Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 20 ноября 2020 г. N Ф02-6036/20 по делу N А19-27765/2019

город Иркутск

20 ноября 2020 г.

Дело N А19-27765/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 18 ноября 2020 года.

Полный текст постановления изготовлен 20 ноября 2020 года.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Рудых А.И.,

судей: Новогородского И.Б., Шелёминой М.М.,

при участии в судебном заседании представителей: Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Иркутской области - Рябиковой А.А. (доверенность от 09.01.2020 N 03-35/000037, диплом), Душкиной Н.Н. (доверенность от 09.01.2020 N 03-35/000033, диплом), Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области - Рябиковой А.Н. (доверенность от 14.01.2020 N 08-12/000361), общества с ограниченной ответственностью "Байкальские минералы" - Сергеевой А.В. (доверенность от 10.01.2020, диплом), Бабина Р.Е. (доверенность от 17.02.2020, диплом),

рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Иркутской области на решение Арбитражного суда Иркутской области от 02 июня 2020 года по делу N А19-27765/2019, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 27 августа 2020 года по тому же делу,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Байкальские минералы" (ОГРН 1023802213775, ИНН 3843003593, далее - ООО "Байкальские минералы", общество) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Иркутской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 15.05.2019 N 10-20/3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения УФНС России по Иркутской области от 23.04.2020 N26-15/008018@ об отмене решения налогового органа в части).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области (далее - управление).

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 02 июня 2020 года, оставленным без изменения постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 27 августа 2020 года, заявленные требования удовлетворены.

Судебные акты приняты со ссылкой на статьи 15, 56, 57, 67, 207, 224, 226, 237 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), статьи 40, 42 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ), статьи 721, 779 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в: постановлении от 24.02.2004 N 3-П, определениях от 05.07.2005 N 301-О, от 04.06.2007 N 320-О-П и N 366-О-П, правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 26.02.2008 N 11542/07.

В кассационной жалобе инспекция, ссылаясь на неправильное применение норм материального права (пункты 1, 2 (подпункт 2) статьи 54.1, статьи 208, 210, 226, 236-238 НК РФ, постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.01.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" (далее - постановление N 53), пункт 3.2 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.07.2017 N 1440-О), нарушение норм процессуального права (статьи 10, 15, 71, 153, 162, 168, 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ)), несоответствие выводов судов имеющимся в деле доказательствам и фактическим обстоятельствам, примеры судебной практики, просит решение и постановление отменить, направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Инспекция считает выводы судов о недоказанности налоговым органом обстоятельств: недобросовестного поведения общества и совершения им действий, направленных на уклонение от уплаты налогов, нецелесообразности передачи полномочий единоличного исполнительного органа управляющему, отсутствии у инспекции полномочий по оценке деятельности общества, противоречащими сложившейся судебной практикой и нарушающими её единообразие.

По мнению инспекции: применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, должны рассматриваться судами как злоупотребление правом в сфере экономических правоотношений, и не могут быть оценены формально; выводы судов о реальном исполнении Васькиным А.В. договора передачи полномочий, отсутствия признаков притворности в этом договоре и направленности его на вывод из-под налогообложения доходов противоречат имеющимся в деле доказательствам; судебные акты не содержат сравнительного анализа обязанностей Васькина А.В. до и после заключения договора и, напротив, на странице 14 решения содержат противоположный вывод о совпадении полномочий генерального директора и управляющего; общество использовало схему снижения налоговых обязательств путем вывода из-под налогообложения сумм вознаграждения, выплаченных управляющему, с которых должен быть исчислен налог на доходы физических лиц (НДФЛ) 13% вместо уплаченных последним 6% по упрощенной системе налогообложения (УСН).

Инспекция не согласна с выводами судов о: наличии разумной и деловой цели заключения договора, росте показателей деятельности общества (валовой прибыли, выручки от реализации продукции, росте её объема и выпуске новой), введении и эксплуатации нового оборудования, считает данные выводы сделанными без учета роста коммерческих расходов на управление и падение размера чистой прибыли общества и данных бухгалтерских балансов; квалификации спорного договора договором оказания услуг, полагает необходимым квалифицировать его как трудовой; об увеличении ответственности Васькина А.В. после заключения договора, поскольку напротив эта ответственность снижена до 5 000 000 рублей.

