Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе
председательствующего Дмитриева В.В.,
судей Блиновой Л.В., Корпусовой О.А.,
рассмотрев 29.03.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 21.09.2010 (судья Пигурнова Н.И.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.11.2010 (судьи Ралько О.Б., Виноградова Т.В., Тарасова Н.В.) по делу N А05-6544/2010,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Вилегодское лесозаготовительное предприятие" (далее - ООО "Вилегодское ЛЗП", Общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция) от 31.12.2009 N 04-07/197 в части предложения уплатить 528 719 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 705 958 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), начисления 174 859 руб. пеней по НДС и 29 293 руб. 72 коп. пеней по налогу на прибыль, а также в части привлечения Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату НДС в виде штрафа в размере 81 389 руб. по эпизодам, связанными со сделками с обществами с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Техпром", "Престиж" и "ПромЛесПоставка".
Решением суда от 21.09.2010, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 30.11.2010, заявление удовлетворено.
В кассационной жалобе Инспекция просит отменить принятые по делу судебные акты и отказать Обществу в удовлетворении заявленных требований. Податель жалобы ссылается на то, что суды надлежаще не исследовали и не оценили обстоятельства, установленные им в ходе проверки деятельности Общества, ООО "Техпром", ООО "Престиж" и ООО "ПромЛесПоставка". Налоговый орган считает доказанным факт осуществления работ по заготовке леса не перечисленными контрагентами, а иным исполнителем - индивидуальным предпринимателем Дувалкой Н.М. (далее - ИП Дувалка Н.М.); документы, представленные Обществом в подтверждение своего права на налоговые вычеты по НДС и учет расходов по налогу на прибыль, содержат недостоверные сведения, подписаны неуполномоченными лицами.
Инспекция и Общество о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом, однако своих представителей в суд не направили, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку ООО "Вилегодское ЛЗП" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе НДС и налога на прибыль, за период с 14.03.2006 по 31.12.2008. По результатам проверки налоговый орган составил акт от 04.12.2009, в котором отразил выявленные правонарушения.
Рассмотрев материалы проверки и представленные налогоплательщиком возражения по акту, Инспекция вынесла решение от 31.12.2009 N 04-07/197, которым доначислила ООО "Вилегодское ЛПЗ" в числе прочих НДС и налог на прибыль, начислила пени и штрафы в соответствующих размерах.
Произведенные доначисления в обжалуемой налогоплательщиком части связаны с необоснованным применением Обществом налоговых вычетов по НДС по выставленным в его адрес счетам-фактурам ООО "Техпром", ООО "Престиж" на основании договоров об оказании услуг и ООО "ПромЛесПоставка" на основании договора на краткосрочное лесопользование, а также отнесением стоимости оказанных услуг на расходы для целей исчисления налога на прибыль.
Инспекция пришла к выводу, что обстоятельства, установленные в ходе проверки деятельности данных поставщиков, свидетельствуют о выполнении работ по договорам иными лицами (не работниками поставщиков услуг) и о направленности деятельности Общества на получение необоснованной налоговой выгоды. В частности, данные организации зарегистрированы на "номинальных" директоров, которые отрицают какую-либо причастность к их деятельности; почерковедческая экспертиза подтвердила, что все документы от имени поставщиков подписаны неустановленными неуполномоченными лицами; из показаний руководителей поставщиков и ИП Дувалки Н.М. видно, что работы по заготовке леса выполнялись не работниками ООО "Техпром", ООО "Престиж" и ООО "ПромЛесПоставка", а бригадой упомянутого предпринимателя.
Общество обжаловало решение Инспекции от 31.12.2009 N 04-07/197 в апелляционном порядке. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 03.03.2010 N 07-10/1/03066 решение Инспекции N 04-07/197 оставлено без изменения.
Общество, не согласившись с решением Инспекции по эпизодам взаимоотношений с контрагентами ООО "Техпром", ООО "Престиж", ООО "ПромЛесПоставка", обратилось с заявлением в арбитражный суд.
Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования налогоплательщика. Изучив материалы дела, кассационная инстанция не находит оснований для отмены принятых по делу судебных актов.
Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено: налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 этого Кодекса); расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком; под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации; расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Из статьи 313 НК РФ следует: налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль на основании данных налогового учета - системы обобщения информации для определения налоговой базы на основе сведений, содержащихся в первичных документах, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным данным Кодексом; порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике, утверждаемой приказом (распоряжением) руководителя; налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы налогового учета; подтверждением данных налогового учета являются, в частности, аналитические регистры налогового учета, первичные учетные документы.
