кассационной жалобе Инспекция указывает, что в нарушение пункта 6 статьи 169 НК РФ счета-фактуры подписаны от имени главного бухгалтера и руководителя контрагента неустановленным лицом.

В обоснование данного довода налоговый орган ссылается на опрос Рочева Л.М., произведенный сотрудником органов внутренних дел до начала проведения выездной проверки.

Вместе с тем, полномочия лица, подписавшего спорный счет-фактуру от имени ООО "СтройГрупп", подтверждены данными, имеющимися в Едином государственном реестре юридических лиц, что Инспекцией не оспаривается.

Судами также учтено, что при проведении выездной проверки у Инспекции не возникло претензий в отношении правомерности включения понесенных Обществом расходов по операциям с ООО "СтройГрупп" в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль.

Для подтверждения правомерности включения расходов в целях исчисления и уплаты налога на прибыль в соответствии со статьей 252 НК РФ представленные Обществом документы были признаны налоговым органом надлежащим образом оформленными.

Поскольку факт совершения реальных хозяйственных операций требуется как для признания за налогоплательщиком права на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных затрат, так и для признания за ним права на вычет налога на добавленную стоимость, апелляционный суд обоснованно отклонил доводы Инспекции о фиктивности хозяйственных операций с ООО "СтройГрупп" в целях исчисления налога на добавленную стоимость как противоречащие позиции налогового органа относительно тех же операций в целях исчисления налога на прибыль.

Кроме того, материалами дела подтверждается наличие у ООО "СтройГрупп" лицензии от 04.07.2005 N Д 585401 на строительство зданий и сооружений I и II уровней ответственности сроком действия до 04.07.2010.

Суды правильно приняли во внимание перечисленные обстоятельства, оценили данные доказательства в совокупности с иными доказательствами по делу в соответствии со статьей 71 АПК РФ и пришли к выводу о том, что налоговый орган не опроверг реальность хозяйственных операций между Обществом и ООО "СтройГрупп".

Согласно правовой позиции, сформулированной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.01.2007 N 11871/06, подписание счета-фактуры другим лицом, а не генеральным директором поставщика само по себе не может быть положено в обоснование отсутствия у подписавшего документ лица соответствующих полномочий, если Инспекцией это не доказано.

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09 определена правовая позиция, согласно которой в случае реальности хозяйственных операций вывод о недостоверности (противоречивости) счетов-фактур, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей этих организаций, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

В кассационной жалобе налоговый орган также ссылается на то, что Общество не проявило должной осмотрительности и осторожности при совершении хозяйственных операций с ООО "СтройГрупп".

В пункте 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Доводы налогового органа о недобросовестности Общества и получении им необоснованной налоговой выгоды правомерно не приняты судами, поскольку Инспекцией в материалы дела не представлены доказательства совершения заявителем и его контрагентом согласованных умышленных действий, лишенных экономического содержания и направленных на искусственное, без реальной хозяйственной цели, создание условий для уменьшения налогообложения.

Материалами дела подтверждается, что ООО "СтройГрупп" зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц, состоит на налоговом учете, согласно данным ЕГРЮЛ руководителем данной организации в период с 09.03.2005 по 05.07.2009 являлся Рочев Л.М., представленные Обществу документы контрагента заверены и подтверждены подписью руководителя и печатью указанной организации.

С учетом изложенного решение Инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней и штрафа по данному эпизоду обоснованно признано незаконным, поскольку судами установлено отсутствие совокупности признаков, позволяющих усомниться в добросовестности Общества и оценить деятельность заявителя как направленную на получение необоснованной налоговой выгоды.

Инспекция в кассационном порядке обжалует также эпизод, связанный с доначислением налога на имущество по не введенному в эксплуатацию оборудованию.

Как усматривается из материалов дела, в течение 2005 - 2006 годов Общество приобрело оборудование на сумму 302 209 136 руб. Указанное оборудование до 01.10.2006 учитывалось налогоплательщиком на бухгалтерском счете 08.4 "Приобретение объектов основных средств".

ООО "Совершенная техника" включено 07.09.2006 в Единый реестр резидентов Особой экономической зоны по Калининградской области (том дела 3, лист 3).

С 01.10.2006 соответствующее оборудование переведено на бухгалтерский счет 01 "Основные средства".

В кассационной жалобе Инспекция указывает, что на момент приобретения оборудования (2005 - 2006 годы) Общество уже имело сформированную первоначальную стоимость и обладало всеми признаками основного средства, предусмотренными ПБУ 6/01. Следовательно, налогоплательщик неправомерно не исчислил налог на имущество за 9 месяцев 2006 года ввиду несвоевременного отражения спорного оборудования на счете 01 "Основные средства".

