Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12 марта 2013 г. N Ф04-587/13 по делу N А02-1031/2012

г. Тюмень

12 марта 2013 г.

Дело N А02-1031/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 05 марта 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 12 марта 2013 года.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Мартыновой С.А.

судей Поликарпова Е.В.

Чапаевой Г.В.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Алтай на решение Арбитражного суда Республики Алтай от 18.09.2012 (судья Соколова А.Н.) и постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 07.12.2012 (судьи Журавлева В.А., Усанина Н.А., Хайкина С.Н.) по делу N А02-1031/2012 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Актив-М" (649006, г. Горно-Алтайск, ул. Комсомольская, 13, ОГРН 1110411002668 ИНН 0411155949) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Алтай (649002, Горно-Алтайск, ул. Чорос-Гуркина, 40, ОГРН 1070411002254 ИНН 0411131507) о признании недействительными решений налогового органа.

В заседании приняли участие представители:

от общества с ограниченной ответственностью "Актив-М" - Данильчук В.А. по доверенности от 01.02.2013 N 1;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Алтай - Немов А.Г. по доверенности от 09.01.2013, Кахтунова А.В. по доверенности от 27.02.2013, Ревтова О.О. по доверенности от 26.02.2013.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Актив-М" (далее - Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Алтай с заявлением о признании незаконными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Алтай (далее - Инспекция, налоговый орган) от 16.04.2012 N 5275 об отказе в привлечении к налоговой ответственности и N 196 об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость (далее - НДС).

Решением от 18.09.2012 Арбитражного суда Республики Алтай, оставленным без изменения постановлением от 07.12.2012 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные Обществом требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права и указывая, что суды не оценили все представленные в материалы дела доказательства получения Обществом необоснованной налоговой выгоды в их совокупности и взаимосвязи, просит принятые по делу судебные акты отменить, направить дело на новое рассмотрение. Подробно доводы изложены в кассационной жалобе.

Общество возражает против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыву.

Судами и материалами дела установлено следующее.

По результатам проведения камеральной налоговой проверки представленной Обществом налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2011 года Инспекцией приняты решения, оставленные без изменения решением вышестоящего налогового органа от 01.06.2012 N 04-18/4159, от 16.04.2012 N 5275 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и N 196 об отказе в возмещении НДС в сумме 35 420 186 рублей. Основанием для вынесения указанных решений послужило то, что в ходе налоговой проверки выявлены обстоятельства, которые, по мнению налогового органа, свидетельствуют о признаках недобросовестности Общества как налогоплательщика, о фиктивном документообороте, об отсутствии реальных хозяйственных операций, связанных с приобретением у ООО "Реал-Гарант" горно-шахтного оборудования на общую сумму 232 199 000 рублей (в том числе НДС - 35 420 186,44 рублей).

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в арбитражный суд.

Суд кассационной инстанции, в соответствии с требованиями статей 284, 286 АПК РФ проверив правильность применения арбитражными судами норм материального и процессуального права, изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва на нее, выслушав представителей сторон, считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 и пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налоговым вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров, предназначенных для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 названного Кодекса. Данные вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, после принятия налогоплательщиком на учет названных товаров.

Нормы НК РФ, в том числе положения главы 21 названного Кодекса, связывают возникновение прав и обязанностей при исчислении и уплате в бюджет налогов с осуществлением налогоплательщиком реальных операций (фактов хозяйственной деятельности).

Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям, установленным статьей 162 АПК РФ, и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

В силу части 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (часть 2 статьи 71 АПК РФ).

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) под налоговой выгодой для целей данного постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (пункты 3, 4 Постановления N 53).

В соответствии с пунктом 5 Постановления N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

В силу пункта 6 Постановления N 53 судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, указанными в пункте 5 данного Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В пункте 9 Постановления N 53 указано, что судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Как следует из материалов дела, Обществом по договору купли - продажи от 02.09.2011 N 05/09 было приобретено у ООО "Реал-Гарант" горно-шахтное оборудование на общую сумму 232 199 000 рублей (в том числе НДС - 35 420 186,44 рублей); в целях подтверждения к вычету сумм НДС Обществом были представлены договор купли - продажи с указанным контрагентом, счета - фактуры, книга покупок, акты приема-передачи товара, товарные накладные, договор хранения с ООО "ОрионСиб", карточки бухгалтерских счетов, журнал учета полученных счетов-фактур, товарно-транспортные накладные (в подтверждение транспортировки оборудования ИП Евсюковой Е.В.).

Согласно оспариваемым решениям Инспекция выявила обстоятельства, совокупность которых привела ее к выводу о создании участниками гражданского-правовых сделок искусственного документооборота без осуществления реальных хозяйственных операций с целью получения налогоплательщиком налоговой выгоды в виде налоговых вычетов по НДС.

