Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 2 декабря 2020 г. N Ф02-6185/20 по делу N А69-318/2018

город Иркутск

02 декабря 2020 г.

Дело N А69-318/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 30 ноября 2020 года.

Полный текст постановления изготовлен 02 декабря 2020 года.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Рудых А.И.,

судей: Левошко А.Н., Новогородского И.Б.,

при ведении помощником судьи Слободчиковой О.А. протокола открытого судебного заседания, проводимого с использованием видеоконференц-связи Арбитражного суда Республики Тыва, с участием судьи Донгак Ш.О., при ведении протокола отдельного процессуального действия секретарем Монгуш О.Д.,

при участии представителей: индивидуального предпринимателя Кашниковой Ирины Анатольевны - Сапелкиной Е.Н., (доверенность от 03.03.2020), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва - Монгуш Н.Н. (доверенность от 25.11.2020), Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва Столо О.М. (доверенность от 30.11.2020),

рассмотрев кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Кашниковой Ирины Анатольевны на решение Арбитражного суда Республики Тыва от 10 марта 2020 года по делу N А69-318/2018, постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 28 августа 2020 года по тому же делу,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Кашникова Ирина Анатольевна (ИНН 170100138190, ОГРНИП 304170114100082, далее - предприниматель, Кашникова И.А., заявитель) обратилась с заявлением в суд к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Республике Тыва (ОГРН 1041700531982, ИНН 1701037770, далее - налоговый орган, инспекция) и Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Тыва (ОГРН 1041700531707, ИНН 1701037515, далее по тексту - управление) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.10.2017 N 48/1719.

Индивидуальные предприниматели Скрипальщикова Любовь Георгиевна, Марищенко Надежда Георгиевна, Морозова (до смены фамилии - Кашникова) Юлия Алексеевна (далее - Скрипальщикова Л.Г., Марищенко Н.Г., Морозова Ю.А., предприниматели, заявители) обратились в суд с заявлениями к инспекции и управлению о признании недействительными решений от 25.10.2017 соответственно N 50/1719, N 51/1719 и N 49/1719 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением арбитражного суда заявления предпринимателей объединены в одно производство для совместного рассмотрения, делу присвоен номер А69-318/2018.

Решением Арбитражного суда Республики Тыва от 10 марта 2020 года, оставленным без изменения постановления Третьего арбитражного апелляционного суда от 28 августа 2020 года, заявление Кашниковой И.А. удовлетворено частично, решение от 25.10.2017 N 48/1719 в части начисления 43 698 рублей налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 289 065 рублей 89 копеек пени по нему и 4 369 рублей 80 копеек штрафа, а также 3 888 111 рублей налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и 441 738 рублей 25 копеек пени по нему признано недействительным. В оставшейся части в удовлетворении заявления предпринимателя отказано. В удовлетворении заявлений Скрипальщиковой Л.Г., Марищенко Н.Г., Морозовой Ю.А. также отказано.

Судебные акты приняты со ссылкой на статьи 20, 39, 105.1, 146, 153, 154, 171, 172, 166-168, 248, 249, 346.11, 346.13, 346.14, 346.26 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), статьи 153, 154 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), разъяснения, изложенные в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановления N 53), правовые позиции, изложенные в: пункте 4 обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018 (далее-Обзор от 04.07.2018); определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О, постановлениях Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2010 N 15574/09, от 25.05.2010 N 15658/09, от 20.04.2010 N 18162/09, определении Верховного Суда Российской Федерации от 29.03.2017 N 307-КГ17-1822.

