Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 5 июля 2011 г. N Ф02-2722/11 по делу N А58-4082/2009

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего судьи Первушиной М.А.,

судей: Брюхановой Т.А., Юдиной Н.М.,

при участии в судебном заседании Рыбинской Елены Тимофеевны, представителя гражданина, осуществляющего предпринимательскую деятельность без образования юридического лица и имеющего статус индивидуального предпринимателя, Горкунова Игоря Евгеньевича (доверенность от 18.05.2011),

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленскому району Республики Саха (Якутия) на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 2 ноября 2010 года по делу N А58-4082/09 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 28 марта 2011 года по тому же делу (суд первой инстанции: Григорьева В.Э. ; суд апелляционной инстанции: Доржиев Э.П., Ячменев Г.Г., Никифорюк Е.О.),

установил:

Гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица и имеющий статус индивидуального предпринимателя, Горкунов Игорь Евгеньевич (далее - индивидуальный предприниматель Горкунов И.Е., налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленскому району Республики Саха (Якутия) (далее - налоговая инспекция) о признании недействительным решения от 05.03.2009 N 1 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) от 02.06.2009 N 05-22/89/06505.

Определением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 31 июля 2009 года к участию в деле в качестве заинтересованного лица привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия).

Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 3 ноября 2009 года в удовлетворении заявленных предпринимателем требований отказано.

Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 8 февраля 2010 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 20 мая 2010 года судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд республики Саха (Якутия).

Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 2 ноября 2010 года заявленные индивидуальным предпринимателем Горкуновым И.Е. требования удовлетворены частично.

Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 28 марта 2011 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами в части удовлетворения заявленных требований, налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно - Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить в обжалуемой части, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, и принять в отмененной части новое решение об отказе в удовлетворении заявленных требований.

По мнению заявителя кассационной жалобы, поскольку внесение изменений в счет-фактуру путем повторного выставления продавцом счета-фактуры по товарам, в отношении которых ранее был выставлен счет-фактура, с исправлениями, заверенными в установленном порядке является неправомерным, то удовлетворение требований налогоплательщика в части налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по счету-фактуре от 05.07.2007 N 11970, выставленному обществом с ограниченной ответственностью "Сервико-Братск" незаконно. Вывод арбитражный судов о том, что представленные в материалы дела первичные документы в совокупности подтверждают обоснованность и документальную подтвержденность понесенных расходов по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу является необоснованным.

В отзыве на кассационную жалобу предприниматель считает доводы изложенные в ней, несостоятельными, ссылаясь на законность и обоснованность обжалуемых судебных актов.

Налоговая инспекция о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещена надлежащим образом , однако своих представителей в судебное заседание не направила.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Проверив соответствие выводов Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) и Четвертого арбитражного апелляционного суда о применении норм права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, правильность применения судом первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, Федеральный арбитражный суд Восточно - Сибирского округа приходит к выводу о необоснованности доводов кассационной жалобы и отсутствии оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2005 по 31.12.2007.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 30.01.2009 N 1.

Решением от 05.03.2009 N 1 предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого социального налога, статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за невыполнение обязанностей налогового агента по налогу на доходы физических лиц, статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законом срок сведений о доходах физических лиц.

Данным решением предпринимателю начислены пени за несвоевременную уплату налогов, за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц (налоговый агент), доначислен налог на добавленную стоимость за январь 2006 года, за февраль 2006 года, за апрель 2006 года, за июль 2007 года, налог на доходы физических лиц за 2006 год, за 2007 год, единый социальный налог за 2005 год, за 2006 год, за 2007 год.

По апелляционной жалобе налогоплательщика Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) 2 июня 2006 года принято решение N 05-22/89/06505, которым в части начисления суммы налога на доходы физических лиц, не удержанного и не перечисленного налоговым агентом за 2005 год в сумме 260 рублей, в части штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 6 491 рубль решение налоговой инспекции отменено, в пункт 3.1. добавлена сумма недоимки по налогу на доходы физических лиц (налоговый агент) 15 597 рублей по сроку уплаты 30.10.2008.