Суды обеих инстанций, принимая обжалуемые судебные акты, пришли к выводу о недоказанности налоговым органом совершения Обществом и его контрагентами согласованных действий, направленных на необоснованное возмещение сумм НДС. При этом суды исходили из того, что Инспекцией в ходе проверки не была установлена совокупность указанных в постановлении N 53 обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности заявителя и в правомерности заявленной им налоговой выгоды; судами также отмечено, что каких-либо претензий к документам, подтверждающим приобретение Обществом спорного оборудования у ООО "Реал-Гарант", Инспекцией не предъявлено, контрагенты заявителя подтвердили наличие спорных хозяйственных операций (по приобретению и транспортировке оборудования).

Кассационная инстанция считает обстоятельства, положенные судами в основу указанных выше выводов, не соответствующими требованию достаточности. В нарушение статей 71, 168, 170, 271 АПК РФ не получили всесторонней оценки судов при рассмотрении настоящего дела следующие доводы Инспекции.

Так, налоговый орган, поставив по сомнение реальность приобретения горно-шахтного оборудования, указывал на следующие обстоятельства, изложенные, в том числе в оспариваемом решении, отзыве на заявление, в апелляционной жалобе:

- регистрацию Общества (24.06.2011) по адресу, являющемуся адресом "массовой регистрации" (649006, г. Горно-Алтайский, ул. Комсомольская,13) незадолго до совершения спорной операции по приобретению оборудования (02.09.2011); отсутствие постоянно действующего исполнительного органа Общества по адресу государственной регистрации (что препятствует осуществлению налогового контроля со стороны Инспекции); отсутствие у заявителя необходимых условий для достижения результатов экономической деятельности (управленческого, технического персонала, основных средств, производственных активов, транспортных средств); наличие доказательств, свидетельствующих об отсутствии реальной финансовой возможности у налогоплательщика по оплате за приобретенное оборудование, а также услуг по транспортировке спорного оборудования (услуги ИП Евсюковой Е.В.) и по его хранению (услуги ООО "ОрионСиб") (неоднократные соглашения об отсрочке оплаты платежей); наличие доказательств, свидетельствующих об отсутствии каких-либо расчетов за приобретенное оборудование между контрагентом Общества и его продавцом (анализ выписок по расчетным счетам ООО "Реал-Гарант" и ООО "Валтекс", согласно данным налоговых деклараций по НДС выручка от реализации в спорные периоды отсутствует, декларации представлены с "нулевыми" показателями); представление налогоплательщиком недостоверных сведений относительно транспортировки оборудования, его хранения (показания водителя Басистого О.А., а также руководителя НОУ "Новокузнецкая объединенная техническая школа Кемеровского областного совета РОСТО (ДОСААФ) Таранюка Н.В. и работника данного учреждения Селивановой А.С. об отсутствии реальных арендных отношений с ООО "ОрионСиб", а также нахождения в рассматриваемый период на территории учреждения какого-либо горно-шахтного оборудования; отсутствие доказательств, свидетельствующих о наличии спорного оборудования у налогоплательщика, а также о его дальнейшей реализации, либо использовании в иной экономической деятельности.

Судами установлено и следует из материалов дела, что приобретенное Обществом по договору купли-продажи горно-шахтное оборудование поставлено на учет.

Вместе с тем, как усматривается из материалов дела и не оспаривается заявителем, на момент совершения спорной сделки у налогоплательщика отсутствовали соответствующие финансовые ресурсы для оплаты горно-шахтного оборудования (232 199 000 рублей, в том числе НДС - 35 420 186 рубля); заявителем представлены доказательства частичной оплаты горно-шахтного оборудования, что составляет 0,2% от стоимости данного оборудования; сделка имела разовый характер, заявитель иной экономической деятельности не вел.

Суды обеих инстанций, применяя Постановление N 53 к обстоятельствам по настоящему делу, должны были оценивать достоверность представленных заявителем и налоговым органом доказательств на предмет их влияния во взаимной связи и совокупности на решение вопроса об обоснованности принятых Инспекцией решений.

Упомянутые обстоятельства касаются тех сведений, полученных налоговым органом в результате проведения мероприятий налогового контроля, которые привели его к выводу об уменьшении Обществом налоговой обязанности путем совершения действий, не обусловленных разумными экономическими причинами или целями делового характера, так и доводов Общества об объективной связи понесенных им расходов по приобретению спорного оборудования с последующим его использованием в предпринимательских целях.

Наличие или отсутствие разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика устанавливается судом с учетом оценки доказательств о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Суды отказывают в признании обоснованности получения налоговой выгоды, если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось возмещение НДС при отсутствии намерения осуществлять названную деятельность.

Ввиду косвенного характера НДС неуплата участниками сделок, связанных с куплей-продажей горно-шахтного оборудования, данного налога в бюджет является признаком, который также мог привести суды к выводу о наличии у Общества цели уклонения от налогообложения и необоснованного возмещения НДС из бюджета в результате согласованных действий хозяйствующих субъектов.

Таким образом, выводы судов о том, что в данном случае Инспекцией по результатам проведения камеральной налоговой проверки не представлено достаточных доказательств совершения Обществом и его контрагентами лишенных экономического содержания согласованных действий, свидетельствующих об искусственном создании налогоплательщиком оснований для необоснованного возмещения соответствующих сумм НДС из бюджета, следует признать преждевременными.