Кашникова И.А. в кассационной жалобе, ссылаясь на нарушение норм материального права (статьи 20, 23, 52, 105.1, 143, 146, 247, 346.11 НК РФ) и норм процессуального права (статья 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ)), разъяснения, данные в постановлении N 53, правовые позиции, изложенные в: определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О; постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.2010 N 17152/09, просит судебные акты отменить, дело направить на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

По мнению налогоплательщика, вывод судов о создании им с взаимозависимыми лицами схемы дробления бизнеса с целью получения необоснованной налоговой выгоды не обоснован, поскольку: он и взаимозависимые лица зарегистрированы в разное время и осуществляли самостоятельные виды деятельности; осуществление торговли на территории одного магазина обусловлено взаимной поддержкой лиц, имеющих родственные отношения, в целях получения личного дохода каждым из них; между Кашниковой И.А. и взаимозависимыми с ней лицами заключены договоры аренды; арендная плата выплачивалась каждым предпринимателем отдельно; расчет за товар, несение соответствующих расходов, исчисление налогов, выплата заработной платы работникам осуществлялась каждым предпринимателем самостоятельно; наличие одних и тех же поставщиков обусловлено тем, что рыночная стоимость товара у этих поставщиков ниже, чем у других.

Кашникова И.А. не согласна с выводами о нереальности сделок с 8 контрагентами, ссылаясь на то, что она находилась на льготных режимах налогообложения, предусматривающих иные, отличные от общей системы налогообложения, требования при оформлении документов при совершении сделок.

Предприниматель полагает, что инспекцией при проверке не учтены все расходы, неверно отражена сумма дохода, в связи с чем сумма начисленного в оспариваемом решении налога арифметически также неверна.

Кашникова И.А. указывает на то, что она не соглашалась с расчетом инспекции по НДС в сумме 35 159 389 рублей, а также по уменьшению НДС на 43 698 рублей;.

Управление в отзыве на кассационную жалобу против её доводов возразило, ссылаясь на их несостоятельность, заявило ходатайство о замене инспекции в порядке статьи 48 АПК РФ в связи с реорганизацией на Управление Федеральной налоговой службы по Республике Тыва, которое судом удовлетворено.

Присутствующие в судебном заседании представители сторон поддержали доводы и возражения, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на неё.

Кроме того, представитель предпринимателя уточнил просительную часть кассационной жалобы, указав, что оспаривает судебные акты в части отказа удовлетворить требования предпринимателя Кашниковой И.А. о признании незаконным решения инспекции от 25.10.2017 N 48/1719, а также пояснил: расчет инспекции по НДС оспаривает в части непринятых вычетов по 8 контрагентам предпринимателя; контррасчет с данными инспекции и предпринимателя не составлялся и в дело не представлялся; не настаивает на изначально заявленном ходатайстве об отложении судебного заседания для ознакомления с отзывом управления, поскольку в нем повторяется позиция налогового органа по делу.

Иные лица, участвующие в деле, о времени и месте судебного заседания извещены по правилам статей 121-123, 186 АПК РФ (почтовые уведомления о вручении первичных извещений о судебных заседаниях, информация о рассмотрении кассационной жалобы размещена в установленном порядке (в сети "Интернет" на сайтах fasvso.arbitr.ru, kad.arbitr.ru), своих представителей в судебное заседание не направили, в связи с чем кассационная жалоба рассматривается в их отсутствие.

Проверив в порядке главы 35 АПК РФ правильность применения арбитражными судами норм материального и соблюдение норм процессуального права, соответствие выводов судов о применении норм права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам и, исходя из доводов кассационной жалобы с учетом их уточнения в судебном заседании и возражений относительно неё, суд округа приходит к следующим выводам.

По результатам выездной налоговой проверки Кашниковой И.А. за 2013-2015 годы решением инспекции от 25.10.2017 предпринимателю начислено, в том числе НДС в сумме 35 756 994 рубля, НДФЛ в сумме 4 332 184 рубля, соответствующие им пени и штрафы.