Не согласившись с решением налоговой инспекции, в редакции управления, предприниматель обратился в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением о признании его недействительным.

Арбитражный суд первой инстанции при повторном рассмотрении, частично удовлетворяя требования индивидуального предпринимателя Горкунова И.Е., пришел к выводу о том, что представленный счет-фактура ООО "Сервико-Братск", подписанный Кирясовым Александром Александровичем, действовавшим на основании доверенности от 01.01.2007, может являться основанием для принятия вычета по налогу на добавленную стоимость. Представленные в материалы дела договоры экспедиции, доверенности, акты приема-передачи товара его загрузки в транспортное средство, счета-фактуры продавцов, товарные накладные, транспортные накладные, акты между перевозчиками и получателем груза в совокупности подтверждают обоснованность и документальную подтвержденность понесенных расходов. Налоговой инспекцией не доказано отсутствие у Рубина М.С., Черемных И.В., Хлыбова А.В., Пяткова А.Н., Плындина С.А., Павлова А.Ю., Маркова С.Н., Лесника В.Ю., Криницина В.П., Козлюка А.М., Катышевцева А.П., Дедюхина А.В., Добруна М.А., Гомзякова В.Г., Буракова Р.Н. статуса индивидуального предпринимателя. Поскольку принятие управлением по итогам рассмотрения апелляционной жалобы общества решения о дополнительном взыскании с него налоговых платежей фактически означает осуществление контрольной функции за деятельностью нижестоящего налогового органа вне процедуры, определенной законодательством, решение в части добавленной управлением недоимки по налогу на доходы физических лиц (налоговый агент) подлежит признанию недействительным.

Четвертый арбитражный апелляционный суд поддержал выводы суда первой инстанции.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.

Пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса.

Согласно статье 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 данной статьи Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Пунктом 5 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", пунктом 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, налогоплательщику предоставлено право вносить исправления, дополнения в ранее поданные первичные бухгалтерские документы, в том числе в счета-фактуры, содержащие неточности либо незаполненные реквизиты.

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 02.10.2003 N 384-О право на применение налоговых вычетов должно быть подтверждено, если приобретенные товары (работы, услуги) налогоплательщиком получены и оплачены, в том числе и налог на добавленную стоимость, а в счетах-фактурах не имеется неустранимых противоречий и ошибок.

При этом налоговое законодательство не содержит прямого запрета на устранение ошибок путем переоформления счетов-фактур.

Возможность возмещения налогов из бюджета обуславливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога, уплаченного поставщику, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

В силу правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 4 постановления Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Конституционный Суд Российской Федерации в судебных актах неоднократно указывал, что, разрешение споров о праве на налоговый вычет, относится к компетенции арбитражных судов, которые не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности отказа в возмещении суммы налога на добавленную стоимость обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (Постановление от 20 февраля 2001 года N 3-П, Определение от 05.03.2009 N 468-О-О, Определение от 02.04.2009 N 475-О-О).

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О указано, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.

Следовательно, суды двух инстанций обоснованно приняли и исследовали представленные индивидуальным предпринимателем Горкуновым И.Е. документы, подтверждающие правомерность заявленных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Из материалов дела следует, что индивидуальному предпринимателю Горкунову И.Е. за июль 2007 года доначислен налог на добавленную стоимость в связи с установленным в ходе проверки завышением налогового вычета по причине включения суммы налога на добавленную стоимость по счету-фактуре от 05.07.2007, выставленной в адрес индивидуального предпринимателя Горкуновой Л.С.

Налоговой инспекцией представлена копия счета-фактуры общества с ограниченной ответственностью "Сервико-Вратск" (далее - ООО "Сервико-Братск") от 05 июля 2007 года N 11970, согласно которой счет-фактура выставлен в адрес индивидуального предпринимателя Горкуновой Л.С. ИНН 141400246619.

При рассмотрении дела в суде кассационной инстанции предпринимателем представлена копия счета-фактуры ООО "Сервико-Братск" от 05.07.2007 N 11970, копия запроса в адрес ООО "Сервико-Братск" от 26.05.2009, копия ответа ООО "Сервико-Братск" от 29.01.2010 за подписью главного бухгалтера общества и печатью общества.

