Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 13 декабря 2012 г. N 07АП-9834/12

г. Томск

13 декабря 2012 г.

Дело N А27-13193/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 06 декабря 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 13 декабря 2012 года.

Седьмой Арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Усаниной Н.А.

судей: Журавлевой В.А., Колупаевой Л.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Горецкой О.Ю. с использованием средств аудиозаписи

при участии:

от заявителя: Рощупкина Е.С. по доверенности от 27.07.2012 г.

от заинтересованного лица: Лысенко М.Н. по доверенности от 10.01.2012 г., Тихонова А.А. по доверенности от 27.01.2012 г.

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайоной Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Кемеровской области

на решение Арбитражного суда Кемеровской области

от 26 сентября 2012 года по делу N А27-13193/2012 (судья Потапов А.Л.)

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Кемеровской области

на решение Арбитражного суда Кемеровской области

от 26 сентября 2012 года по делу N А27-13193/2012 (судья Потапов А.Л.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Крестьянское хозяйство С.И. Рощупкина"

к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Кемеровской области

о признании недействительным решения от 11.04.2012 г. N 7

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Крестьянское хозяйство С.И.Рощупкина" (далее по тексту - заявитель, Общество, ООО "КХ С.И.Рощупкина", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения N 7 от 11.04.2012 Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Кемеровской области (далее- Инспекция, налоговый орган) в части доначисления единого сельскохозяйственного налога в сумме 1 161 893 руб., в том числе, 696 600 руб. за 2008 год, 465 293 руб. за 2010 год, привлечения к ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 280 373,80 руб. и уменьшения убытка в 2009 году в размере 6 560 714 руб.

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 26.09.2012 г. заявленные требований удовлетворены, признано недействительным решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Кемеровской области в части доначисления ЕСХН за 2008 г. в сумме 696 900 руб., за 2010 г. - 465 293 руб., уменьшения убытка в 2009 г. в размере 6 560 714 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 280 373, 80 руб.

Не согласившись с принятым судебным актом, Инспекция в поданной в Седьмой арбитражный апелляционный суд апелляционной жалобе, ссылаясь на несоответствие выводов суда по взаимоотношениям с ООО "Аспект" и ООО "Оптима" фактическим обстоятельствам дела, в совокупности представленные Инспекцией обстоятельства подтверждают отсутствие реальных хозяйственных операций со спорными контрагентами, не проявления налогоплательщиком должной степени осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов; а равно недостоверность сведений в представленных Обществом первичных документах, выставленных данными контрагентами; в части убытка судом неправильно истолкованы пункт 5 статьи 346.5, глава 26.1 НК РФ, установление убытков в ином порядке (не заявительном) законодательством не предусмотрен; в части налоговых санкций судом допущены нарушения статей 81, 122 НК РФ поскольку условия, установленные пунктом 4 статьи 81 НК РФ не применимы (налогоплательщик не подавал уточненные налоговые декларации на доначисленные в результате выездной налоговой проверки суммы налога до того как узнал о назначении выездной налоговой проверки), то имеющаяся переплата в более поздние периоды не влияет на размер исчисленного штрафа.

ООО "Крестьянское хозяйство С.И. Рощупкина" в представленном отзыве на апелляционную жалобу просит решения суда оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Проверив законность и обоснованность обжалуемого судебного акта Арбитражного суда Кемеровской области в порядке, установленном статей 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции подлежащим отмене в части.

Оспариваемые налогоплательщиком налоговые обязательства доначислены Инспекцией по решению N 7 от 11.04.2012 г., оставленного без изменения решением Управления ФНС России по Кемеровской области от 06.06.2012 г. N 324.

В соответствии со статьей 346.2 НК РФ ООО "Крестьянское хозяйство С.И. Рощупкина" в проверяемом периоде являлось плательщиком единого сельскохозяйственного налога.