Управление в отзыве на кассационную жалобу её доводы поддержало.

ООО "Байкальские минералы" в отзыве на кассационную жалобу против её доводов возразило, ссылаясь на их несостоятельность.

Присутствующие в судебном заседании представители общества, инспекции и управления поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзывах на неё.

Проверив в порядке главы 35 АПК РФ правильность применения арбитражными судами норм материального и соблюдение норм процессуального права, соответствие выводов судов о применении норм права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам и, исходя из доводов кассационной жалобы и возражений относительно неё, суд округа приходит к следующим выводам.

По результатам выездной налоговой проверки общества за 2015 и 2016 годы налоговым органом установлено неисчисление, неудержание и неперечисление обществом как налоговым агентом в бюджет в установленный срок за период с 17.06.2015 по 31.12.2016 1 763 849 рублей налога на доходы физических лиц (НДФЛ) и принято решение от 15.05.2019 N 10-20/3 о доначислении указанной суммы и соответствующих ей 542 979 рублей пени, о привлечении общества к ответственности по статье 123 НК РФ виде штрафа в размере 209 152 рубля, отказано в привлечении к ответственности по данной норме в части суммы 718 093 рублей 96 копеек по сроку 10.05.2016 на основании пункта 4 статьи 109 НК РФ (истечение срока давности привлечения к ответственности). Обществу предложено: удержать и перечислить в бюджет оспариваемую сумму НДФЛ, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, представить в налоговый орган соответствующие уточненные сведения по форме N 2-НДФЛ; при невозможности удержания НДФЛ представить сведения о невозможности удержания в порядке пункта 5 статьи 226 НК РФ.

Решение инспекции управлением отменено в части: удержания и перечисления в бюджет НДФЛ в размере 1 523 782 рубля 34 копеек; привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 188 352 рублей; начисления и предложения уплатить пени в сумме 464 998 рублей (решение от 23.04.2020 N 26-15/008018@).

Не согласившись с решением инспекции в редакции управления, общество обратилось в суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из недоказанности наличия оснований для квалификации заключенного между обществом и предпринимателем договора о передаче полномочий единоличного исполнительного органа трудовым, а также из недоказанности налоговым органом фактов направленности действий общества при заключении этого договора на получение необоснованной налоговой выгоды.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа оснований для отмены обжалуемых судебных актов не усматривает в силу следующего.

Основанием привлечения общества к ответственности послужили выводы инспекции о занижении налогооблагаемой базы по НДФЛ в результате неправомерного неудержания и не перечисления за спорные периоды НДФЛ с доходов, выплаченных в качестве вознаграждения Васькину А.В. при исполнении им функций управляющего по договору.

Плательщиками НДФЛ в силу статьи 207 НК РФ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами.

Российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, облагаемые НДФЛ, признаются налоговыми агентами, которые обязаны правильно исчислить, удержать и перечислить в соответствующий бюджет НДФЛ (подпункт 1 пункта 3 статьи 24, пункт 1 статьи 226 Кодекса).

В статье 226 НК РФ также определены особенности исчисления налоговыми агентами НДФЛ, порядок и сроки его уплаты.

Понятия трудовых отношений, трудового договора, его формы и содержание определены в статьях 15, 56, 57, 67 ТК РФ, из смысла и содержания которых следует, что признаками трудовых отношений являются: работа по определенной должности; личное выполнение работником определенной трудовой функции; подчинение правилам внутреннего трудового распорядка; обязанность работодателя организовать труд работника, создать ему нормальные условия труда, обеспечить охрану труда и выплату ежемесячного вознаграждения за труд.

При этом, понятие договора о передаче полномочий единоличного исполнительного органа нормы ТК РФ и ГК РФ не содержат.

Понятие данного договора, порядок и условия его заключения, а также понятие единоличного исполнительного органа общества и его полномочия, определены в Законе N 14-ФЗ, согласно положениям статьи 40 которого: единоличный исполнительный орган общества (генеральный директор, президент и другие) избирается общим собранием участников общества на срок, определенный в уставе (если уставом решение этих вопросов не отнесено к компетенции совета директоров) и может быть избран не из числа участников общества.

