Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 21 марта 2017 г. N Ф03-666/17 по делу N А04-5731/2016

г. Хабаровск

21 марта 2017 г.

А04-5731/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 16 марта 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен 21 марта 2017 года.

Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:

председательствующего судьи: Т.Н. Никитиной

судей: И.М. Луговой, И.А. Мильчиной

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью "Березитовый рудник": Бурмистров А.В., представитель по доверенности от 18.09.2015;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Амурской области: Скабелкин А.Г., представитель по доверенности от 01.11.2016 N 03-07/08271;

от третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Амурской области: Скабелкин А.Г., представитель по доверенности от 01.02.2017 N 07-19/353;

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Березитовый рудник"

на решение от 08.08.2016, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 14.11.2016

по делу N А04-5731/2016 Арбитражного суда Амурской области

дело рассматривали: в суде первой инстанции судья В.И. Котляревский;

в суде апелляционной инстанции судьи: Е.А. Швец, Е.В. Вертопрахова, Е.Г. Харьковская

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Березитовый рудник" (ОГРН 1032800316097, ИНН 2828007785, место нахождения: 676260, Амурская область, Тындинский район, с.Первомайское, ул.Центральная, 14)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Амурской области (ОГРН 1042800173074, ИНН 2808016164, место нахождения: 676290, Амурская область, г.Тында, ул.Красная Пресня, 1)

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Амурской области (ОГРН 1042800037411, ИНН 2801099980, место нахождения: 675000, Амурская область, г.Благовещенск, пер.Советский, 65, 1)

о признании недействительными решений

Общество с ограниченной ответственностью "Березитовый рудник" (далее - общество, ООО "Березитовый рудник") обратилось в Арбитражный суд Амурской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Амурской области (далее - инспекция, Межрайонная ИФНС России N 7 по Амурской области) о признании недействительными решений об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 14.12.2015 N 3046; об отмене решения от 12.05.2015 N28 о возмещении суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС), заявленной к возмещению, в заявительном порядке от 14.12.2015 N 4; об отмене решения о возврате частично суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке в части суммы налога, не подлежащей возмещению, от 14.12.2015 N 8; в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Амурской области (далее - управление, УФНС по Амурской области) от 12.02.2016 N 15-07/2/44.

Определением суда от 28.06.2016 в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, к участию в деле привлечено УФНС по Амурской области.

Решением Арбитражного суда Амурской области от 08.08.2016, оставленным без изменения постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 14.11.2016, обществу в удовлетворении заявления отказано.

В кассационной жалобе ООО "Березитовый рудник", ссылаясь на неправильное применение судами первой и апелляционной инстанций норм материального права, несоответствие выводов судебных инстанций фактическим обстоятельствам дела, просит указанные судебные акты отменить и принять по делу новый судебный акт либо направить дело на новое рассмотрение.

Податель кассационной жалобы, не согласен с выводом судов о том, что методика расчета доли реализованного драгоценного металла в общем количестве добытых полезных ископаемых для целей исчисления налоговых вычетов по НДС, примененная обществом в проверенном периоде, не соответствует требованиям главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). По мнению общества, расчет, произведенный налоговым органом, не может быть признан соответствующим налоговому законодательству, поскольку остатки золота, находящиеся на аффинажном заводе, не должны учитываться при распределении налоговых вычетов на остатки нереализованного золота ввиду их нематериальности; остатки не реализованного серебра не могут служить основой для распределения налоговых вычетов на остатки нереализованных драгоценных металлов, поскольку серебро является побочным продуктом при извлечении золота из сплава Доре; налоговый орган при расчете неправомерно исходил из количественных показателей золота и серебра, а не денежного выражения добытого и реализованного полезного ископаемого.

В судебном заседании кассационной инстанции представитель общества жалобу поддержал. Межрайонная ИФНС России N 7 по Амурской области, управление в отзывах на кассационную жалобу и их представитель в судебном заседании возразили относительно доводов ООО "Березитовый рудник", просили оставить жалобу без удовлетворения.