Налоговым органом установлено, что за 2009 г. Обществом получен убыток в размере 14 207 095 руб., уменьшенный по результатам выездной налоговой проверки на 6 560 714 руб., в результате сумма убытка за 2009 г. составила 7 646 381 руб., убыток возник по взаимоотношениям с контрагентами ООО "Аспект" и ООО "Оптима".

В соответствии со статьей 346.4. НК РФ объектом налогообложения по ЕСХН признаются доходы, уменьшенные на величину расходов.

Статьей 346.5 НК РФ установлен порядок определения и признания доходов и расходов, в частности, при определении объекта налогообложения учитываются доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ (пункт 1).

Расходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса (пункт 3 статьи 346.5 НК РФ).

Согласно статье 346.6 НК РФ налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

При этом, в соответствии с пунктом 5 указанной нормы налогоплательщики вправе уменьшить налоговую базу за налоговый период на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов. При этом под убытком в целях настоящей главы понимается превышение расходов над доходами, определяемыми в соответствии со статьей 346.5 настоящего Кодекса.

Из положений пункта 49 статьи 270 НК РФ следует, что расходы, не соответствующие пункту 1 статьи 252 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы.

Инспекция в отношении контрагентов ООО "Аспект" и ООО "Оптима" пришла к выводу о необоснованности заявленных расходов, исходя из подписания первичных документов неустановленными лицами со ссылкой на показания Зобкова В.В. (руководитель ООО "Аспект") и Шубина А.Ю. (руководитель ООО "Оптима"), отрицавших свое участие в учреждении и деятельности данных Обществ, результаты почерковедческой экспертизы о подписании первичных документов не данными, а другими лицами; не нахождения их по адресам регистрации, отсутствие необходимого управленческого и технического персонала, основных и транспортных средств и как следствие невозможность поставки ТМЦ силами поставщиков, расходов по расчетным счетам (коммунальные и арендные платежи), представление нулевой бухгалтерской и налоговой отчетности; отсутствие фактов реальной оплаты товара, в связи с тем, что перечисленные на расчетные счета данных контрагентов денежные средства практически сразу возвращались налогоплательщику в качестве оплаты за поставленную пшеницу.

Суд первой инстанции, оценив в порядке статьи 71 АПК РФ, представленные сторонами доказательства по заявленным расходам на поставку ТМЦ поставщиками ООО "Аспект" и ООО "Оптима": договора купли продажи от 13.03.2008 г. N 12-АР, от 05.12.2008 г. N 21 и N 03 от 03.03.2009 г., счета-фактуры N 9 от 23.03.2008 г., N 194 от 22.12.2008 г., N 11 от 11.02.2009 г., товарные накладные N 9 от 23.03.2008 г., N 194 от 22.12.2008 г. и N 11 от 11.02.2009 г., исходя из выдачи кредитных средств ОАО "Россельхозбанк", ОАО "Сбербанк", а также выделенных субсидий в Администрации Кемеровской области, направленных на приобретение удобрений у данных поставщиков, справки ОАО "Россельхозбанк" от 18.09.2012 г. N 056/01-01-694, в которой банк подтвердил проверку контрагентов ООО "Аспект" и ООО "Оптима" его службой безопасности, целевое использование кредитных денежных средств проводилось выборочно на месте поступления товарно-материальных ценностей до внесения их в сельскохозяйственные земли, нарушений целевого использования кредитных денежных средств при выборочной проверке не выявлено, в банк предоставлялись договоры и документы по отгрузке товара; при не опровержении Инспекцией факта поставки ТМЦ и использования их налогоплательщиком в предпринимательской деятельности, с учетом не установления тех обстоятельств, что налогоплательщик знал о недобросовестности поставщиков и сознательно осуществил их выбор в целях заявления необоснованной налоговой выгоды, а равно наличия по расчетным счетам (выписки представлены в материалы дела) хозяйственных операций ООО "Аспект" и ООО "Оптима" не только ООО "КХ С.И.Рашупкина", наличие расходов на приобретение оргтехники, оборудования, авансовых платежей по ЕСН, оплаты НДФЛ и иных налогов (л.д.10-65, т.11 по ООО "Оптима", т.14 по ООО "Аспект"), что не исследовано налоговым органом, пришел к правомерному выводу о документальном подтверждении налогоплательщиком понесенных расходов по сделкам со спорными контрагентами.

