Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 24 октября 2016 г. N Ф04-4614/16 по делу N А45-2063/2016

Требование: о признании недействительным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда апелляционной истанции оставлено в силе, решение суда первой инстанции оставлено в силе

г. Тюмень

24 октября 2016 г.

Дело N А45-2063/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 18 октября 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 24 октября 2016 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Буровой А.А.

судей Кокшарова А.А.

Поликарпова Е.В.

при ведении судебного заседания с использованием средств аудиозаписи рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества "Хлебообъединение "Восход" (ранее - открытое акционерное общество "Хлебообъединение "Восход") на решение от 20.05.2016 Арбитражного суда Новосибирской области (судья Тарасова С.В.) и постановление от 11.08.2016 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Павлюк Т.В., Кривошеина С.В., Хайкина С.Н.) по делу N А45-2063/2016 по заявлению открытого акционерного общества "Хлебообъединение "Восход" (630108, Новосибирская область, город Новосибирск, улица Широкая, дом 35, ИНН 5404126921, ОГРН 1025401480543) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Новосибирской области (630008, Новосибирская область, город Новосибирск, улица Кирова, дом 3Б, ИНН 5406300195, ОГРН 1045402551809) о признании недействительным решения.

При участии в деле третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора - Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Новосибирска (630054, Новосибирская область, город Новосибирск, улица Костычева, дом 20, ИНН 5404239731, ОГРН 1045401536883).

В заседании приняли участие представители:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Новосибирской области - Бучельников И.Н. по доверенности от 11.01.2016 N 25, Иванова Ю.В. по доверенности от 16.11.2015 N 3.

Суд установил:

открытое акционерное общество "Хлебообъединение "Восход" (далее - АО "Хлебообъединение "Восход", Общество) обратилось в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Новосибирской области (далее - налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения от 25.09.2015 N 6 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 2 792 704 руб., привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату (неполную уплату) НДС в сумме 514 126 руб., начисления пени на недоимку по НДС сумме 358 703, 22 руб.

На основании статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, привлечена Инспекция Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Новосибирска.

Решением от 20.05.2016 Арбитражного суда Новосибирской области, оставленным без изменения постановлением от 11.08.2016 Седьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество обратилось с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам, просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты и направить дело на новое рассмотрение. В обоснование доводов кассационной жалобы заявитель указывает на реальность сделок, заключенных с контрагентами ООО "Караван" и ООО "Легион", ссылаясь при этом на показания свидетелей (Морегольц А.В., Сибирцева А.Ф., Чуфарова В.А., Тайлакова А.С., Павловского С.В., Ярцева Е.С.), которым судами оценка не дана. Также Общество считает, что по эпизоду доначисления НДС в связи с необоснованным принятием к вычету НДС по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС, судами неверно применена пропорция для исчисления облагаемых и необлагаемых операций по деятельности налогоплательщика, связанной с приобретением и реализацией ценных бумаг, что в свою очередь повлияло на неверное определение суммы НДС, подлежащей уплате.

Инспекция возражает против доводов Общества согласно отзыву.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, изучив доводы жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей налогового органа, кассационная инстанция не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности перечисления налогов: налога на прибыль, НДС, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога за 2012-2013 годы. Также предметом проверки являлись правильность исчисления, удержания и своевременность перечисления налога на доходы физических лиц за период с 01.08.2012 по 28.02.2015, о чем составлен акт от 10.08.2015 N 6 с указанием на выявленные нарушения налогового законодательства.

По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекцией принято решение от 25.09.2015 N 6 "О привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым Обществу предложено уплатить НДС за 1-4 кварталы 2012 года, 1-4 кварталы 2013 года в сумме 2 792 704 руб., налог на имущество организаций за 2012-2013 годы в сумме 41 374 руб., уплатить пени в размере 368 871,83 рубль. Кроме того, указанным решением налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 522 400 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Новосибирской области от 29.12.2015 N 586 решение Инспекции утверждено без изменения.

