Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 13 мая 2015 г. N Ф03-1671/15 по делу N А51-20239/2014

г. Хабаровск

13 мая 2015 г.

Дело N А51-20239/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 06 мая 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 13 мая 2015 года.

Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:

Председательствующего судьи: В.М. Голикова

Судей: И.А. Мильчиной, О.Н. Трофимовой

при участии:

от заявителя: ООО "Фотон-СК" - Полянский А.А., представитель по доверенности от 17.06.2014 б/н;

от МИФНС России N 10 по Приморскому краю - Виниченко О.О., представитель по доверенности от 13.08.2014 N 17; Гогина И.А., представитель по доверенности от 16.07.2014 N 14; Зрелова Е.А., представитель по доверенности от 16.12.2014 N 30;

рассмотрев в проведенном с использованием систем видеоконференц-связи судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Фотон-СК" на решение от 19.11.2014, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 06.02.2015 по делу N А51-20239/2014 Арбитражного суда Приморского края

дело рассматривали: в суде первой инстанции судья Н.Н. Куприянова; в суде апелляционной инстанции судьи: Л.А. Бессчасная, Е.Л. Сидорович, Т.А. Солохина

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Фотон-СК" (ОГРН 1072502002760, ИНН 2502034938, место нахождения: 690035, Приморский край, г. Владивосток, ул. Калинина, 42, оф. 408 А)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Приморскому краю (ОГРН 1042500907283, ИНН 2502005990, место нахождения: 692760, Приморский край, г. Артем, ул. Партизанская, 8)

о признании незаконными и отмене решений

Арбитражный суд Приморского края решением от 19.11.2014, оставленным без изменения постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 06.02.2015, отказал обществу с ограниченной ответственностью "Фотон-СК" (далее - ООО "Фотон-СК", общество, налогоплательщик) в удовлетворении требования о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Приморскому краю (далее - налоговый орган, инспекция) от 24.01.2014 N5 и решения Управления ФНС России по Приморскому краю (далее - Управление) от 14.04.2014 N13-10/105.

В кассационной жалобе ООО "Фотон-СК", ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, предлагает обжалуемые судебные акты отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований налогоплательщика.

Доводы заявителя жалобы сводятся к тому, что привлечение обществом соисполнителей без согласования с заказчиком не влечет последствий, связанных с недействительностью договора субподряда, поскольку вопрос согласования привлечения субподрядных организаций затрагивает исключительно правоотношения между заказчиком и подрядчиком и не касается налоговых обязательств налогоплательщика.

По мнению заявителя жалобы, расхождение в датах подписания актов приема выполненных работ между сторонами договоров подряда и субподряда не свидетельствует об отсутствии между генподрядчиком и субподрядчиками хозяйственных операций и, следовательно, не свидетельствует о том, что налогоплательщик не нёс расходов по оплате субподрядных работ. Кроме того, из-за большого объема работ и во избежание штрафных санкций за пропуск сроков их выполнения, по некоторым объектам субподрядные работы начинались ранее срока действия основного контракта

Заявитель жалобы считает, что налогоплательщиком приняты все меры необходимые для проявления должной степени осмотрительности и осторожности в выборе контрагентов, поскольку сведения, содержащиеся в представленных в инспекцию документах, обосновывающих хозяйственные операции, полны и достоверны. Сами хозяйственные операции реальны, расходы по ним экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение прибыли.

Кроме того, на момент хозяйственных операций с ООО "Фотон-СК" все субподрядчики являлись действующими юридическими лицами, были зарегистрированы в едином государственном реестре юридических лиц и состояли на налоговом учете, договоры, формы отчетности и иные документы от имени организаций подписаны руководителями, которые значились таковыми в едином государственном реестре юридических лиц.

Заявитель жалобы также считает, что при выборе контрагентов налогоплательщиком проявлена должная степень осмотрительности и осторожности. В частности, запрашивались свидетельства о регистрации и о постановке на учет в налоговом органе, устав предприятия, выписка из единого государственного реестра юридических лиц, решение о назначении директора, юридический адрес контрагента проверялся на сайте Федеральной налоговой службы в сети Интернет, все эти документы были представлены при проведении проверки, расчетные счета у организаций были действующими.

По мнению заявителя жалобы, в проверяемый период общество не должно было вести формы бухгалтерского учета, поскольку в спорный период оно применяло упрощенную систему налогообложения, не предусматривающую ведение бухгалтерского учета.

