Письмо Управления ФНС России по Краснодарскому краю от 26 августа 2010 г. N 15-18/21362@ "О порядке налогообложения"

ИФНС России по Кореновскому району

УФНС России по Краснодарскому краю, рассмотрев Ваш запрос, сообщает следующее.

В силу положений подпункта 3 пункта 1 статьи 7.1 Закона РФ от 19.04.1991 N 1032-1 "О занятости населения в Российской Федерации" к полномочиям Российской Федерации в области содействия занятости населения, переданным для осуществления органам государственной власти субъектов Российской Федерации, относится, в частности, оказание в соответствии с законодательством о занятости населения государственных услуг по содействию самозанятости безработных граждан.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2008 N 1089 "О дополнительных мероприятиях, направленных на снижение напряженности на рынке труда субъектов Российской Федерации" (далее - Постановление N 1089) в соответствии с частью 6 статьи 25 Федерального закона "О федеральном бюджете на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов" и пунктом 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О занятости населения в Российской Федерации" Правительство Российской Федерации утверждены Правила предоставления субсидий из федерального бюджета бюджетам субъектов Российской Федерации на реализацию дополнительных мероприятий, направленных на снижение напряженности на рынке труда субъектов Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) при применении налогоплательщиками упрощенной системы налогообложения в составе доходов учитываются доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества, имущественных прав и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьями 249 и 250 НК РФ.

Порядок признания доходов при применении упрощенной системы налогообложения регламентируется положениями статьи 346.17 НК РФ.

В соответствии с абзацами 4 и 5 пункта 1 статьи 346.17 НК РФ, введенными в данную статью Федеральным законом от 05.04.2010 N 41-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 41), суммы выплат, полученные на содействие самозанятости безработных граждан и стимулирование создания безработными гражданами, открывшими собственное дело, дополнительных рабочих мест для трудоустройства безработных граждан за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации в соответствии с программами, утверждаемыми соответствующими органами государственной власти, учитываются в составе доходов в течение трех налоговых периодов с одновременным отражением соответствующих сумм в составе расходов в пределах фактически осуществленных расходов каждого налогового периода, предусмотренных условиями получения указанных сумм выплат.

В случае нарушения условий получения выплат, предусмотренных абзацем четвертым настоящего пункта, суммы полученных выплат в полном объеме отражаются в составе доходов налогового периода, в котором допущено нарушение. Если по окончании третьего налогового периода сумма полученных выплат, указанных в абзаце четвертом настоящего пункта, превышает сумму расходов, учтенных в соответствии с настоящим пунктом, оставшиеся неучтенные суммы в полном объеме отражаются в составе доходов этого налогового периода.

Указанные нормы пункта 1 статьи 346.17 НК РФ распространяются как на налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, так и на налогоплательщиков, применяющих указанную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину произведенных расходов.

При этом, необходимо учитывать, что в силу положений пункта 4 статьи 5 Закона N 41-ФЗ, действие положений абзацев 4 и 5 пункта 1 статьи 346.17 НК РФ распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2009 года.

По вопросу налогообложения вышеуказанных выплат в случае, если их получателем является индивидуальный предприниматель, применяющий систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, необходимо учитывать следующее.

В силу положений пункта 1 статьи 346.26 главы 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения (далее в настоящей главе - общий режим налогообложения) и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, в отношении отдельных видов деятельности.

В соответствии со статьей 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться в отношении видов предпринимательской деятельности, предусмотренных пунктом 2 данной статьи Налогового кодекса.

Абзацем 1 пункта 4 статьи 346.26 НК РФ уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

На основании пункта 1 статьи 346.29 НК РФ объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика.

Статьей 346.27 НК РФ определено, что для целей главы 26.3 НК РФ вмененный доход представляет собой потенциально возможный доход налогоплательщика, рассчитываемый с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины единого налога по установленной ставке.

При этом, в соответствии с пунктом 2 статьи 346.29 НК РФ налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

Статьей 69 Бюджетного кодекса Российской Федерации предусмотрены бюджетные ассигнования на предоставление субсидий юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам- производителям товаров, работ, услуг.

Согласно пункту 1 статьи 78 БК РФ субсидии юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам- производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Таким образом, полученные из бюджета бюджетные ассигнования в виде субсидий на возмещение недополученных доходов в связи с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг по ценам, регулируемым государственными или муниципальными органами власти, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход, облагаться налогами в рамках иных режимов налогообложения, в том числе в рамках упрощенной системы налогообложения не должны.