Единоличный исполнительный орган общества согласно пункту 3 статьи 40 Закона N 14-ФЗ: без доверенности действует от имени общества, в том числе представляет его интересы и совершает сделки; выдает доверенности на право представительства от имени общества, в том числе с правом передоверия; издает приказы о назначении на должности работников общества, об их переводе и увольнении, применяет меры поощрения и налагает дисциплинарные взыскания; осуществляет иные полномочия, не отнесенные настоящим законом или уставом общества к компетенции общего собрания участников общества, совета директоров (наблюдательного совета) общества и коллегиального исполнительного органа общества.

При этом, уставом общества может быть предусмотрено: необходимость получения согласия совета директоров (наблюдательного совета) общества или общего собрания участников общества на совершение определенных сделок. Порядок деятельности единоличного исполнительного органа общества и принятия им решений также может быть установлен уставом общества, внутренними документами общества и договором, заключенным между обществом и лицом, осуществляющим функции его единоличного исполнительного органа (пункт 4 статьи 40 Закона N 14-ФЗ).

В соответствии со статьей 42 Закона N 14-ФЗ общество вправе передать по договору осуществление полномочий своего единоличного исполнительного органа управляющему по договору, который подписывается от имени общества лицом, председательствовавшим на общем собрании участников общества, утвердившим условия договора с управляющим, или участником общества, уполномоченным решением общего собрания участников общества.

Согласно подпункту 2 пункта 2.1 статьи 32 Закона N 14-ФЗ образование исполнительных органов общества, досрочное прекращение их полномочий, а также принятие решения о передаче полномочий единоличного исполнительного органа общества коммерческой организации или индивидуальному предпринимателю (далее - управляющий), утверждение такого управляющего и условий договора определяется уставом общества и может быть отнесено к полномочиям органов общества, высшим органом которого является общее собрание участников общества.

Исходя из содержания перечисленных норм права, правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 05.07.2005 N 301-О, оценив доводы и возражения сторон и представленные в их обоснование доказательства, судами установлено следующее.

Васькин А.В. по трудовому договору от 15.04.2014 являлся генеральным директором общества до 17.05.2015 с окладом 71 839 рублей в месяц; 19.05.2015 Васькин А.В. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя с видами деятельности - консультирование по вопросам коммерческой деятельности (основной), управление финансово-промышленными группами и холдингами, оказание услуг в области бухгалтерского учета, проведению финансового аудита, налоговому консультированию (дополнительные), с избранием УСН с объектом налогообложения "доходы" по ставке 6%; 08.06.2015 обществом с Васькиным А.В. заключен договор о передаче полномочий единоличного исполнительного органа управляющему (далее - договор управления), утвержденный общим собранием участников общества.

Из буквального содержания условий данного договора и дополнительных соглашений к нему суды установили: вознаграждение управляющего напрямую зависело от результатов его деятельности как управляющего; договором предусмотрена дополнительная ответственность управляющего за причинённые убытки в размере 5 000 000 рублей (пункт 5.2), а также при производстве некачественной продукции и получении претензий от покупателей в виде уменьшения суммы вознаграждения (пункт 4.2.1); целью заключения договора являлась оптимизация деятельности общества, необходимость технического перевооружения его производства.

Таким образом, выводы судов о возможности привлечения к управлению специального субъекта - управляющего по договору, необходимости квалификации данного договора как гражданско-правового, который по своей правовой природе и по аналогии можно отнести к договору возмездного оказания услуг являются правильными.

При толковании условий договора управления суды исходили из буквального значения содержащихся в нем слов и выражений, при этом неясности каких либо условий договора судами не установлено, налоговым органом не заявлено.

Квалификация договору управления дана с учетом норм трудового законодательства, Закона N 14-ФЗ и обстоятельств исполнения сторонами обязательств по договору, соответствует требованиям статей 32, 40, 42 Закона N 14-ФЗ и не противоречит статьям 721 и 779 ГК РФ, в связи с чем довод о неправильной квалификации договора, ссылка на нарушение судами статьи 431 ГК РФ несостоятельны.

Оценив содержание оспариваемого решения, акта проверки, отчетов управляющего, актов оказания услуг, актов сверок, регистров бухгалтерского учета, свидетельские показания работников общества, пояснения управляющего и другие, имеющиеся в деле доказательства в совокупности, суды также установили, что во исполнение условий договора управляющий по сравнению с предыдущими периодами обеспечивал: увеличение выпуска готовой продукции и выручки от её реализации, выпуск новой продукции (новые марки талька), своевременную отгрузку покупателям продукции, заключение договоров хранения продукции в связи с увеличением её объема, меньшее количество рекламаций по качеству продукции; увеличение выручки от продаж, введение в эксплуатацию нового оборудования, перестроение и переоснащение цехов, складов, подъездных путей.