Кроме того, поскольку налоговый орган не оспаривает реальность выполненных работ, то заявитель жалобы считает, что в случае установления инспекцией фиктивности субподрядных договоров или недостоверности документов, подтверждающих расходы по операциям с субподрядными организациями, налоговый орган обязан был учесть стоимость этих работ в составе расходов ООО "Фотон-СК".

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу и в судебном заседании суда кассационной инстанции в лице своих представителей, возражая относительно приведенных в ней доводов, просило оставить ее без удовлетворения.

Судебное заседание в соответствии со статьей 153.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проведено путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Пятого арбитражного апелляционного суда.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в кассационной жалобе, отзыве и выступлениях представителей участвующего в деле лица, суд кассационной инстанции находит обжалуемые судебные акты не подлежащими отмене по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, в результате проведения выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что в нарушение пункта 2 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) в 2010-2011 годах ООО "Фотон-СК" не уплатило 3 915 787 руб. единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в том числе: в 2010 году на сумму 2 641 988 руб., в 2011 году на сумму 1 273 799 руб.

Недоимка по налогу на указанную сумму образовалась вследствие того, что ООО "Фотон-СК" списало (поставило) в расходы документально не подтвержденные затраты в сумме 13 624 797 руб., перечисленные контрагентам ООО "Вымпел", ООО ПФК "Регион", ООО "Маркет Строй" и ООО "Эльбрус" за производство субподрядных работ.

Решением от 24.01.2014 N 5 Межрайонная инспекция ФНС России N10 по Приморскому краю привлекла ООО "Фотон-СК" к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, с наложением штрафа в размере 76 203,90 руб.

Этим же решением обществу начислен единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, в сумме 3 810 195 руб., и пени в сумме 902 541, 14 руб.

Рассмотрев апелляционную жалобу ООО "Фотон-СК", Управление ФНС России по Приморскому краю решением от 14.04.2014 N 13-10/105 оставило решение инспекции без изменения, жалобу общества - без удовлетворения.

Не согласившись с решениями инспекции и Управления, ООО "Фотон-СК" обжаловало их в судебном порядке.

Отказывая обществу в удовлетворении заявленных требований, суды исходили из следующего.

В силу пункта 1 статьи 346.14 НК РФ объектом налогообложения в рамках упрощенной системы налогообложения признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.14 НК РФ выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком. В случае, если объектом налогообложения являются доходы организации, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов (пункт 2 статьи 346.18 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 346.16 НК РФ установлено, что при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы, поименованные в указанном пункте. Согласно пункту 2 статьи 346.16 НК РФ расходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следовательно, общие условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, предусмотрены статьей 252 НК РФ, согласно положениям которой для признания расходов (затрат) с целью налогообложения они должны соответствовать трем следующим критериям: быть обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7, 9 - 21, 34 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ, принимаются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций статьями 254, 255, 263, 264, 265 и 269 настоящего Кодекса.

Согласно положениям пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухучёте), действовавшим в период возникновения спорных правоотношений, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В соответствии с пунктом 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В силу пункта 5 Постановления N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в частности, следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

Из материалов дела следует, что в 2010-2011 годах ООО "Фотон-СК" фактически осуществляло производство работ по капитальному ремонту зданий и сооружений, а также оказывало услуги по монтажу охранных комплексов (систем охраны, видеонаблюдения, противопожарных систем) и применяло УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов".

Для выполнения строительно-ремонтных работ, оказания услуг по автотранспортным перевозкам и предоставления в аренду спецтехники общество привлекло субподрядные организации: ООО "Вымпел", ООО "ПФК Регион", ООО "Эльбрус" и ООО "Маркет Строй".

В налоговой отчетности за 2010 год в составе расходов по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, налогоплательщик отразил затраты на сумму 16 909 307 руб., в том числе: ООО "Вымпел" - 8 567 114 руб., ООО "ПФК Регион" - 5 059 991 руб., ООО Маркет Строй" - 3 282 202 руб.

В налоговой отчётности за 2011 год в составе расходов по тому же налогу общество отразило затраты на сумму 8 491 993 руб., в том числе: ООО "Вымпел" - 5 057 683 руб., ООО "ПФК Регион" - 1 680 000 руб., ООО "Маркет Строй" - 1 013 117 руб., ООО Эльбрус" - 741 193 руб.