Согласно статье 6 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете) формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности утверждаются при принятии организацией учетной политики.
В силу статьи 9 Закона о бухгалтерском учете все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами; они служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Документы, форма которых не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование, дату составления, наименование организации, составившей документ, содержание хозяйственной операции, ее измерители в денежном и натуральном выражении, наименование и подписи должностных лиц, ответственных за достоверность содержащихся в документе данных о совершенной операции и правильность ее оформления.
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 этого Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и перевозки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
По смыслу пункта 7 статьи 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны. Правоприменительные органы не могут истолковать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.
Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 20.04.2010 N 18162/09 отметил, что обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, установленных статьей 169 НК РФ, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.
При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума N 53).
О необоснованности получения налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.
В постановлении Пленума N 53 отмечено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, под которой понимается, в том числе предоставление налоговых вычетов, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
Как установлено судами, Общество производило заготовку древесины на основании договоров подряда на долгосрочное лесопользование, заключенных с ООО "Виледьлес" (заказчиком): от 01.06.2006 N 1 - на 2006 год; от 02.04.2007, без номера - на 2007 год; от 01.01.2008, без номера - на 2008 год. Пунктами 1.5 этих договоров предусмотрено, что Общество (подрядчик) имеет право привлекать субподрядчиков к выполнению комплекса лесосечных работ с письменного разрешения ООО "Виледьлес".
Контрагенты Общества - ООО "Техпром", ООО "Престиж" и ООО "ПромЛесПоставка" - выполнили в пользу ООО "Вилегодское ЛПЗ" работы по заготовке леса на лесосеке заказчика на основании заключенных договоров.
В качестве доказательств, подтверждающих исполнение хозяйственных операций, в деле имеются договоры на оказание услуг от 07.07.2006 (без номера) и от 01.03.2007 N 4, договор подряда на краткосрочное лесопользование от 01.01.2008, акты приема выполненных работ, счета-фактуры.
Факт выполнения обязательств по договорам, а также объем заготовленной древесины Инспекцией не ставится под сомнение. Оплата исполнителям выполненных работ подтверждена платежными поручениями.
Представленные Обществом в налоговый орган для проверки и в материалы дела первичные учетные документы (в том числе счета-фактуры, выставленные в его адрес спорными контрагентами), судами приняты в качестве доказательств, подтверждающих правомерность применения налоговых вычетов по НДС в оспариваемых суммах, а также предъявления затрат на оплату услуг на расходы по налогу на прибыль.
При этом судами учтено, что ООО "Техпром", ООО "Престиж" и ООО "ПромЛесПоставка" зарегистрированы в установленном законом порядке, внесены в Единый государственный реестр юридических лиц, имеют расчетные счета в банках и состоят на налоговом учете.
Исходя из установленных фактических обстоятельств, обе судебные инстанции сделали вывод, что Общество осуществляло в проверяемый период реальную деятельность, направленную на получение дохода.
В подтверждение совершения Обществом реальных хозяйственных операций суды помимо перечисленных документов сослались на документы, представленные заказчиком (ООО "Виледьлес") о принятии у Общества заготовленной древесины.
Данные, содержащиеся в указанных документах, соответствуют данным, содержащимся в договорах поставки и приложениях к ним, а также в выставленных поставщиками в адрес Общества счетах-фактурах. В качестве доказательства приобретения спорных работ (услуг) Общество представило и карточку счета 60.
Выводы судов о том, что лес, заготовленный ООО "Техпром", ООО "Престиж" и ООО "ПромЛесПоставка", был передан Обществом заказчику (ООО "Виледьлес"), то есть использовался для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, не оспариваются Инспекцией, однако налоговый орган полагает, что работы по рубке леса осуществлялись не работниками данных организаций, а работниками (бригадой) стороннего лица - ИП Дувалки Н.М.
Однако, как установили суды, убедительных доказательств, которые бы с бесспорностью подтверждали получение ООО "Вилегодское ЛПЗ" необоснованной налоговой выгоды при отсутствии реальных хозяйственных операций, а также доказательств, которые бы в совокупности свидетельствовали о согласованности действий Общества, ООО "Техпром", ООО "Престиж" и ООО "ПромЛесПоставка" и ИП Дувалки Н.М., налоговым органом не представлено.
Инспекция, не опровергая факт наличия всех документов, дающих право на предъявление НДС к вычету по операциям, связанным с приобретением работ (услуг), и учета затрат, ссылается на показания руководителей поставщиков - Незаметдинова М.Э., Герасимовой Н.А. и Чистовой Н.М., заключения экспертиз, проведенных в ходе налогового контроля, и делает вывод о недостоверности сведений в отношении подписей должностных лиц в документах, составленных от имени указанных контрагентов.