При этом судами правомерно учтено, что при проверке правильности исчисления обществом иных налогов (на добавленную стоимость, на имущество, на прибыль организаций, земельного, транспортного, водного) каких-либо нарушений обществом при их исчислении и уплате инспекцией не установлено; управляющий, как предприниматель, с полученных от общества сумм вознаграждений исчислил и уплатил в бюджет за проверяемые периоды предусмотренные УСН суммы налогов в размере 762 630 рублей, что значительно превышает доначисленную и оспариваемую по настоящему делу сумму (240 066 рублей).

Установив данные обстоятельства, которые инспекцией по существу не опровергнуты, суды пришли к обоснованным выводам о том, что само по себе совпадение полномочий генерального директора и управляющего соответствует положениям статей 40 и 42 Закона N 14-ФЗ и не доказывает мнимость (притворность) договора управления и направленность его заключения исключительно с целью получения налоговой выгоды. При оценке доводов сторон, представленных в их обоснование доказательств и распределении бремени необходимых для правильного разрешения спора обстоятельств, требования главы 7, статьи 200 АПК РФ судами соблюдены.

Довод о применении судами недействующих норм права (статьи 235, 236, 237 и 238 Кодекса) судом округа отклоняется, поскольку указанные нормы приведены судами применительно к правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 05.07.2005 N 301-О, и, кроме того, сама по себе ссылка судов на указанные нормы права с учетом того, что единый социальный налог предметом налоговой проверки не был, не могла привести к принятию неправильного по существу судебного акта.

Доводы о нарушении судами единообразия судебной практики и приведенные в кассационной жалобе примеры судебной практики кассационным судом не могут быть приняты во внимание, поскольку судебные акты по данным делам основаны на иных, отличных от настоящего дела доказательствах и фактических обстоятельствах (по указанным делам: управляющим отчеты не представлялись; договор заключен единственным участником и директором в одном лице; установлена неуплата иных налогов; неуплата НДФЛ не устанавливалась; управляющая компания зарегистрирована за вознаграждение физическим лицом, фактически такую деятельность не осуществлявшим; установлена нереальность совершения сделок; какая либо ответственность управляющего договором не предусмотрена; вознаграждение перечислялось без привязки к актам оказанных услуг).

Доводы о нарушении судами статей 10, 15, 71, 153, 162, 168, 170 АПК РФ, несоответствии выводов судов имеющимся в деле доказательствам и фактическим обстоятельствам своего подтверждения по результатам их проверки не нашли, выводы об установленных обстоятельствах сделаны судами, в том числе с учетом доводов и правовой позиции инспекции.

Иные доводы кассационной жалобы (отсутствие разумной и деловой цели заключения договора, росте показателей деятельности общества, введение и эксплуатация нового оборудования, создание схемы снижения налоговых обязательств путем вывода из-под налогообложения вознаграждения, выплаченного управляющему) являются правовой позицией инспекции, судами рассмотрены и отклонены со ссылкой на установленные по настоящему делу фактические обстоятельства, не подтверждающие факты, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения, с изложением мотивов их непринятия в судебных актах в соответствии с требованиями статей 170 и 271 АПК РФ.

Указанные доводы, несмотря на ссылку на нарушение норм материального и процессуального права, направлены на переоценку доказательств и установление иных фактических обстоятельств, что невозможно в суде кассационной инстанции в силу его полномочий, определенных в главе 35 АПК РФ.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебных актов в силу части 4 статьи 288 АПК РФ, судом кассационной инстанции не установлено.

По результатам рассмотрения кассационной жалобы суд округа приходит к выводу о том, что обжалуемые судебные акты основаны на полном и всестороннем исследовании имеющихся в деле доказательств, приняты с соблюдением норм материального и процессуального права и на основании пункта 1 части 1 статьи 287 АПК РФ подлежат оставлению без изменения.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 АПК РФ, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 02 июня 2020 года по делу N А19-27765/2019, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 27 августа 2020 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.И. Рудых

Судьи

И.Б. Новогородский М.М. Шелёмина