В подтверждение осуществления указанных работ и предоставления услуг указанными субподрядными организациями налогоплательщик представил счета-фактуры и первичные документы: договоры, акты о приемке выполненных работ (форма КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3), платежные поручения.

Для подтверждения исполнения обязательств перед заказчиками общество представило государственные и муниципальные контракты, договоры подряда, акты о приемке выполненных работ (форма КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3).

В ходе проверки инспекцией установлено, что подписи на первичных документах и счетах-фактурах выполнены не руководителями ООО "Вымпел", ООО "Маркет Строй", ООО "Эльбрус" и учредителем ООО ПФК "Регион", а не установленными лицами.

Вместе с тем, основанием для доначислений обществу единого налога явились не указанные нарушения, а иные обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии факта реального осуществления обществом хозяйственных операций с указанными контрагентами.

Так, в ходе налоговой проверки установлено, что указанные контрагенты отсутствуют по адресу регистрации; не имеют основных средств и иного имущества, необходимых для ведения хозяйственной деятельности; не осуществляют платежи в целях обеспечения ведения финансово-хозяйственной деятельности; не имеют трудовых ресурсов.

Кроме того, инспекцией установлено, что контрагенты общества не имеют лицензий, сертификатов и допусков к строительно-монтажным работам, а специфика выполненных работ не сопоставима с основным видом деятельности указанных контрагентов. При этом движение денежных средств по расчетным счетам контрагентов свидетельствует об их транзитном характере.

Судами также установлено, что в ряде договоров не предусматривалось привлечение субподрядчиков к выполнению строительно-монтажных работ, либо требовалось согласование для их привлечения к указанным работам, либо привлечение субподрядчиков обуславливалось наличием у них специальных знаний, навыков, квалификаций и специального оборудования.

В соответствии с пунктом 1 статьи 706 ГК РФ, если из закона или договора подряда не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков). В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика. В рассматриваемом случае подрядчик не вправе был привлекать субподрядчиков к исполнению соответствующих договоров.

Согласно статье 447 ГК РФ, если иное не вытекает из существа договора, он может быть заключен путем проведения торгов. При этом договор заключается с лицом, выигравшим торги. Ни Гражданский кодекс РФ, ни Федеральный закон от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд" не содержат положений, исключающих применение статьи 447 ГК РФ к отношениям, возникающим при заключении договора подряда путем проведения торгов.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 N 15658/09, обязанность доказывания как согласования с заказчиком привлечения субподрядных организаций с определением характера и объема выполняемых работ, так и факта нахождения работников привлеченных организаций на территории объекта, лежит на налогоплательщике.

Вместе с тем, общество не представило доказательств соблюдения этих условий, как и не представило доказательств привлечения работников субподрядных организаций к выполнению работ на спорных объектах.

Так, по условиям договоров подряда от 27.07.2010 N 84, от 13.05.2011 N 12/ЭА-47/11, государственных и муниципальных контрактов от 15.09.2010 N 14/10, от 15.11.2010 N 19-10, от 21.06.2010 N 65/16А-1 общество обязалось выполнить порученные ему работы самостоятельно, своим иждивением, без привлечения третьих лиц.

Кроме того, сотрудники общества, которые, по его мнению, выполняли лишь часть работ на объектах заказчика, также не подтвердили факт привлечения работников субподрядных организаций для выполнения работ на данных объектах. Судами также учтено, что ряд работ сданы обществом заказчику ранее чем они были приняты генподрядчиком у субподрядчика.

Между тем, по договору субподряда по отношению к субподрядчику подрядчик выступает в роли заказчика, а субподрядчик - в роли подрядчика. При этом субподрядчик обязан сдать результат выполненной работы генеральному подрядчику, а тот в свою очередь - заказчику по договору генерального подряда (пункт 1 статьи 702 ГК РФ).

Судами правомерно отклонён довод налогоплательщика о недоказанности получения обществом необоснованной налоговой выгоды, основанный на реальности выполнения спорных работ (оказания услуг) и фактах принятия их заказчиками. Поскольку наличие спорных расходов общество связывает с заключенными договорами субподряда, то признание обоснованности налоговой выгоды возможно лишь при реальном выполнении договорных обязательств непосредственно субподрядчиками: ООО "Вымпел", ООО "ПФК "Регион", ООО "Маркет-Строй", ООО "Эльбрус".