Судами установлено, что согласно переоформленному счету-фактуре, он выставлен в адрес покупателя - индивидуального предпринимателя Горкунова И.Е., ИНН покупателя 141400107647, подписан за руководителя ООО "Сервико-Братск" Кирясовым Александром Александровичем, полномочия которого подтверждены представленной доверенностью от 01.01.2007.

Доверенность от 01.01.2007 подписана Моркелем А.А., являющимся в том периоде директором ООО "Сервико-Братск". Кроме того, согласно представленной выписке из ЕГРЮЛ Кирясов А.А. в настоящее время является директором ООО "Сервико-Братск". Данные документы представлены в суд апелляционной инстанции.

Таким образом, судами сделан правильный вывод о том, что переоформленный счет-фактура подписан уполномоченным лицом и соответствует иным требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

С учетом положений статей 171 - 173 Налогового кодекса Российской Федерации вычет по налогу на добавленную стоимость должен быть произведен в периоде совершения операции по приобретению товара. Момент применения налоговых вычетов не связан с моментом внесения исправлений в счет-фактуру.

Недостатки в оформлении спорного счета-фактуры были допущены не предпринимателем, а его контрагентом. Фактически данный счет-фактура изначально выставлялся в адрес индивидуального предпринимателя Горкунова И.Е., был зарегистрирован им в книге покупок, что также зафиксировано в акте проверки и оспариваемом решении.

Доказательств, что спорный счет-фактура был зарегистрирован в книге покупок индивидуального предпринимателя Горкуновой Л.С., был оплачен ею, вычеты заявлены ею, налоговой инспекцией не представлено. То, что она являлась индивидуальным предпринимателем, на ее имя зарегистрирован ККТ, в отсутствие вышеуказанных документов не может свидетельствовать о том, что товар по данному счету-фактуре был адресован именно ей.

Налогоплательщик предпринял все меры для устранения отмеченных инспекцией недостатков в целях подтверждения своего права на применение спорных вычетов.

Переоформленный счет-фактура не имеет расхождения с первоначально представленным счетом-фактурой в наименованиях товара, количестве, стоимости товара, в размере налога на добавленную стоимость.

Налоговой инспекцией реальность существования контрагента, факт произведенной оплаты и оприходования предпринимателем товара не оспариваются.

Доказательств, бесспорно опровергающих действительное содержание и смысл экономической операции, равно как и неисполнения самим предпринимателем каких-либо налоговых обязанностей, согласованности его действий с контрагентом с целью получения необоснованной налоговой выгоды, налоговая инспекция не представила.

При таких обстоятельствах суды двух инстанций правомерно признали решение налоговой инспекции в данной части незаконным.

Из материалов дела следует, что налог на доходы физических лиц и единый социальный налог в оспариваемых суммах был доначислен налоговой инспекцией в связи с отказом в принятии расходов по договорам транспортной экспедиции.

Согласно статье 207 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. В целях настоящей статьи к расходам налогоплательщика относятся также суммы налогов, предусмотренных действующим законодательством о налогах и сборах для видов деятельности, указанных в настоящей статье (за исключением налога на доходы физических лиц), начисленные либо уплаченные им за налоговый период.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций".

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с Приказом от 13.08.2002 "Об утверждении порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей", утвержденного Министерством Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-04/430, утвержденного Министерством финансов Российской Федерации N 86Н (зарегистрирован в Минюсте РФ от 29.08.2002 N 3756) (далее по тексту - Порядок), выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами.

Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным Комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, обеспечивающие возможность проверки достоверности сведений, указанных в первичных документах.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками единого социального налога признаются индивидуальные предприниматели.

На основании пункта 2 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

В соответствии с пунктом 3 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база налогоплательщиков, индивидуальных предпринимателей, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период от предпринимательской деятельности за вычетом расходов связанных с их извлечением.

При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Кодекса.

