Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 26 июня 2012 г. N Ф04-2879/12 по делу N А75-8109/2011

г. Тюмень

26 июня 2012 г.

Дело N А75-8109/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 21 июня 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 июня 2012 года.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Чапаевой Г.В.

судей Мартыновой С.А.

Перминовой И.В.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре на постановление от 15.03.2012 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Иванова Н.Е., Киричек Ю.Н., Кливер Е.П.) по делу N А75-8109/2011 по заявлению открытого акционерного общества "ЛВЛ-Югра" (ОГРН 1028601495812, ИНН 8610011463; Ханты-Мансийский автономный округ-Югра, 628186, г. Нягань, ул. Лазарева, 28) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре (628187, г. Нягань, ул. Интернациональная, 45) о признании недействительным решения.

Третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора: Управление Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (ИНН 8601024258, ОГРН 1048600009622; 628012, Ханты-Мансийский автономный округ-Югра, г. Ханты-Мансийск, ул. Дзержинского, 2).

В заседании приняли участие представители:

от открытого акционерного общества "ЛВЛ-Югра" - Богданова А.А. по доверенности от 07.11.2011, Аверина Л.В. по доверенности от 07.11.2011, Смирнов В.В. по доверенности от 20.03.2012;

от Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре - Крылатова Е.Г. по доверенности от 02.02.2012;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре - Козлова Г.П. по доверенности от 30.11.2011.

Суд установил:

открытое акционерное общество "ЛВЛ-Югра" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре (далее - Инспекция), при участии третьего лица Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - Управление), о признании недействительными решений от 19.07.2011 N 2458 и N 52 в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 4 квартал 2010 года в размере 25 843 724 руб.

Решением от 20.12.2011 Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры (судья Загоруйко Н.Б.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением от 15.03.2012 Восьмого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции изменено, изложено в новой редакции: заявленные Обществом требования удовлетворены частично. Признаны недействительными решения Инспекции в части отказа в возмещении НДС за 4 квартал 2010 года в размере 23 951 140 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, просит принятое по делу постановление отменить в части удовлетворения требований Общества, оставив в силе решение суда первой инстанции. Подробно доводы изложены в кассационной жалобе.

Управление поддержало доводы Инспекции согласно отзыву.

Общество возражает против удовлетворения кассационной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве.

Судами и материалами дела установлено следующее.

По результатам проведения камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2010 года Инспекцией составлен акт, принято решение от 19.07.2011 N 2458 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Обществу уменьшен предъявленный к возмещению из бюджета НДС за 4 квартал 2010 года в сумме 25 843 724 руб. и предложено внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета; также вынесено решение от 19.07.2011 N 52 об отказе в возмещении Обществу НДС в связи необоснованным применением налоговых вычетов в сумме 25 843 724 руб.

Апелляционная жалоба Общества на решение Инспекции в части отказа в возмещении НДС оставлена без удовлетворения решением Управления от 22.08.2011 N 15/397, решение Инспекции - без изменения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в арбитражный суд.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ. Таким образом, законность принятых по делу судебных актов проверяется в части удовлетворения судом апелляционной инстанции требований налогоплательщика.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзывов на нее, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Судами установлено, материалами дела подтверждено и сторонами не оспаривается, что:

- Обществом в уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2010 года заявлены налоговые вычеты в сумме 25 843 724 руб. по следующим счетам-фактурам: продавец ООО "СТЕП-Строительные проекты" - счета-фактуры от 03.12.2002 N 264, от 10.08.2002 N 115, от 10.08.2002 N 99, от 10.08.2002 N 110, от 10.08.2002 N 116, от 14.08.2002 N 218, от 30.11.2001 N 313, от 15.12.2001 N 330, от 31.08.2001 N 195, от 31.10.2001 N 284, от 30.09.2001 N 241, от 30.06.2001 N 111; продавец ЗАО "Няганьстроймеханизация" - счета-фактуры от 30.11.2002 N 141, от 30.11.2002 N 140, от 24.12.2002 N 146, от 25.06.2003 N 110;

- строительство производственных корпусов N 1 и N 2 закончено и введено в эксплуатацию в октябре 2003 года, поставлено на налоговый учет 17.10.2003;

- реализация производственного корпуса N 1 ОАО "Югорский лесопромышленный комплекс" произведена 21.04.2007.