Отклоняя позицию налогового органа по данному эпизоду, суды обеих инстанций обоснованно руководствовались следующим.

В соответствии с пунктом 1 статьи 373 НК РФ российские организации признаются налогоплательщиками налога на имущество организаций.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Пунктом 1 статьи 375 НК РФ установлено, что, что налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

В соответствии с пунктом 4 статьи 376 НК РФ средняя стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за отчетный период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на первое число каждого месяца отчетного периода и первое число месяца, следующего за отчетным периодом, на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу.

Согласно пункту 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, устанавливающего правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах, при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо выполнение таких условий как использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации, использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов, способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В соответствии с пунктами 7 и 8 ПБУ 6/01 основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Следовательно, формирование первоначальной стоимости объекта также является условием включения объекта в состав основных средств, поскольку до ее формирования налогоплательщик не может учитывать объект в качестве основного средства.

В Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, разъяснено, что счет 01 "Основные средства" предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении.

Пунктом 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности от 29.07.1998 N 34н к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки - передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях) затраты на строительно - монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты.

Таким образом, законодательство о бухгалтерском учете связывает постановку объекта на учет как основного средства с соблюдением условий, перечисленных в пункте 4 ПБУ 6/01, и доведением объекта до состояния готовности и возможности эксплуатации, причем вне зависимости от основания возникновения у организации права на соответствующий объект - как в случае его приобретения, так и при создании.

Как следует из материалов дела, целью приобретения заявителем спорного оборудования являлось его последующее использование для реализации инвестиционного проекта "Строительство и эксплуатация завода по производству электронной техники в Особой экономической зоне в Калининградской области". Как правильно указали судебные инстанции, налоговый орган не представил суду доказательств того, что в отсутствие самого производственного комплекса, находящегося в стадии строительства, на дату приобретения оборудование являлось пригодным к использованию налогоплательщиком в производственной деятельности, не требовало дополнительных мероприятий по его монтажу и последующему вводу в эксплуатацию, то есть было способно приносить организации экономические (выгоды) доходы в будущем.

Судами обеих инстанций обоснованно отклонена ссылка Инспекции на то, что заявитель передал часть оборудования общей стоимостью 673 732 руб. 82 коп. обществу с ограниченной ответственностью "Товары будущего" в аренду по договору от 01.07.2006, поскольку при проведении проверки не исследовалось, для каких целей передавалось это оборудование.

Таким образом, суды, руководствуясь статьей 71 АПК РФ, оценили представленные сторонами документы и пришли к верному выводу о том, что приобретенное налогоплательщиком имущество не отвечало признакам основного средства, так как отсутствовала возможность для использования его в производственной деятельности Общества.

В настоящем споре следует признать недоказанной позицию налогового органа о том, что спорное оборудование этим качеством обладало до 01.10.2006, то есть в отношении его выполнялись одновременно все квалифицирующие признаки, перечисленные в пункте 4 ПБУ 06/1, ввиду чего оно подлежало включению в состав облагаемого имущества.

Выводы судов обеих инстанций относительно возникновения обязанности по уплате налога на имущество с момента доведения объектов до состояния готовности и возможности эксплуатации соответствуют положениям действующего законодательства, а также позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 16.11.2010 N ВАС-4451/10 и подлежащей применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел.

Следовательно, суды правомерно удовлетворили требования заявителя, признав необоснованным доначисление ему налога на имущество в спорном периоде.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы налогового органа, доводы которой направлены на переоценку фактических обстоятельств дела, установленных судами в результате всесторонней и полной оценки имеющихся в деле доказательств.

В кассационном порядке Общество обжалует эпизод, связанный с доначислением налога на прибыль и налога на имущество по неотделимым улучшениям в арендованное имущество.

В результате проверки Инспекцией установлено, что Общество включило в состав расходов за 2006 - 2007 годы затраты на оплату работ, выполненных обществом с ограниченной ответственностью "Инновационная промышленная компания" по договору от 01.10.2005 N СТ-01/10.

По условиям этого договора подрядчик обязался выполнить квалифицированную работу по подготовке территории к эксплуатации, указанную в пункте 1.2 договора, с использованием своих материалов, оборудования и строительной техники. В пункте 1.2 договора закреплен перечень работ, подлежащих выполнению подрядчиком: выторфовка на глубину 1,5 - 2 метра; отсыпка песком с уплотнителем; подготовка площадки под укладку плит (укладка виброкатком). Указанные работы осуществляются по адресу: 236009, г. Калининград, ул. 4-я Большая Окружная (кадастровый номер земельного участка 39:15:13 06 03:0035).