Достаточных и бесспорных доказательств наличия в указанных счетах-фактурах неполных, недостоверных и не противоречивых сведений, Инспекцией не предоставлено.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 25.05.2010 г. N 15658/09, если сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, от имени контрагента оформлены за подписью лица, отрицающего их подписание и наличие у него полномочий руководителя, это само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Соответственно, если не доказано, что налогоплательщик знал либо должен был знать о представлении контрагентом недостоверных сведений, либо противоречивых сведений, необходимо исходить из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Отсутствие контрагентов по юридическому адресу, не свидетельствует об их отсутствии и о неосуществлении ими хозяйственной деятельности, не может служить безусловным основанием для вывода о недобросовестности налогоплательщика (с учетом их отсутствия во время проверки, то есть после осуществления хозяйственных операций).

Те обстоятельства, что документы ООО "Аспект" и ООО "Оптима" подписаны не от имени уполномоченных лиц Зобкова В.В. и Шубина А.Ю., бесспорно не подтверждающего невозможность подписания первичных документов, а исходя из движения по расчетным счетам денежных средств, направленных как на приобретение товара (расход), так и за реализацию товаров (доход), заявления налогооблагаемых видов деятельности в совокупности, не свидетельствуют об отсутствии реальности операций по спорным сделкам.

Доводы Инспекции о транзитном характере перечисленных налогоплательщиком денежных средств на расчетные счета ООО "Оптима" 13.02.2009 г. в сумме 6 560 723 руб., 13.02.2009 г. ООО "Оптима", в свою очередь, перечисляет денежные средства ООО "КХ С.И. Ращупкина" в сумме 2 000 000 руб. (назначение платежа за зерно) и 2 350 000 руб. на счет ООО "Аспект" (назначение платежа за оборудование); 13.02.2009 г. ООО "Аспект" перечисляет ООО "КХ С.И.Ращупкина" денежные средства в сумме 2 098 264 руб. (назначение платежа за зерно), не подтверждают наличие особых форм расчетов, направленных на создание видимости хозяйственных операций без их реального осуществления, поскольку обстоятельства поставки налогоплательщиком зерна в адрес поставщиков Инспекцией не устанавливались, полученный доход от реализации зерна названным Обществам, под сомнение не поставлен, при этом суд апелляционной инстанции отмечает непоследовательность позиции Инспекции, ссылающейся на отсутствие у поставщиков необходимых ресурсов, в том числе, и финансовых, однако, не оспаривающей осуществление ими реальной оплаты (на расчетный счет налогоплательщика) за приобретенное у него зерно, обстоятельство перечисления ООО "Оптима" на расчетный счет ООО "Аспект" денежных средств за оборудование, не имеет отношения к взаимоотношениям с ООО "КХ С.И. Ращупкина", его участие в сделке по приобретению оборудования не установлено.

Контрагенты налогоплательщика могут иметь в пользовании имущество и транспорт по договору аренды; отсутствие собственного транспорта не исключает доставку товара сторонней организацией, налоговым органом в рамках налоговой проверки указанные обстоятельства не исследовались; кроме того, отсутствие имущества и транспортных средств в период проведения мероприятий налогового контроля контрагента не опровергает реальности хозяйственных операций и не свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика, получении им необоснованной налоговой выгоды, поскольку гражданское законодательство предполагает привлечение поставщиком товаров, работ, услуг третьих лиц для исполнения обязательств по договору.

Ссылка Инспекции на приобретение агрохимикатов у ООО "Сельхозхимия", а также на более выгодные условия приобретения у ООО "Сельхозхимия", не принимается судом апелляционной инстанции, поскольку совершенные сделки в связи с несоответствием их рыночным цена Инспекцией под сомнение не поставлены; кроме того, из приведенных в решении налогового органа сравнительных таблиц по ценам спорных поставщиков и ООО "Сельхозхимия" следуют отклонения, как в сторону уменьшения, так и увеличения по некоторым удобрениям; при этом отклонения от рыночных цен, а равно соответствия цен у ООО "Сельхозхимия" рыночным Инспекцией не обоснованно.