Суд первой инстанции, оценив указанные обстоятельства и доводы сторон, руководствуясь положениями статей 78, 163, 166, 167, 171, 172, 173, 259 НК РФ, учитывая правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в определении N 630-О-П от 03.07.2008, пришел к выводу, что поскольку в рассматриваемом случае спорные счета - фактуры, по которым Обществом заявлены вычеты по НДС, датированы 2001-2003 годами, оплачены в этот же период, объекты введены в эксплуатацию в 2003 году, то НДС подлежал вычету в порядке, установленном пунктом 5 статьи 172 НК РФ (в редакции до 01.01.2006). Поэтому судом первой инстанции был признан правомерным вывод Инспекции о нарушении налогоплательщиком трехлетнего срока, установленном пунктом 2 статьи 173 НК РФ для возмещения НДС.

Суд апелляционной инстанции, не соглашаясь с указанными выше выводами суда первой инстанции, указал следующее.

Отказывая в возмещении НДС по мотиву того, что оплата была произведена Обществом за счет бюджетных средств, полученных на возвратной основе, Инспекция в решениях N 23-03/273 от 25.05.2004 и N 23-03/408 от 23.07.2004 указала, что суммы НДС, уплаченные Обществом за счет невозвращенных средств бюджетного финансирования, не могут быть возмещены из бюджета до момента возврата бюджетного кредита; фактически отказывая налогоплательщику в применении вычетов за ноябрь 2003 года, налоговый орган сделал вывод о нарушении Обществом условий об оплате налога поставщику, предусмотренных пунктом 1 статьи 172 НК РФ (в редакции, действующей до 01.01.2006). Поскольку Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 119-ФЗ) такое условие применения налогового вычета как уплата налога поставщику было отменено с 01.01.2006 и до 01.01.2008 бюджетный кредит Общества погашен не был, то исходя из правового обоснования отказа Инспекции в применении налогового вычета в ноябре 2003 года, в соответствии с пунктом 9 статьи 2 Закона N 119-ФЗ право на вычет у Общества в спорной сумме 23 951 140 руб. возникло в соответствии с переходными положениями Закона N 119-ФЗ в 1 квартале 2008 года.

Таким образом, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что Общество вправе было реализовать свое право на получение вычета по НДС в 1 квартале 2008 года и, следовательно, в пределах трехлетнего срока подать уточнённую налоговую декларацию за 1 квартал 2008 года.

Кассационная инстанция соглашается с доводом налогового органа о необоснованном применении апелляционной инстанцией в рассматриваемой ситуации положений Закона N 119-ФЗ в силу следующего.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

В силу положений статьи 172 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2006):

- налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога;

- вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств;

- вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 6 статьи 171 НК РФ, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 НК РФ, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Как установлено судом и следует из материалов дела, право на спорную сумму вычетов по НДС в силу закона возникло у налогоплательщика до 01.01.2006.

В соответствии с пунктом 1 статьи 2 Закона N 119-ФЗ по состоянию на 1 января 2006 года налогоплательщики НДС обязаны провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженностей по состоянию на 31 декабря 2005 года включительно. По результатам инвентаризации определяются:

- дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ,

- кредиторская задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 1 января 2006 года, в составе которой имеются суммы НДС, предъявленные к оплате продавцами товаров (работ, услуг) и имущественных прав и подлежащие налоговому вычету в соответствии с главой 21 НК РФ.

В соответствии с пунктом 9 статьи 2 Закона N 119-ФЗ, если до 1 января 2008 года налогоплательщик не оплатил суммы налога, предъявленные ему продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав, которые были приняты им на учет до 1 января 2006 года, налоговые вычеты таких сумм налога производятся в первом налоговом периоде 2008 года.

Учитывая, что для получения налогового вычета такое условие как уплата налога поставщику Обществом было выполнено на момент вынесения Инспекцией решений от 25.05.2004 и от 23.07.2004 и добросовестность Общества относительно возврата заемных денежных средств под сомнение не ставилась (обратное не доказано), то, соответственно, переходные положения Закона N 119-ФЗ в рассматриваемой ситуации неприменимы.