Между заявителем (субарендатор) и обществом с ограниченной ответственностью "Газкомплектимпэкс" (арендатор) заключен договор от 01.12.2005 N СТ-12-2005, на основании которого налогоплательщик получил в субаренду земельный участок (кадастровый номер 39:15:13 06 03:0035), площадью 2,9875 га, расположенный по ул. 4-я Б. Окружная в Ленинградском районе г. Калининграда (том дела 3, листы 16 - 20). Исходя из пункта 1.4 договора, земельный участок предоставляется под проектирование регионального производственно-складского комплекса.

В дальнейшем дополнительным соглашением от 26.09.2007 N 1 стороны уточнили, что соответствующий земельный участок предоставляется под строительство регионального производственно-складского комплекса (том дела 3, лист 22).

В период действия договора субаренды ООО "Инновационная промышленная компания" (подрядчик) выполнило работы, являющиеся предметом договора от 01.10.2005 N СТ-01/10, что подтверждается актами выполненных работ от 31.07.2006 N 40 и от 31.01.2007 N 2 на сумму 3 400 000 руб. и 2 800 000 руб. соответственно (том дела 3, листы 38 - 40).

Затем, ООО "Газкомплектимпэкс" и налогоплательщик 09.09.2008 подписали соглашение о расторжении договора от 01.12.2005 N СТ-12-2005 на передачу в субаренду городских земель с 28.11.2007 (том дела 3, лист 24).

Администрация городского округа "Город Калининград" (арендодатель) заключила с Обществом (арендатор) договор от 10.09.2008 N 009580 на передачу в аренду на пять лет земельного участка (кадастровый номер 39:15:13 06 03:0035), площадью 2,9875 га, расположенного по ул. 4-я Б. Окружная в Ленинградском районе г. Калининграда. Земельный участок предоставлен под неоконченное строительством здание регионального производственно-складского комплекса (том дела 3, листы 25 - 31).

На основании изложенного налоговый орган посчитал, что в соответствии с пунктом 1 статьи 256 НК РФ работы, выполненные ООО "Инновационная промышленная компания" (подрядчик), представляют собой капитальные вложения в виде неотделимых улучшений, приводящие к образованию основного средства, отвечающего критериям, установленным пунктами 4 и 5 ПБУ 6/01. По мнению Инспекции, спорные расходы подлежали включению в первоначальную стоимость объекта основных средств, а потому налогоплательщик вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на эти затраты только путем начисления амортизации, исходя из срока полезного использования основного средства.

Суды обеих инстанций поддержали позицию налогового органа.

В силу статьи 247 и пункта 1 статьи 252 НК РФ для определения объекта налогообложения по налогу на прибыль организаций налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, под которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Постановлением Госстроя Российской Федерации от 05.03.2004 N 15/1 утверждена и введена в действие Методика определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации. Согласно пункту 4.78 названной Методики в главу 1 сводного сметного расчета стоимости строительства "Подготовка территории строительства" включаются средства на работы и затраты, связанные с отводом и освоением застраиваемой территории. К этим работам и затратам относятся, в том числе освобождение территории строительства от имеющихся на ней строений, лесонасаждений, промышленных отвалов и других мешающих предметов, переселение жильцов из сносимых домов, перенос и переустройство инженерных сетей, коммуникаций, сооружений, путей и дорог, снятие и хранение плодородного слоя почвы и т.п.

При рассмотрении данного эпизода суды обеих инстанций пришли к выводу о том, что затраты по подготовке территории к эксплуатации Общество обязано было включить в расходы, уменьшающие облагаемый доход, путем начисления амортизации в течение срока полезного использования, который определяется в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизируемые группы", согласно которому площадки производственные относятся к седьмой группе со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно.

В кассационной жалобе Общество настаивает на применении к спорным правоотношениям пункта 1 статьи 258 НК РФ, согласно которому капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств в соответствии с классификацией основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Данный довод налогоплательщика признан судами обеих инстанций ошибочным, поскольку в силу прямого указания пункта 2 статьи 256 НК РФ земля не подлежит амортизации.

Вместе с тем, судами обеих инстанций также отклонена ссылка налогоплательщика на пункт 6 статьи 258 НК РФ, согласно которому для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей. При этом суды также сослались на норму пункта 2 статьи 256 НК РФ. Однако доводы Общества о том, фактическое состояние спорного объекта не позволяет его использовать свыше 15 лет до 20 лет включительно, апелляционным судом, равно как и судом первой инстанции не исследовались и не оценивались. Не принят во внимание и довод заявителя о том, что Инспекцией в ходе проверки не получены и в материалы арбитражного дела не представлены доказательства того, что фактическое состояние спорного объекта позволяет его использовать свыше 15 лет до 20 лет включительно.

Отклоняя позицию Общества относительно ошибочности расчета доначисленного Инспекцией налога на прибыль, суды не исследовали и не оценили обстоятельства, связанные с тем, что проверяющие не исключили из своего расчета ни суммы начисленной амортизации, ни суммы доначисленного налога на имущество.

Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ в расходы, связанные с производством и реализацией, включаются суммы начисленной амортизации.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика в виде начисленных сумм налога на имущество.

Суд кассационной инстанции не принимает ссылку Инспекции на право налогоплательщика самостоятельно произвести перерасчет налога на прибыль и представить уточненные декларации, поскольку предметом выездной проверки являлись как налог на прибыль, так и налог на имущество, а основанием для доначислений по данному эпизоду послужил вывод проверяющих о том, что спорные затраты (работы по благоустройству (замощению) территории, выполненные ООО "Инновационная промышленная компания") привели к образованию амортизируемого основного средства, облагаемого налогом на имущество.

При рассмотрении данного эпизода суды обеих инстанций также согласились с позицией налогового органа о занижении заявителем налога на имущество за 2006 - 2008 годы.

Вместе с тем, законодательство о бухгалтерском учете связывает постановку объекта на учет как основного средства с соблюдением условий, перечисленных в пункте 4 ПБУ 6/01, и доведением объекта до состояния готовности и возможности эксплуатации.

Поддерживая позицию Инспекции, суды обеих инстанций не указали мотивы, по которым они отклонили доводы Общества о том, что спорные затраты не обладали по состоянию на 31.07.2006 всеми квалифицирующими признаками, перечисленными в пункте 4 ПБУ 06/1, ввиду чего они не подлежали включению в состав амортизируемого имущества.

Кроме того, ООО "Совершенная техника" включено 07.09.2006 в Единый реестр резидентов Особой экономической зоны по Калининградской области, что установлено судами, подтверждается материалами дела и не оспаривается налоговым органом.

Как следует из пункта 1 статьи 385.1 НК РФ резиденты Особой экономической зоны в Калининградской области уплачивают налог на имущество организаций в соответствии с главой 30 Кодекса в отношении всего имущества, являющегося объектом налогообложения по указанному налогу, за исключением имущества, созданного или приобретенного при реализации инвестиционного проекта в соответствии с федеральным законом об Особой экономической зоне в Калининградской области.

Согласно пункту 3 статьи 285.1 НК РФ для резидентов в течение первых шести календарных лет, начиная со дня включения юридического лица в единый реестр резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области налоговая ставка по налогу на имущество организаций в отношении имущества, созданного или приобретенного при реализации инвестиционного проекта в соответствии с федеральным законом об Особой экономической зоне в Калининградской области, устанавливается в размере 0 процентов.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду пункт 3 статьи 385.1 названного Кодекса

Между тем судами обеих инстанций не исследовались и не оценивались доводы сторон с учетом указанного.

При таких обстоятельствах вывод судов о правомерности доначисления налога на прибыль и налога на имущество, соответствующих пеней и штрафа, по неотделимым улучшениям в арендованное имущество сделан по неполно выясненным обстоятельствам и не соответствует имеющимся в деле доказательствам.

Поскольку судами первой и апелляционной инстанций не установлены в полной мере обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора в части эпизода доначисления налога на прибыль и налога на имущество, соответствующих пеней и штрафа, по неотделимым улучшениям в арендованное имущество, а истребование и рассмотрение доказательств по делу выходит за пределы полномочий суда кассационной инстанции, принятые судебные акты следует отменить по данному эпизоду и дело в этой части направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду следует учесть изложенное, исследовать и оценить представленные в материалы дела доказательства в их совокупности, рассмотреть доводы лиц, участвующих в деле, и с учетом установленных фактических обстоятельств дела рассмотреть спор по существу заявленных требований.

При подаче кассационной жалобы Общество уплатило 2 000 руб. государственной пошлины по платежному поручению от 17.01.2011 N 4. Однако согласно пункту 12 статьи 333.21 НК РФ размер государственной пошлины по кассационной жалобе в случае оспаривания ненормативного акта налогового органа составляет для него 1 000 руб. Следовательно, Обществу следует возвратить 1 000 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче кассационной жалобы.

Руководствуясь статьей 286 и пунктами 1 и 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

Решение Арбитражного суда Калининградской области от 09.09.2010 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.12.2010 по делу N А21-5028/2010 отменить по эпизоду доначисления налога на прибыль и налога на имущество, соответствующих пеней и штрафа, по неотделимым улучшениям в арендованное имущество.

Дело в указанной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Калининградской области.

В остальной части решение Арбитражного суда Калининградской области от 09.09.2010 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.12.2010 по делу N А21-5028/2010 оставить без изменения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Совершенная техника" из федерального бюджета 1 000 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче кассационной жалобы.

Председательствующий

О.Р. Журавлева

Судьи

Н.А. Морозова

Ю.А. Родин