Данные доводы рассмотрены судами и правомерно отклонены.
Поскольку в оспариваемом решении Инспекция пришла к выводу о составлении счетов-фактур с нарушением порядка, установленного пунктом 6 статьи 169 НК РФ, суды, руководствуясь положениями части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ, правомерно исходили из того, что на налоговый орган возлагается обязанность доказывания факта подписания представленных документов неуполномоченными лицами.
Налоговый орган ссылается на объяснения Незаметдинова М.Э. и Герасимовой Н.А., в которых они отрицают свое участие в создании и деятельности ООО "Техпром" и ООО "Престиж" и подписание каких-либо документов от имени этих обществ, а также на пояснения Чистовой Н.М., из которых следует, что за вознаграждение она подписала документы, касающиеся создания ООО "ПромЛесПоставка", однако в дальнейшем вопросами хозяйственной деятельности данной организации не занималась и документы от имени ООО "ПромЛесПоставка", в том числе по сделкам с Обществом, не подписывала. Кроме того, Незаметдинов М.Э. на дату опроса находился в местах лишения свободы, причем согласно его же показаниям был задержан в сентябре 2006 года, а счета-фактуры и акты выполненных работ подписаны позднее указанной даты.
По итогам проведения в порядке статьи 95 НК РФ почерковедческой экспертизы эксперт пришел к выводу о невозможности однозначно ответить на вопрос, кем - Незаметдиновым М.Э., Герасимовой Н.А., Чистовой Н.М., или другими лицами - подписаны от имени соответственно ООО "Техпром", ООО "Престиж" и ООО "ПромЛесПоставка" документы по сделкам с ООО "Вилегодское ЛПЗ" (счета-фактуры, договоры и пр.). Неоднозначность выводов обусловлена простотой строения подписей.
Свидетельские показания и заключение эксперта в силу части 2 статьи 64 АПК РФ являются одними из доказательств по делу, не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы и подлежат оценке наряду с другими доказательствами с учетом положений статьи 71 того же Кодекса.
Имеющиеся в материалах дела заключения эксперта правомерно оценены судами наряду с другими доказательствами по делу.
На основе исследования всех представленных в материалы дела доказательств суды первой и апелляционной инстанций сделали вывод, что данные заключения однозначно не опровергают факт подписания документов от имени поставщиком неуполномоченными лицами, поскольку эксперт не смог дать ответ на вопрос о том Незаметдиновым М.Э., Герасимовой Н.А. и Чистовой Н.М. или другими лицами выполнены подписи на указанных документах.
Показания названных лиц также оценены судами в совокупности с иными материалами дела и обоснованно отклонены как содержащие противоречивые сведения.
Так, Незаметдинов М.Э. в показаниях, данных 05.03.2008, указал, что не имеет отношения к созданию ООО "Техпром", не подписывал при его регистрации никаких учредительных и банковских документов, а впоследствии - документов, связанных с осуществлением этой организацией хозяйственной деятельности. Однако в материалах дела имеется его же объяснение от 06.02.2008, где Незаметдинов М.Э. показал, что по просьбе своего друга с целью заработка предоставлял паспорт для регистрации различных организаций, несколько дней спустя ездил в налоговый орган и подписывал различные документы, в содержание которых не вникал.
Сведения о времени заключения под стражу, как видно из материалов дела, получены Инспекцией со слов Незаметдинова М.Э. и какими-либо иными доказательствами не подтверждены. Инспекция также ссылается на то, что Незаметдинов М.Э., находясь в местах лишения свободы, не мог лично подписывать акты о выполнении работ от имени ООО "Техпром", направлять в банк платежные поручения от 20.10.2008 N 50, от 23.01.2007 N 12, от 19.04.2007 N 85. Однако Инспекцией не учтено, что перечисленные платежные документы не выставлялись ООО "Техпром", а напротив, направлялись Обществом в банк для перечисления этому поставщику оплаты лесозаготовительных работ по договору. Указывая на то, что договор с ООО "Техпром" заключен только до 31.12.2006, а работы выполнялись и в 2007 году, Инспекция не учитывает, что стороны вправе продолжить свои отношения и без заключения договора в виде единого документа; в данном случае фактические отношения сохранялись, услуги оказывались и оплачивались, счета-фактуры выставлены.
Чистова Н.М. не отрицала регистрацию на свое имя различных юридических лиц за вознаграждение.
Статьей 183 Гражданского кодекса Российской