Кассационная инстанция поддерживает вывод суда первой инстанции, что право налогоплательщика на налоговые вычеты и возмещение НДС в случае документального подтверждения их обоснованности установлено главой 21 НК РФ и может быть реализовано в пределах трехлетнего срока со дня истечения соответствующего налогового периода, то есть периода, когда это право возникло в силу положений закона, а не по мнению участника отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Как обоснованно указал суд первой инстанции, под "соответствующим налоговым периодом" следует понимать налоговый период, когда налогоплательщиком соблюдены все условия для применения налоговых вычетов (возмещения) по НДС, предусмотренные статьями 171-172 НК РФ.

То обстоятельство, что решениями Инспекции от 25.05.2004 и от 23.07.2004 было отказано в применении вычетов по НДС, не является основанием для продления пресекательного срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

Суд кассационной инстанции также принимает во внимание наличие единообразия в толковании и применении арбитражными судами норм главы 21 НК РФ относительно подтверждения права на заявление налоговых вычетов по НДС применительно к рассматриваемой ситуации.

Так, в постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.12.2004 N 4149/09 разъяснено:

"В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. При этом вычеты сумм налога, предъявленные продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств.

Согласно разъяснению Конституционного Суда Российской Федерации, данному в определении от 04.11.2004 N 324-О, из определения от 08.04.2004 N 169-О не следует, что налогоплательщик во всяком случае не вправе произвести налоговый вычет, если сумма НДС уплачена им поставщику товаров (работ, услуг) в составе цены, в частности денежными средствами (в том числе до момента исполнения налогоплательщиком обязанности по возврату займа). Право на вычет сумм налога, предъявленных налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг), не может быть предоставлено в том случае, если имущество, приобретенное по возмездной сделке, к моменту передачи поставщику в счет оплаты начисленных сумм налога не только не оплачено либо оплачено не полностью, но и явно не подлежит оплате в будущем".

Выводы суда первой инстанции согласуются с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной также в постановлениях от 28.01.2008 N 12064/07, от 15.06.2010 N 2217/10.

В рассматриваемой ситуации о наличии каких-либо доказательств недобросовестных действий Общества в целях неправомерного налогового вычета Инспекция не заявляла.

Налогоплательщик не был лишен права обжаловать решения Инспекции от 25.05.2004 и от 23.07.2004, обратиться за возмещением НДС в установленный законом 3-летний срок с момента возникновения права на возмещение НДС.

Общество, заявляя в уточненной декларации за 4 квартал 2010 года, представленной в 2011 году, налоговые вычеты по суммам налога, предъявленным подрядчиками и уплаченным им в 2001-2002 годах по законченным и введенным в эксплуатацию в октябре 2003 года объектам капитального строительства, право на применение которых (вычетов) возникло в 2004 году, включило спорные суммы вычетов по НДС в декларацию, представленную за пределами установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ пресекательного трехлетнего срока с даты окончания соответствующих налоговых периодов, в связи с чем основания для применения вычетов в размере 23 951 140 руб. и возмещения налога у Общества в 2010 году отсутствуют.

Ссылка суда апелляционной инстанции на судебную практику, согласно которой применение вычета по НДС за пределами налогового периода, в котором это право возникло, само по себе не может служить основанием для лишения налогоплательщика права на применение налогового вычета, не может быть признана обоснованной, поскольку в рассматриваемом случае причиной отказа в возмещении НДС было нарушение срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ, а не применение вычета по НДС за пределами налогового периода, в котором это право возникло.

Поскольку судом апелляционной инстанции были неправильно истолкованы нормы налогового законодательства (положения статей 172-173 НК РФ) применительно к установленным по делу обстоятельствам, а суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал материалы дела, дал оценку всем доводам сторон, применив нормы материального права, подлежащие применению, постановление от 15.03.2012 Восьмого арбитражного апелляционного суда подлежит отмене с оставлением в силе решения от 20.12.2011 Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа-Югры.

Руководствуясь пунктом 5 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

постановление от 15.03.2012 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А75-8109/2011отменить.

Оставить в силе решение от 20.12.2011 Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры по настоящему делу.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Г.В. Чапаева

Судьи

С.А. Мартынова И.В. Перминова