Как указано выше, в рассматриваемом случае налоговый орган, поставив под сомнение реальность осуществления спорной хозяйственной операции между Обществом и ООО "Реал-Гарант", приводил доводы, свидетельствующие не только о недостоверности документов, представленных Обществом в подтверждение приобретения товара, его транспортировки и хранения, но и ссылался на такие обстоятельства, как регистрацию Общества незадолго до заключения спорной сделки, отсутствие сотрудников у Общества, основных средств; отсутствие каких-либо расходов на приобретение, транспортировку, хранение (заключения соглашений по всем сделкам об отсрочке платежей), отсутствие финансовых ресурсов для оплаты горно-шахтного оборудования, о том, что сделка имела разовый характер, отсутствие у налогоплательщика какой-либо иной хозяйственной деятельности.

Праву налогоплательщика (покупателя) на возмещение из бюджета НДС корреспондирует обязанность налогоплательщика (продавца) по уплате названного налога в бюджет в денежной форме.

Вместе с тем, в данном случае как усматривается из решения налогового органа, в ходе налоговой проверки Инспекцией установлено (стр. 31-36 решения, т.1, л.д. 32-36), что представленные налогоплательщиком доказательства о дальнейшей реализации им спорного оборудования ООО "ТомусаСтройСиб" и ООО "Вектор" также не подтверждают реальность спорных хозяйственных операций.

Однако, в нарушение требований статей 65, 71 АПК РФ судами не дана полная и всесторонняя оценка доводам налогового органа, а также доказательствам, опровергающим факт реального осуществления Обществом спорной хозяйственной операции по приобретению горно-шахтного оборудования, его фактического наличия у налогоплательщика как в момент совершения операции, так и в момент проведения налоговой проверки и в настоящее время, дальнейшей реализации оборудования.

При этом, как разъяснено Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 25.07.2001 N 138-О, обязанность доказывания недобросовестности налогоплательщика возложена на налоговые органы. Однако данное положение закона не освобождает налогоплательщика от обязанности доказывания достоверности сведений, содержащихся в документах, представляемых в налоговый орган в подтверждении своего права на получение налоговых вычетов.

Следовательно, налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

С учетом изложенного, выводы судов о том, что Инспекция не опровергла представленных заявителем доказательств, свидетельствующих о реальности совершенных с ООО "Реал-Гарант" хозяйственных операций по возмездному приобретению товара, не доказала, что указанные операции в действительности не совершались, а также налоговым органом не выявлены обстоятельства, свидетельствующие о нарушении налогового законодательства со стороны поставщика оборудования, перевозчика и хранителя, кассационная инстанция считает необоснованными, учитывая, что в материалах дела отсутствуют доказательства реального приобретения спорного горно-шахтного оборудования, его наличие у налогоплательщика как в момент совершения спорной сделки, так и в момент налоговой проверки.

Кроме того, отклоняя доводы налогового органа об отсутствии доказательств реального наличия спорного оборудования у заявителя, суды сослались на то, что из осмотра, проведенного органами внутренних дел, явствует наличие спорного оборудования по указанному в договоре хранения адресу, и Инспекция не оспаривает факт изображения на представленных в материалы дела фотографиях горно-шахтного оборудования, находящегося по адресу: г. Новокузнецк, пр. Строителей,12.

Однако судами не указано, когда и кем был проведен данный осмотр, соответствующие доказательства в материалах дела отсутствуют; доказательства, подтверждающие соответствие оборудования на указанных фотографиях, горно-шахтному оборудованию, приобретенному Обществом по спорной сделке.

На основании изложенного суд кассационной инстанции считает выводы судов формальными, не основанными на полном и всестороннем исследовании материалов настоящего дела, поскольку в нарушение статей 71, 168, 271 АПК РФ не дана оценка в совокупности всем доказательствам и доводам Инспекции относительно получения Обществом необоснованной налоговой выгоды; судами допущены нарушения норм процессуального права (статей 68, 71, 162, 168, 268 АПК РФ), которые могли привести к принятию неверных судебных актов.

Суды, отклонив доводы Инспекции по отдельности, не выполнили требования части 2 статьи 71 АПК РФ о необходимости оценки взаимосвязанных доказательств по делу в их совокупности, что привело к принятию необоснованных решения и постановления. При таких обстоятельствах решение и постановление по настоящему делу подлежат отмене, а дело - передаче на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует устранить данные нарушения, всесторонне, полно и объективно исследовать все имеющиеся материалы дела в их совокупности, при необходимости предложить сторонам представить дополнительные доказательства (в том числе предложить Обществу представить доказательства достоверности информации, изложенной в документах, на основании которых оно претендует на предоставление налоговых вычетов), предложить сторонам произвести осмотр горно-шахтного оборудования в месте его хранения, дать оценку всем доводам сторон относительно оспариваемых налогоплательщиком решений.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, постановил:

решение от 18.09.2012 Арбитражного суда Республики Алтай и постановление от 07.12.2012 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А02-1031/2012 отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Алтай.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

С.А. Мартынова

Судьи

Е.В. Поликарпов Г.В. Чапаева