Как следует из материалов дела в проверяемый период индивидуальным предпринимателем Горкуновым И.Е. осуществлялась торговая деятельность со склада (оптовая торговля пивом, розничная торговля пищевыми продуктами, включая напитки, табачные изделия), подпадающая под общий режим налогообложения.

В указанный период предприниматель понес расходы по оплате услуг (работ) по договорам транспортной экспедиции.

В подтверждение расходов на транспортировку товара представлены договоры транспортной экспедиции в соответствии с которыми экспедиторами выступали индивидуальные предприниматели - Рубин М.С., Черемных И.В., Хлыбов А.В., Пятков А.Н., Плындин С.А., Павлов А.Ю., Марков С.Н., Лесник В.Ю., Криницин В.П., Козлюк A.M., Катышевцев А.П., Дедюхин А.В., Добрун М.А., Гомзяков В.Г., Бураков Р.Н. Дополнительно были представлены - акты выполненных работ, товарно-транспортные накладные, авансовые отчеты, расходные кассовые ордеры, платежные поручения, акты сверки.

Арбитражные суды в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, оценив в совокупности и взаимной связи представленные в материалы дела договоры экспедиции, доверенности, акты приема-передачи товара и его загрузки в транспортное средство, счета-фактуры продавцов, товарные накладные, транспортные накладные, акты между перевозчиками и получателем груза (предприниматель), правомерно пришли к выводу, что они подтверждают обоснованность и документальную подтвержденность понесенных расходов.

Учитывая изложенное, суды обоснованно признали незаконным доначисление налога на доходы физических лиц и единого социального налога , соответствующих сумм пеней и штрафных санкций по этому эпизоду.

Из материалов дела следует, что основанием для начисления сумм налога на доходы физических лиц (налоговый агент) послужил вывод налоговой инспекции о том, что индивидуальным предпринимателем Горкуновым И.Е. не удержан налог у лиц, не являющихся работниками предпринимателя, с суммы выплат по договорам транспортной экспедиции.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц.

В силу пункта 1 статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели в отношении доходов, полученных ими от их профессиональной деятельности, производят самостоятельное исчисление и уплату налога на доходы физических лиц.

Согласно представленным материалам проверки, акту проверки и решению налогового органа только в отношении Лесника В.И. налоговой инспекцией на основании федеральной базы данных налоговых органов и по результатам встречной проверки установлено, что Лесник В.И. не является индивидуальным предпринимателем. В отношении остальных лиц - Рубина М.С., Черемных И.В., Хлыбова А.В., Пяткова А.Н., Плындина С.А., Павлова А.Ю., Маркова С.Н., Лесника В.Ю., Криницина В.П., Козлюка А.М., Катышевцева А.П., Дедюхина А.В., Добруна М.А., Гомзякова В.Г., Буракова Р.Н. надлежащее документальное подтверждение отсутствия регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей в материалах проверки отсутствует, ни в акте проверки, ни в решении не приведено, налоговым органом суду не представлено.

Суды оценив в совокупности представленные к договорам транспортной экспедиции лицензии, доверенности, акты приема-передачи товара, счета-фактуры, авансовые отчеты, акты выполненных работ, обоснованно пришли к выводу, что договоры заключались с индивидуальными предпринимателями.

Дополнительных мероприятий в целях выявления статуса привлеченных экспедиторов проведено не было. Поручение налоговой инспекции к Межрайонной инспекции ФНС России N 13 по Иркутской области было оформлено 15.12.2008, то есть после подписания справки об окончании выездной проверки.

Вывод судов двух инстанций о том, что решение налоговой инспекции в этой части нарушает права и законные интересы предпринимателя, является правильным, поскольку обжалуемое решение в данной части возлагает обязанности на налогоплательщика, неисполнение которых является основанием для применения обеспечительных мер, в том числе начисления пеней и штрафных санкций по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суды, признавая решение инспекции в этой части незаконным, также обоснованно указали, что размер задолженности по налогу на доходы физических лиц, соответствующих сумм пеней и штрафных санкций определен налоговой инспекцией без учета фактически уплаченных сумм налога.

