Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 26 марта 2013 г. N Ф04-1102/13 по делу N А27-13193/2012

г. Тюмень

26 марта 2013 г.

Дело N А27-13193/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 19 марта 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 марта 2013 года.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Чапаевой Г.В.

судей Кокшарова А.А.

Мартыновой С.А.

при ведении протокола помощником судьи Шимпф Е.В.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Крестьянское хозяйство С.И. Рощупкина" на постановление от 13.12.2012 Седьмого арбитражного апелляционного суда и кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Кемеровской области на решение от 26.09.2012 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Потапов А.Л.) и постановление от 13.12.2012 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Усанина Н.А., Журавлева В.А., Колупаева Л.А.) по делу N А27-13193/2012 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Крестьянское хозяйство С.И. Рощупкина" (ОГРН 1044212013702, ИНН 4212426951; 652575, Кемеровская обл., Ленинск-Кузнецкий р-н., с. Шабаново, ул. Советская, 81) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Кемеровской области (ОГРН 1044212012250, ИНН 4212021105; 652515, Кемеровская обл., г. Ленинск-Кузнецкий, пр-т Кирова, 85, 2) о признании недействительным решения.

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Кемеровской области (судья Кулебякина Е.Н.) в заседании участвовали представители:

от общества с ограниченной ответственностью "Крестьянское хозяйство С.И. Рощупкина" - Рощупкина Е.С. по доверенности от 27.07.2012,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Кемеровской области - Лысенко М.Н. по доверенности от 09.01.2013, Тихонова А.А. по доверенности от 09.01.2013.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Крестьянское хозяйство С.И. Рощупкина" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Кемеровской области (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 11.04.2012 N 7 в части доначисления единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН) в сумме 1 161 893 руб. (в том числе 696 600 руб. за 2008 год, 465 293 руб. за 2010 год), привлечения к ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 280 373,8 руб. и уменьшения убытка за 2009 год в размере 6 560 714 руб.

Решением от 26.09.2012 Арбитражного суда Кемеровской области заявленные требования удовлетворены.

Постановлением от 13.12.2012 Седьмого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции отменено в части признания недействительным решения Инспекции по доначислению ЕСХН за 2010 год в сумме 465 293 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 141 053, 8 руб. В указанной части принят по делу новый судебный акт - об отказе в удовлетворении требований. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Инспекция, указывая на неполноту оценки в судебных актах всех ее доводов и доказательств, просит принятые по делу судебные акты отменить в части удовлетворения требований Общества, вынести по делу новый судебный акт. Подробно доводы изложены в кассационной жалобе.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, просит принятое по делу постановление отменить в части отказа в удовлетворении требований. Подробно доводы изложены в жалобе.

Судами и материалами дела установлено следующее.

По результатам проведения выездной налоговой проверки Инспекцией составлен акт и принято решение от 11.04.2012 N 11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Обществу, в том числе начислен штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ по ЕСХН в общей сумме 280 373,8 руб.: в размере 187 315,2 руб. (за 2008 год), в размере 93 058,6 руб. (за 2010 год); по статье 123 НК РФ в размере 72,8 руб., пени по ЕСХН в сумме 99 734,45 руб., по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 779,34 руб.; начислена недоимка в размере 1 401 869 руб. по ЕСХН и 364 руб. по НДФЛ; предложено уменьшить сумму убытка, полученного в 2009 году, на 6 560 714 руб.

Данное решение Обществом обжаловано в Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области, решением которого N 324 от 06.06.2012 жалоба оставлена без удовлетворения, решение Инспекции - без изменения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в арбитражный суд с заявлением о признании решения Инспекции частично недействительным.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационных жалоб, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, основанием принятия решения Инспекцией явилось, в том числе исключение из состава расходов по ЕСХН затрат по сделкам Общества с ООО "Аспект" (договор купли-продажи товара (удобрений) от 13.03.2008 N 12-АР) и с ООО "Оптима" (договор купли-продажи товара (удобрений) от 05.12.2008 N 21 и от 03.03.2009 N 03).

Суд кассационной инстанции считает, что суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 252, 270, 346.2, 346.4, 346.5, 346.6 НК РФ, статей 49, 51 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", определений Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О, от 12.07.2006 N 267-О, всесторонне исследовали доводы и доказательства сторон и пришли к правильным выводам о неправомерном исключении Инспекцией из состава расходов затрат по сделкам с указанными контрагентами, поскольку операции по приобретению спорного товара носят реальный характер и обусловлены разумными экономическими целями.