Основанием для принятия решения в части оспариваемых сумм НДС послужили выводы инспекции о занижении предпринимателем налоговых обязательств в результате применения схемы ухода от налогообложения путём деления бизнеса с использованием взаимозависимых лиц, применяющих специальные налоговые режимы в виде упрощённой системы налогообложения и единого вмененного налога на доходы (далее - УСН и ЕНВД), об утрате права на применение льготных режимов налогообложения, отсутствии правовых оснований для предоставления вычетов по НДС по 8 контрагентам предпринимателя в связи с нереальностью сделок с этими контрагентами.

Решением управления от 09.01.2018 решение инспекции от 25.10.2017 отменено, резолютивная часть изложена в другой редакции: частично уменьшены доначисленные суммы недоимок, пени и штрафов.

Полагая решение инспекции (в редакции Управления) незаконным, предприниматель обжаловал его в суд.

Отказывая в удовлетворении требований предпринимателя по НДС, суды исходили из доказанности инспекцией фактов получения необоснованной налоговой выгоды, утраты Кашниковой И.А. права на применение льготных режимов налогообложения в связи с созданием схемы, нереальности сделок с 8 контрагентами и отсутствия правовых оснований для предоставления вычетов по НДС по данным сделкам.

Данные выводы законны и обоснованы в силу следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны своевременно и в полном размере уплачивать налоги, представлять налоговым органам необходимые для исчисления и уплаты налогов документы и сведения.

Согласно пункту 1 постановления N 53 судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 постановления N 53).

Понятие взаимозависимых лиц для целей налогообложения, содержится в статье 105.1 НК РФ, согласно положениям которой взаимозависимыми лицами признаются лица, особенности отношений между которыми могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц.

Применение указанных норм права разъяснено в пункте 6 постановления N 53, согласно которому взаимозависимость участников сделки не является сама по себе свидетельством получения необоснованной налоговой выгоды и сама по себе не может приравниваться к недобросовестности лиц при недоказанности противоправности их поведения (в том числе в целях налогообложения), не является отклонением от обычных условий хозяйствования и не противоречит нормам гражданского законодательства о свободе экономической деятельности.

Взаимозависимость как обстоятельство, свидетельствующее о получении необоснованной налоговой выгоды, может иметь правовое значение только тогда, когда такая взаимозависимость используется участниками сделки в целях осуществления согласованных действий, направленных на незаконное занижение налоговой базы.

Правильно применив указанные нормы права и разъяснения по их применению, оценив доводы сторон и представленные в их обоснование доказательства, судами установлены следующие обстоятельства.

Морозова Ю.А., Скрипальщикова Л.Г. и Марищенко М.Г. фактически созданы с целью разделения деятельности и доходов предпринимателя Кашниковой И.А. для минимизации налогового бремени, то есть для получения необоснованной налоговой выгоды через применение специальных режимов налогообложения в виде ЕНВД и УСН; фактически Кашникова И.А. и указанные лица это один хозяйствующий субъект; Кашникова И.А. предоставляла указанным лицам в аренду принадлежащие ей нежилые помещения, находящиеся по адресу: г. Кызыл, ул. Интернациональная д. 117; реализация товаров участниками схемы осуществлялась в пределах торговых площадей, используемых Кашниковой И.А., при этом арендованные предпринимателями торговые площади фактически не представляют собой самостоятельную торговую точку с автономной системой торговли, отдельной кассовой линией, не обособлены от торговых площадей, занимаемых товарами Кашниковой И.А; контрольно-кассовая техника указанных лиц находится на территории Кашниковой И.А.; система складирования товаров у всех предпринимателей едина; представление отчетности в инспекцию осуществляется одним оператором через ООО "Тензор"; посетители обслуживаются в общем зале, товар, размещенный на стеллажах, рассортирован не по принадлежности к собственнику, а по виду, иного распределения товара не установлено; покупатели имели возможность свободного перемещения по торговым залам с отбором любого товара и расчетом за товар в одной кассе с получением на руки одного чека; магазины имеют единое название "Терминал", с единым ассортиментом товаров, с прайс-листами на фирменном бланке "Терминал", расходы по содержанию всех помещений несла Кашникова И.А; объект торговли - нежилое помещение представляет собой единый торговый комплекс, состоящий из торговых магазинов: "Хозторг", "Электроинструменты", "Кафель", "Мебель", "Отделочные материалы", "Мелкая и крупная бытовая техника", имеет один центральный вход, общее название, одну вывеску, один режим работы и принадлежит Кашниковой И.А. на праве собственности; вся документация, связанная с предпринимательской деятельностью всех указанных лиц, хранится и систематизируется в помещениях, принадлежащих Кашниковой И.А.; выручка учитывалась через единое программное обеспечение кассовой техники, производилось совместное её инкассирование; участники схемы имели единые службы, осуществляющие ведение бухгалтерского учета, кадрового делопроизводства, подбор персонала, поиск и работу с поставщиками и покупателями; всеми участниками схемы использовались одни и те же работники, которые мигрировали между ними; данные налоговой отчетности участников схемы свидетельствуют о том, что налоговая нагрузка минимальна, доходы практически равны расходам, налоги исчислялись и уплачивались в формально минимальном размере.