При этом, субсидии, выделяемые из бюджетов разного уровня налогоплательщикам единого налога на вмененный доход на цели, не связанные с возмещением недополученных доходов в связи с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг по ценам, регулируемым государственными или оказанием услуг по ценам, регулируемым государственными или муниципальными органами власти, подлежат включению в состав внереализационных доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с положениями глав 23 и 26.2 НК РФ. если иное не предусмотрено Налоговым кодексом.

Данная позиция изложена в письме Минфина России от 27.07.2010 N 03-11-09/65, доведенным ФНС России для сведения и использования в работе письмом от 19.08.2010 N ШС-37-3/9372@ и в письме Минфина России от 06.08.2010 N 03-11-06/2/124.

Вместе с тем, как следует из письма Министерства здравоохранения и социального развития РФ от 25.2009 N 23-3/10/2-4032 "О реализации региональных программ, предусматривающих дополнительные мероприятия, направленные на снижение напряженности на рынке труда субъектов Российской Федерации" в Постановлении N 1089 отсутствуют ограничения по направлениям расходования средств, предоставленных безработным гражданам в виде субсидии (материальной поддержки) на развитие малого предпринимательства и самозанятости. Безработные граждане, получившие субсидию (материальную поддержку) на открытие собственного дела, вправе самостоятельно принимать решения о направлениях расходования указанных средств.

Кроме того, как в Постановлении Главы администрации (губернатора) Краснодарского края от 05.03.2009 N 157 "Об утверждении ведомственной целевой программы "Реализация дополнительных мероприятий, направленных на снижение напряженности на рынке труда Краснодарского края" на 2009 год", так и в Постановлении Главы администрации (губернатора) Краснодарского края от 20.01.2010 N 18 "Об утверждении ведомственной целевой программы "Реализация дополнительных мероприятий, направленных на снижение напряженности на рынке труда Краснодарского края" на 2009 год" также отсутствуют ограничения на использование указанных средств.

Учитывая вышеизложенное, при применении индивидуальным предпринимателем системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход порядок обложения сумм вышеуказанных выплат ставится в зависимость от направления расходования данных средств.

В части обложения налогом на доходы физических лиц сумм выплат, необходимо учитывать следующее.

В соответствии с пунктом 10 Правил предоставления субсидий из федерального бюджета бюджетам субъектов Российской Федерации на реализацию дополнительных мероприятий, направленных на снижение напряженности на рынке труда субъектов Российской Федерации, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 31.12.2008 N 1089, размер софинансирования мероприятий по содействию развитию малого предпринимательства и самозанятости безработных граждан рассчитывается исходя из 12-кратной максимальной величины пособия по безработице.

Постановлением Правительства РФ от 08.12.2008 N 915 "О размерах минимальной и максимальной величин пособия по безработице на 2009 год" на 2009 г. был утвержден размер максимальной величины пособия по безработице в размере 4900 руб. Таким образом, размер субсидии на организацию собственного бизнеса составил 58 800 руб.

В соответствии с п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Перечень доходов, не подлежащих налогообложению, установлен ст. 217 НК РФ, в которой указанная субсидия не поименована.

В соответствии с п. 3 ст. 223 НК РФ суммы выплат, полученные на содействие самозанятости безработных граждан, учитываются в составе доходов в течение трех налоговых периодов с одновременным отражением соответствующих сумм в составе расходов в пределах фактически осуществленных расходов каждого налогового периода, предусмотренных условиями получения указанных сумм выплат (налоговым периодом по НДФЛ является календарный год (ст. 216 НК РФ)).

Если по окончании третьего налогового периода сумма полученных выплат превышает сумму расходов, учтенных в соответствии с данным пунктом, оставшиеся неучтенные суммы в полном объеме отражаются в составе доходов этого налогового периода.

Указанный пункт введен в ст. 223 НК РФ Федеральным законом от 05.04.2010 N 41-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" и распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2009 г. (п. 4 ст. 5 Федерального закона N 41-ФЗ).

Таким образом, сумма полученной субсидии в течение трех налоговых периодов должна включаться в состав доходов и одновременно учитываться в составе расходов в пределах фактически осуществленных расходов каждого налогового периода. При этом если налогоплательщик соблюдает условия получения выплат на содействие самозанятости, то НДФЛ с указанных сумм не уплачивается.

Советник государственной гражданской службы Российской Федерации 1 класса

В.А. Красницкий