Кроме того, факт принятия заказчиками работ у общества не свидетельствует о том, что работы фактически выполнены именно ООО "Вымпел", ООО "ПФК "Регион", ООО "Маркет-Строй", ООО "Эльбрус", документы которых представлены налогоплательщиком для получения налоговой выгоды, а не самим ООО "Фотон-СК" или силами иных привлеченных субподрядных организаций, взаимоотношения с которыми подтверждены в ходе выездной налоговой проверки.

Довод заявителя жалобы о проявлении обществом должной степени осмотрительности при выборе контрагентов посредством истребования соответствующих учредительных документов, проверки юридических адресов контрагентов на сайте Федеральной налоговой службы России в сети Интернет, является несостоятельным в силу следующего.

Судами установлено, что договоры между ООО "Фотон-СК" и спорными контрагентами заключались без личного присутствия представителей сторон, полномочия руководителей субподрядных организаций не проверялись, свидетельства саморегулируемых организаций не истребовались, деловая переписка между сторонами не велась.

Более того, являясь подрядчиком, лицом, ответственным перед заказчиками за качество выполняемых работ, общество было заинтересовано в заключении договоров субподряда с квалифицированными организациями, способными надлежащим образом осуществить поручаемую работу, и обладало необходимой информацией о том, какие документы и информацию, подтверждающие квалификацию и способность выполнить работы, необходимо запросить у контрагента.

Между тем, обществом не представлено доказательств, свидетельствующих о проверке реальности существования указанных контрагентов, как субъектов предпринимательской деятельности, а также доказательств, указывающих на обстоятельства сотрудничества с руководителями ООО "Вымпел", ООО ПФК "Регион", ООО "Эльбрус" и ООО "Маркет Строй", так как само по себе наличие у налогоплательщика регистрационных документов таким доказательством не является.

При изложенных обстоятельствах суды пришли к правильному выводу, что ООО "Фотон-СК" не проявило должной степени осмотрительности и осторожности при выборе субподрядчиков, что хозяйственные операции по договорам субподряда реально не осуществлялись и не могли осуществляться ООО "Вымпел", ООО "ПФК "Регион", ООО "Маркет-Строй", ООО "Эльбрус".

Судами также учтено, что в 2010 - 2011 годах сам налогоплательщик обладал необходимыми ресурсами и квалификацией, штатом сотрудников, разрешительными документами, что позволяло ему вести полноценную финансово-хозяйственную деятельность и самостоятельно выполнять ремонтные работы в соответствии с заключенными государственными и муниципальными контрактами и договорами подряда.

Специфика деятельности ООО "Фотон-СК" (основной вид деятельности - производство строительно-монтажных работ), а также численность работников и соответствующие должности, предусмотренные штатным расписанием,

Кроме того, согласно материалам налоговой проверки, в спорный период налогоплательщиком привлекались иные субподрядные организации, располагающие необходимым персоналом, достаточной материальной базой для выполнения соответствующего объема работ, а также для оказания автотранспортных услуг, добросовестно исполняющие свои налоговые обязательства, расходы по которым приняты инспекцией в полном объеме.

Указанные выводы согласуются с позицией Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 25.05.2010 N 15658/09, заключающейся в том, что по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента оцениваются его деловая репутация и платежеспособность, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала). Факт регистрации контрагентов в ЕГРЮЛ сам по себе не является достаточным доказательством, свидетельствующим о реальности, как существования юридического лица, так и проводимых им хозяйственных операций.

Исходя из совокупности имеющихся в материалах дела доказательств, а также установленного факта не проявления должной осмотрительности при выборе спорных контрагентов, суды правомерно отказали обществу в удовлетворении заявленных требований, поскольку обществом для целей налогообложения учтены хозяйственные операции, которые непосредственно связаны с получением необоснованной налоговой выгоды, полученной налогоплательщиком не в связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности со спорными контрагентами, а в связи с созданием формального документооборота, направленного на противоправное уменьшение доходов в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН.

Ссылка заявителя на Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12 необоснованна, поскольку из материалов дела следует, что при принятии спорного решения инспекцией учтены затраты общества на осуществление спорных работ.

В силу отсутствия оснований, предусмотренных частями 1 - 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обжалуемые судебные акты отмене не подлежат.

Руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 19.11.2014, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 06.02.2015 по делу N А51-20239/2014 Арбитражного суда Приморского края оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Фотон-СК" государственную пошлину в размере 1 500 руб. за рассмотрение кассационной жалобы.

Арбитражному суду Приморского края выдать исполнительный лист.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

В.М. Голиков

Судьи

И.А. Мильчина О.Н. Трофимова