Не согласившись с решением налогового органа в части доначисления НДС в размере 2 792 704 руб., пени за неуплату НДС в размере 358 703, 22 руб., привлечения к ответственности в виде штрафа по пункта 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в размере 514 126 руб., Общество оспорило его в судебном порядке.

Основанием для доначисления НДС, соответствующих сумм пени и штрафа послужил в том числе вывод налогового органа об отсутствии реальных хозяйственных операций в отношении оказания услуг контрагентами ООО "Караван" и ООО "Легион", а также о недостоверности первичных документов и счетов-фактур, представленных в подтверждение оспариваемых операций.

Отказывая в удовлетворении требований заявителя о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в данной части, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 3, 166, 169, 171, 172 НК РФ, статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" (далее - Закон "О бухгалтерском учете"), учитывая правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в Определении от 15.02.2005 N 93-О, разъяснения Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенные в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к выводам об отсутствии реальности хозяйственных операций со спорными контрагентами и получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Суд кассационной инстанции, поддерживая выводы судов, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных по делу.

Как отмечено в Постановлении N 53 судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (пункты 1, 2 Постановления N 53).

Из системного анализа статей 169, 171, 172 НК РФ, статьи 9 Закона "О бухгалтерском учете", во взаимосвязи с указанной позицией Постановления N 53, следует, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, заявляющим при исчислении итоговых сумм НДС, подлежащих уплате в бюджет, налоговые вычеты.

Документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым к ним требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

При этом реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием товара (оказанием услуг), но и реальностью исполнения договора именно заявленным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком.

Судами установлено, что в проверяемом периоде Обществом в лице главного управляющего Яхновой Н.В. заключены договоры транспортной экспедиции хлебобулочных и кондитерских изделий от 26.09.2011 N 394 с организацией ООО "Караван" (Экспедитор) и от 16.09.2012 N 346 с организацией ООО "Легион" (Экспедитор). Договор со стороны ООО "Караван" подписан директором Князевым М.А.; договор со стороны ООО "Легион" подписан директором Архиповым Д.В.

В обоснование правомерности заявленных вычетов по взаимоотношениям с указанными контрагентами налогоплательщиком представлены договоры, счета-фактуры, акты приема-передачи оказанных услуг и товарно-транспортные накладные (не в полном объеме).

В подтверждение довода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды Инспекция ссылается на обстоятельства, установленные в ходе проверки в отношении данных контрагентов, а также результаты анализа первичных документов, относящихся к исполнению договоров с ООО "Караван" и ООО "Легион", а именно:

- ООО "Караван" и ООО "Легион" не имели трудовых, материальных ресурсов, основных и арендованных средств для оказания экспедиционных услуг для Общества;

- основной вид деятельности ООО "Караван": прочая деятельность в области электросвязи (ОКВЭД 64.20.3); ООО "Легион" - организация перевозок грузов (ОКВЭД 63.4);

- численность ООО "Караван" в 2012 году составила 3 человека; справки по форме 2-НДФЛ за 2012-2016 ООО "Легион" не представлялись;

- Князев М.А., числящийся руководителем ООО "Караван", отрицает свое отношение к финансово-хозяйственной деятельности данной организации и выдачу каких-либо доверенностей, подписание первичных документов от имени данной организации; указал, что на счетах-фактурах и актах оказанных услуг стоит подпись, которая ему не принадлежит;

- Архипов Д.В. (руководитель ООО "Легион") на допрос не явился, по месту регистрации не проживает;

- по расчетным счетам отсутствуют платежи за аренду офисных помещений, коммунальные платежи (за воду, отопление, электроэнергию);

- реального привлечения сторонних организаций для оказания транспортных услуг в рамках исполнения договоров, заключенных Обществом с ООО "Караван" и ООО "Легион", не осуществлялось;

- из анализа выписок по расчетным счетам контрагентов следует, что движение денежных средств носит "транзитный характер"; денежные средства, перечисленные Обществом в адрес контрагентов, обналичиваются физическими лицами, переводятся в адреса "проблемных" организаций;