Так, судами обоснованно учтено следующее:

- в рассматриваемом случае контрагенты Общества зарегистрированы в Едином государственном реестре юридических лиц;

- все операции с указанными контрагентами были отражены Обществом в бухгалтерском учете, оплата за приобретенные удобрения произведена путем перечисления денежных средств на банковские счета контрагентов;

- факт выдачи кредитных средств Обществу со стороны ОАО "Россельхозбанк", ОАО "Сбербанк", а также выделенных субсидий в Администрации Кемеровской области, направленных на приобретение удобрений у данных поставщиков;

- наличие справки ОАО "Россельхозбанк", в которой банк подтвердил проверку контрагентов ООО "Аспект" и ООО "Оптима" его службой безопасности;

- отсутствие нарушений целевого использования кредитных денежных средств при выборочной проверке; предоставление банку договоров и документов по отгрузке товара;

- Инспекцией не опровергнуты факты поставки товаров и использования их налогоплательщиком в предпринимательской деятельности;

- отсутствие доказательств того, что Общество знало о недобросовестности поставщиков и сознательно осуществило их выбор в целях заявления необоснованной налоговой выгоды;

- непредставление Инспекцией доказательств того, что объем приобретенных агрохимикатов и удобрений у спорных контрагентов фактически поставлен ООО "Сельхозхимия" в адрес Общества;

- непредставление Инспекцией доказательств того, что Общество участвовало в перевозке приобретенных товаров, в связи с чем в рассматриваемом случае товарно-транспортная накладная не является первичным документом для операций по реализации товаров;

- перечисление денежных средств на счета Общества за зерно от ООО "Аспект" (2 098 264 руб.) и ООО "Оптима" (2 000 000 руб.).

Учитывая, что в кассационной жалобе Инспекцией документально не опровергнуты выводы судов, в том числе относительно реальности понесенных расходов по приобретению товара, а заявленные доводы (относительно необходимости перевозки товара в специально оборудованном транспорте, о возврате денежных средств, о подписании документов неустановленными лицами и т.д.) были предметом рассмотрения судов и фактически направлены на переоценку выводов судов относительно обстоятельств по данному делу, которым судами на основе полного исследования доказательств, представленных сторонами, дана правильная оценка, основания для удовлетворения кассационной жалобы Инспекции отсутствуют.

Основанием доначисления ЕСХН за 2010 год в размере 465 293 руб. явились следующие обстоятельства.

В 2009 году Обществом был получен убыток; Обществом подана уточненная налоговая декларация, согласно которой Общество перенесло убыток 2009 года на 2010 год в размере налогооблагаемой базы 2010 года, а также заявило свое право на перенос убытка в возражениях на акт проверки (л.д. 68-69, 118 том 1).

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования Общества в указанной части, исходил из неправомерного непринятия Инспекцией при расчете налога убытков Общества по предыдущему периоду в размере налогооблагаемой базы, установленной налоговым органом при проведении проверки с учетом неоспариваемых налогоплательщиком доначислений.

Апелляционная инстанция, отменяя в указанной части решение суда, указала, что представленные налогоплательщиком уточненные налоговые декларации за 2009 и 2010 годы до оформления результатов выездной налоговой проверки и вынесения соответствующего решения содержали финансовые результаты, соответствующие деятельности организации за заявленные налоговые периоды; уточенная налоговая декларация за 2010 год с учетом переноса убытков по результатам выездной налоговой проверки налогоплательщиком не представлена, в связи с чем у Инспекции отсутствовали правовые основания для уменьшения налоговой базы на суммы незадекларированного убытка, полученного в предыдущих налоговых периодах; сумма убытка носит заявительный характер, у налогового органа отсутствует обязанность по самостоятельному определению сумм убытка, периода его возникновения, поскольку исходя из положений пункта 5 статьи 346.6 НК РФ размер полученного убытка и сумма, на которую будет уменьшена налоговая база по каждому налоговому периоду в течение всего срока использования права на уменьшение налоговой базы на сумму убытка, подтверждается налогоплательщиком соответствующими документами с возложением на него обязанности по их (документам) хранению.

Кассационная инстанция считает ошибочным вывод суда апелляционной инстанции в части, касающейся правомерности исчисления Инспекцией ЕСХН за 2010 год по результатам налоговой проверки с учетом размера убытка, отраженного налогоплательщиком в налоговой декларации, без его корректировки в связи с увеличением Инспекцией налоговой базы в силу следующего.

Из положений статьи 346.6 НК РФ следует, что плательщики ЕСХН вправе уменьшить налоговую базу за налоговый период на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов. При этом под убытком в целях главы 26.1 НК РФ понимается превышение расходов над доходами, определяемыми в соответствии со статьей 346.5 НК РФ.

Налогоплательщики вправе осуществлять перенос убытка на будущие налоговые периоды в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. Налогоплательщики вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка.

Учитывая, что в соответствии с указанными положениями налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период всю сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка, суд первой инстанции пришел к правильному выводу об очевидном волеизъявлении налогоплательщика в рассматриваемом случае на применение положений статьи 346.6 НК РФ в полном объеме (то есть, волеизъявлении на перенос на текущий налоговый период всей суммы полученного в предыдущем налоговом периоде убытка в пределах налоговой базы 2010 года). Поэтому Инспекция, увеличивая по результатам проверки сумму полученного налогоплательщиком дохода, должна была (при отсутствии возражений Общества) использовать сумму убытка предыдущего периода (2009 года) в пределах величины скорректированной ею налоговой базы за последующий налоговый период (2010 год).