Бесспорных доказательств того, что объем приобретенных агрохимикатов и удобрений у спорных контрагентов фактически поставлен ООО "Сельхозхимия" в адрес налогоплательщика, Инспекцией не представлено, при проверке не соотносился объем приобретенных ТМЦ у ООО "Сельхозхимия" и спорных контрагентов с объемом принятых налогоплательщиком к бухгалтерскому учету и списанных в сельскохозяйственное производство (удобрение полей); указание в решении Инспекции на завышение налогоплательщиком нормативов расходов по некоторым агрохимикатам, не мотивировано выявленным нарушением применительно к заявленным расходам (не приняты расходы по приобретению ТМЦ у спорных контрагентов, а не занижение расходов ввиду завышения нормативов расходов), кроме того не приведено правового обоснования установления таких нормативов.

В данном случае не оспаривание налогоплательщиком доказательств недостоверности сведений в документах (протоколы допросов Зобкова В.В. и Шубина А.Ю., заключения экспертов), на что ссылается в апелляционной жалобе Инспекция, не свидетельствует о доказанности налоговым органом отсутствия реальных операций со спорными контрагентами.

Доводам Инспекции об отсутствии у Общества товарно-транспортных накладных по доставке минеральных удобрений судом первой инстанции дана надлежащая правовая оценка, и правомерно не приняты в качестве обоснованных, исходя из положений Инструкции Минфина СССР N 156 "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" и постановления Госкомстата от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте", товарно-транспортная накладная (форма 1-Т) является документом для подтверждения расчетов за перевозку грузов, Инспекцией не обосновано и не доказано наличия между сторонами обязательств по расчетам за доставку удобрений.

Ссылка Инспекции на статью 20 Закона об обращении с агрохимикатами, транспортировка агрохимикатов осуществляется только в специальных оборудованных транспортных средствах, а равно об установлении договорами поставки обязанности поставщиков передать налогоплательщику сертификаты качества на товар, которые были запрошены, однако, не представлены налогоплательщиком, несостоятельна, касается гражданско-правовых отношений сторон в рамках заключенных договоров и может свидетельствовать о ненадлежащем исполнении одной из сторон взятых обязательств по договору, но не влияющих на экономическую обоснованность и документальную подтвержденность заявленных расходов в порядке пункта 1 статьи 252 НК РФ.

Доказательств того, что налогоплательщик знал либо не мог не знать об обстоятельствах, указанных в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (пункт 10) налоговым органом суду также не представлено.

В этой связи, ссылка Инспекции на не проявлении налогоплательщиком должной степени осмотрительно и осторожности при выборе контрагентов, отклоняется, как не являющиеся единственным и безусловным основанием для признания заявленных расходов необоснованными.

Исследованные судом документы свидетельствуют о том, что операции по приобретению продукции носят реальный характер и обусловлены разумными экономическими целями; факт оприходования товара, приобретенного у поставщиков, и его использования в целях осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности, налоговым органом не опровергнут.

Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции по эпизоду неправомерного уменьшения налоговым органом убытков по расходам, заявленным по поставщикам ООО "Оптима" и ООО "Аспект", и принятия доводов апелляционной жалобы Инспекции в указанной части, у суда апелляционной инстанции не имеется.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией установлено не включение Обществом в 2010 г. в налоговую базу доходов в сумме 7 754 885 руб. в виде полученных субсидий, в результате чего доначислен ЕСХН в сумме 465 293 руб., налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 93 058, 60 руб.

По данному эпизоду решение Инспекции заявителем не оспаривалось, мотивы по которым суд первой инстанции пришел к выводу о признании недействительным решения Инспекции по доначислению ЕСХН по неучтенным в доходной части субсидиям, в обжалуемом судебном акте не приведены.