Законность судебных актов проверена Арбитражным судом Дальневосточного округа в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

При рассмотрении данного дела судами установлено, что по результатам камеральной налоговой проверки декларации ООО "Березитовый рудник" по НДС за 1 квартал 2015 года, Межрайонной ИФНС России N 7 по Амурской области составлен акт от 10.08.2015 N 15637 и 14.12.2015 приняты решения: N 3046 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; N 4 об отмене решения от 12.05.2015 N 28 о возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в заявительном порядке в части суммы налога на добавленную стоимость 5 893 237 рублей, не подлежащей возмещению по результатам камеральной проверки; N 8 об отмене решения от 12.05.2015 N 33729 о возврате частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленного к возмещению в размере 5 893 237 рублей.

Решением УФНС по Амурской области от 12.02.2016 N 15-07/2/44 апелляционная жалоба ООО "Березитовый рудник" на решения инспекции удовлетворена частично, уменьшена сумма налога излишне заявленного к возмещению на 3 701 537 рублей.

Полагая, что решения инспекции не отвечают требованиям закона и нарушают его права, общество обратилось за защитой нарушенного права в арбитражный суд.

Оценив представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, руководствуясь положениями статей 164, 165, 167, 170, 171, 172 НК РФ, Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях", пункта 7 Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 28.09.2000 N 731, учитывая состоявшиеся по делу N А04-8011/2015 судебные акты, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявленных требований.

Судами проверены произведенные налоговым органом расчеты вычетов по НДС, неправильного определения налоговых обязательств общества не выявлено. Методику расчета доли реализованного металла, примененную обществом, суды признали не соответствующей положениям главы 21 НК РФ.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, соответствие выводов судов установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, не находит оснований для удовлетворения жалобы.

При вынесении судебных актов суды обеих инстанций правомерно исходили из следующего.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 164 НК РФ операции по реализации драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней РФ, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов РФ, Центральному банку РФ, банкам облагаются НДС по ставке 0 процентов.

При этом для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов в налоговый орган представляются установленные пунктом 8 статьи 165 НК РФ документы.

Сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 статьи 166 НК РФ (пункт 6 статьи 166 НК РФ).

В силу пунктов 1, 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в порядке статьи 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Пунктом 3 статьи 172 НК РФ определено, что вычеты сумм налога, предусмотренные пунктами 1-8 статьи 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ, производятся в порядке, установленном данной статьей, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 НК РФ.

При реализации драгоценных металлов момент определения налоговой базы предусмотрен подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ с учетом абзаца 4 пункта 1 статьи 154 НК РФ как день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг).

Следовательно, суммы НДС в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), налогообложение которых производится по ставке 0 процентов, принимаются к вычету на основании отдельной налоговой декларации, при условии представления в налоговый орган документов, предусмотренных пунктом 8 статьи 165 НК РФ, на момент определения налоговой базы, то есть на день отгрузки драгоценных металлов. До отгрузки драгоценных металлов право на налоговые вычеты у налогоплательщика по приобретенным для осуществления деятельности товарам (работам, услугам) отсутствует.

Установленный порядок применения налоговых вычетов по НДС при реализации драгоценных металлов обуславливает необходимость принятия налогоплательщиком такой учетной политики, которая позволяла бы определить количество реализованных в отчетном налоговом периоде драгоценных металлов и приходящихся на данные операции вычеты.

Как установлено судами, в проверенном периоде обществом, кроме основного вида деятельности по реализации драгоценных металлов (налоговая ставка 0%) осуществлялись операции, облагаемые налоговой ставкой 18%.

Учетной политикой ООО "Березитовый рудник" на 2015 год предусмотрено, что "вычеты, относящиеся к операциям, облагаемым по ставке 0%, принимаются к вычету с учетом доли реализованного золота, добытого обществом, в общем объеме произведенного обществом добытого золота. Указанная доля определяется расчетным методом: Р/(П + 0); где Р - количество добытого золота отправленного на аффинаж; П - количество добытого золота, поступившего в золото-приемную кассу общества; О - остаток добытого золота в золото-приемной кассе общества. Расчет доли производится с округлением до двух знаков после запятой. В случае если остаток добытого золота на аффинажном заводе составляет более 5% по отношению к реализованному добытому золоту за текущий налоговый период, то количество такого остатка уменьшает показатель Р в текущем налоговом периоде и увеличивает показатель Р в следующем налоговом периоде. Если остаток составляет менее 5%, то указанный остаток не учитывается при определении доли добытого реализованного золота. В случае если остаток добытого золота на обезличенном металлическом счете составляет более 5% по отношению к реализованному добытому золоту за текущий налоговый период, то количество такого остатка уменьшает показатель Р в текущем налоговом периоде и увеличивает показатель Р в следующем налоговом периоде. Если остаток составляет менее 5%, то указанный остаток не учитывается при определении доли реализованного золота".