При таких обстоятельствах основания для доначисления ЕСХН за 2010 год в размере 465 293 руб. (соответствующего штрафа) по данному эпизоду у Инспекции отсутствовали.

Доводы налогового органа о том, что Общество вправе представить уточненные налоговые декларации, подтверждающие намерение осуществить перенос убытка прошлых лет в большем размере, чем было ранее заявлено налогоплательщиком в рублевом выражении, не принимаются судом кассационной инстанции, поскольку из представленной в Инспекцию декларации следует, что Общество имело намерение осуществить перенос убытков прошлых лет (2009 года) в размере 100 процентов от налоговой базы 2010 года, но не могло предвидеть, в каком размере (в рублевом выражении) налоговый орган определит налоговую базу по результатам выездной проверки. Таким образом, неотражение Обществом убытка в представленной налоговой декларации в установленном Инспекцией размере налоговой базы не может являться основанием для отказа налогоплательщику в реализации права, предусмотренного статьей 346.6 НК РФ, относительно возможности переноса на текущий налоговый период всей возможной суммы убытка, полученного в предыдущем налоговом периоде.

В связи с изложенным, кассационная инстанция считает, что у суда апелляционной инстанции не имелось правовых оснований для отмены решения суда первой инстанции по указанному эпизоду и отказа в удовлетворении соответствующих требований Общества.

Поскольку судом апелляционной инстанции неправильно применены вышеуказанные нормы материального права применительно к установленным по делу обстоятельствам, а суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал материалы дела, дал оценку всем доводам сторон, правильно применив нормы материального права, подлежащие применению, постановление суда подлежит отмене в части отказа в признании недействительным решения N 7 от 11.04.2012 Инспекции по доначислению ЕСХН за 2010 год в сумме 465 293 руб. и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 93 058,6 руб. с оставлением в силе в указанной части решения суда первой инстанции.

Кассационная инстанция соглашается с доводами Общества относительно отсутствия правовой оценки в судебных актах его доводов о необходимости применения статьи 113 НК РФ в отношении штрафа по ЕСХН за 2008 год, однако отмечает следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 113 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

В отношении правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 НК РФ, исчисление срока давности привлечения к ответственности за их совершение производится со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено данное правонарушение.

Как разъяснил Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в постановлении Президиума от 27.09.2011 N 4134/11 по делу N А33-20240/2009, налоговым периодом при квалификации действий налогоплательщика по статье 122 НК РФ является период, предоставленный для исполнения соответствующей обязанности по уплате налога.

В деле N А33-20240/2009 судами рассматривался вопрос об истечении срока давности привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость за июнь 2006 года до срока уплаты - 20.07.2006.

При этом в соответствии со статьей 163 НК РФ (в редакции до Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) налоговый период по налогу на добавленную стоимость устанавливался как календарный месяц, если иное не установлено пунктом 2 настоящей статьи.

Поэтому начало течения срока давности привлечения к налоговой ответственности было определено Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации как 01.08.2006.

В настоящем деле Общество не уплатило ЕСХН за 2008 год до срока уплаты - 31.03.2009, налоговым периодом в соответствии со статьей 346.7 НК РФ является календарный год. Следовательно, началом течения срока давности привлечения к налоговой ответственности является 01.01.2010.

Поскольку решение о привлечении к ответственности вынесено 11.04.2012, то у Инспекции имелись законные основания для привлечения Общества к ответственности за неуплату ЕСХН за 2008 год.

В то же время, поскольку Общество оспаривало доначисленный за 2008 год ЕСХН только в части суммы 696 600 руб., на которую применена налоговая санкция в размере 139 320 руб., то суд апелляционной инстанции обоснованно указал на отсутствие оснований для признания недействительным судом первой инстанции решения Инспекции по начислению штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за 2008 год в полном размере (187 315,2 руб.) и правомерно отказал в удовлетворении требований Общества о признании недействительным решения Инспекции в части начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 47 995,2 руб.

На основании изложенного, руководствуясь пунктом 5 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

постановление от 13.12.2012 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А27-13193/2012 отменить в части отказа в признании недействительным решения N 7 от 11.04.2012 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Кемеровской области по доначислению единого сельскохозяйственного налога за 2010 год в сумме 465 293 руб. и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 93 058,6 руб.

В указанной части оставить в силе решение Арбитражного суда Кемеровской области от 26.09.2012 по настоящему делу.

В остальной части постановление от 13.12.2012 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А27-13193/2012 оставить без изменения.

Председательствующий

Г.В. Чапаева

Судьи

А.А. Кокшаров С.А. Мартынова