Представитель Общества в суде апелляционной инстанции подтвердил, что в данной части решение Инспекции не оспаривал.

Полученные ООО "КХ С.И. Ращупкина" субсидии на компенсацию понесенных затрат, целевыми поступления в понятии, приведенном в пункте 2 статьи 251 НК РФ не признаются, в связи с чем, подлежат налогообложению в составе внереализационных доходов, учитываемых в целях налогообложения ЕСХН.

Таким образом, в нарушение статей 346.4, 346.5, 346.6, 249, 250, 251 НК РФ налогоплательщиком необоснованно занижены доходы от реализации при исчислении ЕСХН, что привело к неправомерному занижению налоговой базы и неуплате единого сельскохозяйственного налога за 2010 г. в сумме 465 293 руб.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования заявителя в указанной части исходил из неправомерного непринятия Инспекцией при расчете убытков Общества по предыдущему периоду и указал на наличие убытка в 2009 г., отсутствие между сторонами спора по убытку в размере 6 560 714 руб., в связи с чем, доводы Инспекции в остальной части убытка по 2009 г., по мнению суда, не имеют какого-либо значения, поскольку судом исследуется возможность переноса убытка Обществом (стр. 16 решения).

Между тем при рассмотрении спора судом не принято во внимание следующее.

В соответствии со статьями 23, 54 НК РФ, налогоплательщик самостоятельно исчисляет налоговую базу и сумму налога, подлежащую уплате, применительно к правилам и порядку, установленному соответствующими положениями части второй Налогового кодекса Российской Федерации, на основании данных учета хозяйственных операций, определяемых на основании первичных документов.

При этом, в соответствии со статьей 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных НК РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах, а обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.

В соответствии с пунктом 5 статьи 346.6 НК РФ налогоплательщики, применяющие систему налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога, вправе уменьшить налоговую базу за налоговый период на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов. При этом под убытком в целях настоящей главы понимается превышение расходов над доходами, определяемыми в соответствии со статьей 346.5 настоящего Кодекса.

Налогоплательщики вправе осуществлять перенос убытка на будущие налоговые периоды в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.

Налогоплательщики вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка.

Убыток, не перенесенный на следующий год, может быть перенесен целиком или частично на любой год из последующих девяти лет.

Таким образом, налоговым законодательством предоставлено право плательщикам ЕСХН переноса убытка полученного в предыдущем налоговом периоде на последующие налоговые периоды.

Общество воспользовалось данным правом и 10.01.2012 г. до окончания выездной налоговой проверки представило уточненные налоговые декларации по ЕСХН за 2010 г., включив убытки за 2009 г. в сумме 2 161 661 руб.; а также за 2009 г. с отражением суммы полученного убытка в размере 14 207 095 руб. (сумма налога, подлежащего к уплате за 2009 г. по первичной декларации уменьшена на 131 514 руб.); 11.01.2012 г. налогоплательщик представил уточненную налоговую декларацию по ЕСХН за 2008 г. с суммой налога к уплате 341 784 руб. (сумма налога, подлежащего уплате уменьшена по первичной налоговой декларации на 21 748 руб.).

Представленные налогоплательщиком уточненные налоговые декларации за 2009 и 2010 гг. до оформления результатов выездной налоговой проверки и вынесения соответствующего решения содержали финансовые результаты, соответствующие деятельности организации за заявленные налоговые периоды; уточенная налоговая декларация за 2010 г. с учетом переноса убытков по результатам выездной налоговой проверки налогоплательщиком не представлена, в связи с чем, у Инспекции отсутствовали правовые основания для уменьшения налоговой базы на суммы не задекларированного убытка, полученного в предыдущих налоговых периодах; сумма убытка носит заявительный характер, у налогового органа отсутствует обязанность по самостоятельному определению такого убытка, периода его возникновения, суммы убытка, поскольку исходя из положений пункта 5 статьи 346.6 НК РФ размер полученного убытка и сумма, на которую была уменьшена налоговая база по каждому налоговому периоду, в течение всего срока использования права на уменьшение налоговой базы на сумму убытка, подтверждается налогоплательщиком соответствующими документами с возложением него обязанности по их (документам) хранению.