Суды пришли к выводу, что методика расчета доли реализованного металла, предложенная в учетной политике общества, не соответствует положениям главы 21 НК РФ и приводит к искажению доли "входного" НДС, подлежащего вычету.

Согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимается к вычету либо учитывается в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг) в той пропорции, в которой они используются для облагаемых и не облагаемых НДС операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения. В случае если расходы по необлагаемым операциям не превышают 5 процентов всех расходов, "входной" НДС не распределяется и полностью принимается к вычету.

Таким образом, "правила о пяти процентах" могут применяться в облагаемых и не облагаемых НДС операциях. Иные случаи применения указанного правила глава 21 НК РФ не содержит. Следовательно, спорная ситуация не подпадает под действие "правила о пяти процентах".

При этом общество применяет "правило о пяти процентах" к доле добытого и реализованного золота.

Кроме этого, добытое и реализованное серебро в расчете общества не учитывается; при расчете доли реализованного драгоценного металла, в общем объеме добытого, учитывается количество золота, отправленного на аффинаж.

Суды применительно к положениям статьи 39, пункта 8 статьи 165, пункта 1 статьи 167 НК РФ пришли к правильному выводу, что отгрузка драгоценного металла на аффинажный завод не является реализацией, обязанность определения налоговой базы у плательщика возникает в момент отгрузки драгоценных металлов банку, в связи с чем, при расчете доли реализованного драгоценного металла необходимо учитывать количество драгоценных металлов, отгруженных банку, а не на аффинажный завод.

Доводы заявителя кассационной жалобы о необходимости использования "правила о пяти процентах" исходя из рациональности расчета налога, где остатки золота на аффинажном заводе незначительны по отношению к объему реализованного золота, о неправомерном включении серебра в расчет доли реализованных драгоценных металлов, а также, что при расчете необходимо исходить из денежного выражения добытого и реализованного полезного ископаемого, правомерно отклонены судами и не принимаются кассационной инстанцией, поскольку основаны на неверном применении норм налогового законодательства.

Правильно применив нормы налогового законодательства, регулирующие спорные правоотношения, а также оценив в порядке, предусмотренном статьями 65, 67, 68, 71 АПК РФ, имеющиеся в материалах дела доказательства и установленные по делу фактические обстоятельства, суды пришли к обоснованному выводу о законности оспариваемых решений.

Суд кассационной инстанции полагает, что, вопреки доводам заявителя кассационной жалобы, фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств с учетом всех доводов и возражений участвующих в деле лиц, а окончательные выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, которые основаны на правильном применении норм материального и процессуального права.

Доводы заявителя жалобы являлись предметом исследования и тщательного рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций, получили надлежащую правовую оценку и обоснованно отклонены судами по мотиву неосновательности. При этом судами обеих инстанций со ссылкой на имеющиеся в деле доказательства подробным образом аргументированы сделанные выводы, приведены мотивы, по которым отклонены доводы общества.

Доводы кассационной жалобы противоречат установленным судами обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, направлены на их переоценку. Между тем в статье 286 АПК РФ установлено правило, отражающее специфику полномочий кассационной инстанции и заключающееся в проверке законности судебных актов с точки зрения материального и процессуального права. Суд кассационной инстанции проверяет правильность применения судами норм права в конкретном деле применительно к фактическим обстоятельствам спора, установленным судами при рассмотрении дела в первой и апелляционной инстанциях. Полномочиями на переоценку установленных судами обстоятельств суд кассационной инстанции не обладает.

Принимая во внимание, что доводы, приведенные заявителем в кассационной жалобе, не подтверждают неправильного применения судами норм материального права и нарушения норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебных актов, то в силу отсутствия оснований, предусмотренных частями 1 - 4 статьи 288 АПК РФ, обжалуемые судебные акты отмене не подлежат.

Руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 08.08.2016, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 14.11.2016 по делу N А04-5731/2016 Арбитражного суда Амурской области оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

Т.Н. Никитина

Судьи

И.М. Луговая И.А. Мильчина