Также, судами установлено: в торговом центре "Терминал" существенных изменений, перепланировок, разделений торговых площадей капитальными перегородками в технических паспортах не зарегистрировано; участники схемы являются родственниками Кашниковой И.А.: Морозова (Кашникова) Ю.А. - дочь, Марищенко Н.Г. - мать, Скрипальщикова Н.Г. - родная тетя и сестра Марищенко Н.Г.

Данные обстоятельства подтверждены материалами дела и заявителем кассационной жалобы по существу не оспорены и не опровергнуты.

В связи с изложенным, суд округа считает обоснованными выводы судов о доказанности фактов: создания Кашниковой И.А. и взаимозависимыми с ней лицами (Морозовой Ю.А., Марищенко Н.Г. и Скрипальщиковой Л.Г.) схемы дробления бизнеса, позволяющей прикрывать фактическую деятельность единого хозяйствующего субъекта с целью получения необоснованной налоговой выгоды путем применения льготных режимов налогообложения при утрате права на их применение и необходимости в связи с этим определения налоговых обязательств Кашниковой И.А. по общей системе налогообложения, размер которых, в том числе по НДС, определен исходя из доходов, полученных от реализации товаров, с учетом принятых и подтвержденных документально расходов.

Разрешая вопрос о наличии оснований для применения вычетов по НДС по 8 контрагентам, суды, руководствуясь положениями статей 146, 153, 154, 166-168, 171, 172 НК РФ и разъяснениями по их применению, данными в постановлении N 53, оценив доводы и возражения сторон и представленные в их обоснование доказательства, установили следующее.

В отношении контрагентов ООО "Спецсервис", ООО "Эдара" ООО "Промсити" договорами поставки не предусмотрена цена сделки, не поименован товар, технические характеристики; договоры поставки с ООО "Промвектор", ООО "Промресурс", ООО "Стам", ООО "Красстройцентр", ООО "Снабторгкомплект" отсутствуют; первичные документы содержат неполные, недостоверные и противоречивые сведения; доказательства транспортировки и оплаты товара в деле отсутствуют; у контрагентов необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности (основные и транспортные средства, складские помещения, персонал) отсутствуют.

Данные обстоятельства подтверждены имеющимися в деле доказательствами и Кашниковой И.А. по существу не оспорены и не опровергнуты, в связи с чем суд округа считает обоснованными выводы судов о доказанности фактов невозможности совершения спорными контрагентами обязательств по сделкам с предпринимателем и их нереальность, отсутствии правовых оснований для предоставления вычетов по ним, законности оспариваемого решения в данной части и, как следствие, отсутствии оснований для удовлетворения требований предпринимателя по данному эпизоду.

Неправильного применения статей 20, 23, 52, 105.1, 143, 146, 247, 346.11 НК РФ к установленным по настоящему делу обстоятельствам суд округа не усматривает.