Ссылка налогоплательщика на то, что он не мог предвидеть в каком размере налоговый орган определит налоговую базу по результатам проверки, несостоятельна, в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 32 НК РФ в обязанности налогового органа входит осуществление контроля за соблюдением законодательства о налогах сборах, в том числе проверки учета налогоплательщиком своих доходов и расходов, налогоплательщик, в свою очередь, обязан вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения (подпункты 1, 3 пункта 1 статьи 23 НК РФ).

При таких обстоятельствах, довод налогоплательщика о его волеизъявлении на перенос убытков прошлых лет с учетом положений пункта 5 статьи 346.6 НК РФ в размере 100 процентов, не соответствует пункту 5 статьи 346.6, статьям 23, 54 НК РФ, исходя из положений которых у налогового органа отсутствовали основания для включения в состав убытков за 2009 г., 2010 г. в сумме большей, чем отражено налогоплательщиком в налоговых декларациях, кроме того, с учетом занижения налоговой базы (не оспариваемой заявителем).

В данном случае, ссылка Общества на отсутствие технической возможности указать доначисленную сумму дохода по результатам выездной налоговой проверки (отзыв на апелляционную жалобу), документально не подтверждена, не лишает налогоплательщика права на представление уточненной налоговой декларации с заявлением дохода (в сумме определенной налоговой органом) и правом на перенос убытка, доказательств того, что такая уточненная налоговая декларация подана и не принята Инспекцией, в материалах дела не имеется.

При этом, учет убытков в ином порядке (в том числе путем подачи налогоплательщиком заявления по результатам выездной налоговой проверки) законодательством не установлен.

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 14.07.2005 N 9-П, публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу статей 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции Российской Федерации, не может выполнять суд. Поэтому законодатель, учитывая публично-правовую природу и специфику налоговых правонарушений и налоговой ответственности, выраженные в соответствующих правоотношениях, вправе наделить налоговые органы определенными правомочиями по осуществлению административной юрисдикции в сфере налоговой ответственности, обеспечивая при этом соблюдение требований статьи 46 (части 1 и 2) Конституции Российской Федерации, гарантирующей каждому судебную защиту его прав и свобод и право на обжалование в суд решений и действий органов государственной власти и должностных лиц (п. 3.2).

Таким образом, с учетом положений статей 198, 200, 201 АПК РФ, суд не может и не должен в рамках рассмотрения дела о признании недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности определять нарушения налогового законодательства налогоплательщиком, не выявленные и не установленные налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки.

Принятие налоговым органом убытков в размере заявленном налогоплательщиком, при наличии права на перенос убытка, полученного в 2009 г. в полном размере с учетом полученных доходов и произведенных расходов на любой из последующих девяти лет, не может быть признано нарушающим права и законные интересы Общества, в связи с чем, доводы суда о нарушении налоговым органом статьи 346.6 НК РФ в результате непринятия при расчете налогов убытка налогоплательщика по предыдущему периоду, основаны на ошибочном толковании статей 23, 54, пункта 5 статьи 346.6 НК РФ, а равно не соответствуют фактически установленным обстоятельствам дела, с учетом установления Инспекцией занижения налогоплательщиком дохода в целях исчисления ЕСХН.

При таких обстоятельствах, доначисление Инспекцией Обществу ЕСНХ в сумме 465 293 руб. (по неучтенным в доходе субсидиям), привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 93 058, 60 руб. является правомерным.

В части налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ, признанных судом недействительными в размере 280 373, 80 руб. (93 058, 60 руб. за 2010 г., 187 315, 20 руб. по ЕСХН за 2008 г.), суд исходил из наличия у Общества переплаты по налогу в сумме 283 262 руб., которая с учетом убытка прошлого периода, по мнению суда, перекрывает произведенные налоговым органом доначисления в части неоспариваемой Обществом.