Из пункта 3.1. резолютивной части решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) от 2 июня 2006 года следует "в пункте 3.1. резолютивной части решения добавить сумму недоимки по налога на доходы физических лиц (налоговый агент) в размере 15 597 рублей по сроку уплаты 31.10.08 ОКАТО 98227501000, код бюджетной классификации 18210102021010000110".

Пунктом 2 статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не вступившее в силу, может быть обжаловано налогоплательщиком в апелляционном порядке путем подачи апелляционной жалобы.

Согласно пункту 1 статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации жалоба рассматривается вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом). В соответствии с пунктом 2 статьи 140 Кодекса по итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение вышестоящий налоговый орган вправе: 1) оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу - без удовлетворения; 2) отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение; 3) отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.

Поскольку вышестоящий налоговый орган принимает решение по жалобе, он не вправе по итогам ее рассмотрения принимать решение о взыскании с налогоплательщика дополнительных налоговых платежей, не взысканных оспариваемым решением налогового органа. Иной подход создавал бы налогоплательщику препятствия для свободного волеизъявления в процессе реализации им права на обжалование вынесенного в отношении него решения.

Установив обстоятельства, согласно которым с налогоплательщика могут быть взысканы налоговые платежи, не указанные в резолютивной части оспариваемого решения налоговой инспекции, вышестоящий налоговый орган не лишен возможности провести налоговую проверку в соответствии с подпунктом 1 пункта 10 статьи 89 Кодекса и принять с учетом ее результатов необходимое решение. Принятие же Управлением по итогам рассмотрения апелляционной жалобы предпринимателя 21 решения о дополнительном взыскании с него налоговых платежей фактически означает осуществление контрольной функции за деятельностью нижестоящего налогового органа вне процедуры, определенной законодательством.

Учитывая, что вышестоящий налоговый орган не вправе ухудшать положение налогоплательщика при рассмотрении жалоб на решения налоговых органов, а также, что недоимка добавлена без учета фактического состояния расчетов с бюджетом на дату вынесения оспариваемого решения, суды правомерно признали обоснованными доводы налогоплательщика в данной части.

Давая оценку правомерности привлечения к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с непринятием к вычетам сумм налога по счетам-фактурам ООО "ТехИнвест", а также по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, суды правильно указали, что налоговой инспекцией пропущен срок давности привлечения к налоговой ответственности.

Из материалов дела следует, что налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление документов виде штрафа в сумме 900 рублей, из расчета 50 рублей за каждый непредставленный документ в 2006 году сведений о доходах 17 человек, в 2007 году - 2 человека.

Пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена ответственность за непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, в виде наложения штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 230 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физически х лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Из мотивировочной части решения налоговой инспекции следует, что штрафные санкции наложены за непредставление сведений о доходах 2006 года Рубина М.С., Черемных И.В., Хлыбова А.В., Пяткова А.Н., Плындина С.А., Павлова А.Ю., Маркова С.Н., Лесника В.И., Лесника В.Ю., Криницина В.П., Козлюка А.М., Катышевцева А.П., Дедюхина А.В., Добруна М.А., Гомзякова В.Г., Буракова Р.Н., Иванова Ю.В. (работник Предпринимателя) и 2007 года Дедюхина А.В. и Лесника В.И. В части штрафа за непредставление сведений о доходах Иванова Ю.В. предприниматель решение налогового органа не оспаривает.

Суды правомерно удовлетворили требование индивидуального предпринимателя Горкунова И.Е. в данной части, сославшись на необоснованность выводов налоговой инспекции о наличии у налогоплательщика обязанностей налогового агента в отношении названных лиц.

По результатам рассмотрения кассационной жалобы Федеральный арбитражный суд Восточно - Сибирского округа приходит к выводу о том, что обжалуемые судебные акты основаны на полном и всестороннем исследовании имеющихся в деле доказательств, приняты с соблюдением норм материального и процессуального права, в связи с чем на основании пункта 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат оставлению без изменения.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

постановил:

Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 2 ноября 2010 года по делу N А58-4082/09, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 28 марта 2011 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

М.А. Первушина

Судьи

Т.А. Брюханова Н.М. Юдина