Довод Кашниковой И.А. о нахождении на льготных режимах налогообложения, предусматривающих иные требования к оформлению первичных документов, суд округа отклоняет, как противоречащий положениям подпункта 4 пункта 1 статьи 2 и статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402 "О бухгалтерском учете" о том, что его действие распространяется, в том числе на индивидуальных предпринимателей, обязанных оформлять каждый факт хозяйственной жизни первичным учетным документом с отражением в нем обязательных реквизитов, предусмотренных данным законом, и не опровергает вывода судов о нереальности осуществления сделок с данными контрагентами.

Довод Кашниковой И.А. о том, что она не соглашалась с расчетом инспекции по уменьшению НДС на 43 698 рублей и с доначисленной суммой НДС (35 159 389 рублей) судом округа не принимается в связи со следующим.

При рассмотрении дела инспекцией заявлено о наличии в расчетах оспариваемого решения арифметических и других ошибок, представлены пояснения и расчеты (том 45 л.д.37-40, 110-111), оценив которые и установив, что: в расчете инспекции отражены самостоятельно исчисленные предпринимателем налоги (6 547 593 рублей), подлежащая уплате в бюджет Российской Федерации сумма НДФЛ уменьшена до 0 рублей, расчет, опровергающий данные суммы предпринимателем не представлен, суды пришли к обоснованному выводу о наличии оснований для удовлетворения требований по НДС в суммах: 43 698 рублей (недоимка), 289 065 рублей 89 копеек (пени), 4 369 рублей 80 копеек (штраф), а также в части недоимки по НДФЛ в сумме 3 888 111 рублей и соответствующих ей пени в размере 441 738 рублей 25 копеек.

Данные выводы соответствуют содержанию имеющихся в деле доказательств, при оценке которых и распределении бремени доказывания необходимых для правильного разрешения спора обстоятельств, требования главы 7, статей 200 и 201 АПК РФ судами не нарушены.

Ссылка судов на часть 2 статьи 70 АПК РФ ошибочна, поскольку материалы дела не содержат соглашения сторон по данным обстоятельствам, составленного в порядке указанной нормы, однако это не повлекло принятие неправильного по существу судебного акта, поскольку данная ссылка не изменяет и не опровергает установленного судами обстоятельств признания инспекцией необходимости уменьшения НДС и НДФЛ на указанные суммы, арифметической правильности данных сумм, отраженных в имеющемся в деле заявлении и не противоречит положениям части 3 статьи 70 АПК РФ.

Довод о наличии иных арифметических ошибок в расчете инспекции суд округа отклоняет как необоснованный в связи с отсутствием в деле соответствующего контррасчета.

Приведенные в кассационной жалобе доводы, несмотря на ссылку на нарушение норм материального права, в том числе являются позицией предпринимателя по делу, приводились им в судах двух инстанций, судами рассмотрены и отклонены со ссылкой на установленные по данному делу обстоятельства с изложением мотивов их непринятия в порядке статей 170 и 271 АПК РФ.

Указанные доводы по существу выражают несогласие с результатами оценки доказательств, направлены на их переоценку и установление иных фактических обстоятельств, что невозможно в суде кассационной инстанции в силу его полномочий, определенных в главе 35 АПК РФ.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебных актов в силу части 4 статьи 288 АПК РФ, судом кассационной инстанции не установлено.

По результатам рассмотрения кассационной жалобы суд округа приходит к выводу о том, что обжалуемые судебные акты основаны на полном и всестороннем исследовании имеющихся в деле доказательств, приняты с соблюдением норм материального и процессуального права и на основании пункта 1 части 1 статьи 287 АПК РФ подлежат оставлению без изменения.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 АПК РФ, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Тыва от 10 марта 2020 года по делу N А69-318/2018, постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 28 августа 2020 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.И. Рудых

Судьи

А.Н. Левошко И.Б. Новогородский