Выводы суда по рассматриваемому эпизоду суд апелляционной инстанции находит ошибочными.

Согласно пункту 4 статьи 89 Кодекса предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

В соответствии с пунктом 7 статьи 101 Кодекса по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности. Содержание данных решений регламентировано в пункте 8 статьи 101 Кодекса.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного правонарушения со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие эти обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, принятое решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности с указанием статей Кодекса, предусматривающих ответственность за совершенное правонарушение. В решении указываются размер выявленной недоимки и начисленных пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101.3 Кодекса решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит исполнению со дня его вступления в силу.

На основании вступившего в силу решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности лицу, в отношении которого вынесено это решение, направляется в установленном статьей 69 Кодекса порядке требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за налоговое правонарушение (пункт 3 статьи 101.3 Кодекса).

В силу указанных норм принятое налоговым органом в соответствии со статьей 101 Кодекса решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения не может включать в себя положения, направленные на осуществление фактического взыскания доначисленной недоимки, что исходя из позиции суда первой инстанции, по существу будет иметь место в результате зачета имеющейся у налогоплательщика на момент вынесения решения переплаты в счет исполнения обязанности, вменяемой налоговым органом по результатам проверки, и определения в резолютивной части решения суммы налога к уплате с учетом названного зачета.

Указание в решении Инспекции на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным.

В рассматриваемом случае, Инспекцией установлено занижение налоговой базы по единому сельскохозяйственному налогу за 2008, 2010г.г., повлекшее за собой неполную уплату данного налога в бюджет, и имеющаяся у Общества на момент вынесения решения Инспекции переплата по налогу не опровергает факт совершения налогового правонарушения и необходимость исполнения обязанности по уплате ЕСХН.

Имеющаяся переплата подлежит учету налоговым органом на момент принудительного исполнения решения о привлечения к налоговой ответственности путем вынесения налоговым органом решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате единого социального налога.

Данный подход выработан Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 25.09.2012 г. N 4050/12.

Кроме того, Общество оспаривало ЕСХН, доначисленный за 2008 г. в части в сумме 696 600 руб., на которую применена налоговая санкция в размере 139 320 руб., вместе с тем, решение Инспекции признано недействительным по эпизоду пункта 1 статьи 122 НК РФ за 2008 г. в полном размере налоговых санкций 187 315, 20 руб.

Таким образом, у суда отсутствовали основания для признания неправомерным решения Инспекции по оспариваемому эпизоду со ссылкой на обстоятельства, связанные с наличием у Общества переплаты и обязанностью Инспекции учесть эти переплаты при доначислении спорных сумм единого сельскохозяйственного налога.

С учетом изложенного, апелляционная жалоба Инспекции подлежит удовлетворению в части, с отменой решения суда первой инстанции по эпизоду доначисления единого сельскохозяйственного налога за 2010 г. в сумме 465 293 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 141 053, 80 руб. (93 058, 60 руб. + 47 995, 20 руб. (187 315,20 -139 320)), с принятием в указанной части по делу нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований ООО "КХ С.И.Ращупкина".

Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 26 сентября 2012 года по делу N А27-13193/2012 отменить в части признания недействительным Решения N 7 от 11.04.2012 г. Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Кемеровской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ООО "Крестьянское хозяйство С.И. Рощупкина" по доначислению единого сельскохозяйственного налога за 2010 г. в сумме 465 293 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 141 053, 80 руб.

В указанной части принять по делу новый судебный акт.

В удовлетворении заявленных требований ООО "Крестьянское хозяйство С.И. Рощупкина" о признании недействительным Решения N 7 от 11.04.2012 г. Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Кемеровской области по доначислению единого сельскохозяйственного налога за 2010 г. в сумме 465 293 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 141 053, 80 руб., отказать.

В остальной обжалуемой части решение арбитражного суда оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Кемеровской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

Н.А.Усанина

Судьи

В.А.Журавлева Л.А.Колупаева