- бухгалтерская и налоговая отчетность ООО "Караван" и ООО "Легион" имеет минимальные показатели к уплате, несоизмеримые с отраженными оборотами; в отчетности ООО "Легион" и ООО "Караван" не отражены реальные финансовые показатели деятельности, занижены обороты от реализации, в результате чего в федеральном бюджете не сформирован источник для последующего возмещения НДС из бюджета;

- в транспортном разделе товарно-транспортных накладных в графе "Организация" (перевозчик) указана организация ОАО "Хлебообъединение "Восход", при этом отсутствуют заполненные данные о путевом листе, условиях перевозки, информации о принятии заказа (заявки) к исполнению, не заполнены данные раздела о расчете стоимости перевозки, отсутствует подпись и оттиск печати организации-перевозчика;

- акты приема-передачи выполненных работ, выставленные ООО "Караван" и ООО "Легион", представленные налогоплательщиком, не отражают действительно выполненных услуг, не содержат обязательные заполненные реквизиты, такие как: подпись водителя, маршрут следования, характер перевозимого груза, ссылки на товарно-транспортные и транспортные накладные, описание выполненных работ носит формальный характер. Большинство актов в графе "Работы сдал" не содержат подписи и печати со стороны контрагента, оказывающего услуги. При этом графа "Работы принял" содержит печать и подпись со стороны проверяемого налогоплательщика;

- представленные реестры маршрутных листов содержат указание на водителей, закрепленных за ООО "Караван", однако при сопоставлении указанных водителей с водителями, указанными в актах приемки работ, установлены пофамильные несоответствия водителей, в актах заявлено водителей в большем количестве, чем согласно маршрутам;

- в представленных накладных отсутствуют ссылки на путевые и маршрутные листы, не заполнен раздел по расчету стоимости перевозки, что не позволяет идентифицировать время использования транспортного средства и его пробег;

- согласно представленным товарно-транспортным накладным перевозчиком по договору перевозки грузов, заключенному с отправителем груза, выступало ОАО "Хлебообъединение "Восход", доставка грузов осуществлялась с использованием транспортных средств марки Газель - г/н А193РР, г/н А641УС, г/н А632РР, г/н В677МУ, г/н В764СА, г/н Р702ТЕ, г/н А356УС, г/н В795УС). При этом транспортные средства с регистрационными номерами А193РР, А641УС, А283СК, В795МУ, Р702ТЕ принадлежат на праве собственности Репицкому А.М., автомобили с регистрационными номерами В677МУ, В764СА, А356УС - Шатову В.М., автомобиль с регистрационным номером А632РР - Шатовой М.Н. (супруге Шатова В.М.);

- из показаний владельцев транспортных средств Шатова В.М. и Репицкого А.М. следует, что они предоставляли свои автомобили в пользование физическим лицам (водителям); инициатором оказания услуг по перевозке грузов со стороны ОАО "Хлебообъединение "Восход" был водитель данной организации Игорь, который также был представителем ООО "Караван" и ООО "Легион"; за оказанные услуги получали от Игоря наличные денежные средства и передавали их водителям;

- из показаний водителей, осуществлявших транспортные услуги по перевозке грузов в 2012-2013 годы: Моренгольц А.В., Сибирцева А.Ф., Головина А.И., Скатова С.С, Тайлакова А.С., Павловского С.В., следует, что они нашли работу по грузоперевозкам на газели через Виктора Шатова и Александра Репицкого - собственников автотранспортных средств. Погрузка происходила на ОАО "Хлебообъединение "Восход", комплект документов на погрузку и товарно-транспортные накладные получали от диспетчеров ОАО "Хлебообъединение "Восход", подписанные документы после рейса возвращали туда же. Доверенностей на приемку грузов ни от кого не получали. Путевые листы не оформлялись. На ОАО "Хлебообъединение "Восход" водители приезжали без документов. Оплата за выполненные услуги происходила наличными денежными средствами 2 раза в месяц через Шатова Виктора, без документального оформления. Передача им транспортных средств для грузоперевозок документально не оформлялась. Медицинские осмотры не проходили. Об организациях ООО "Караван" и ООО "Легион" свидетелям ничего не известно, с представителями данных организаций никогда не общались и об оказании транспортных услуг не договаривались, ни с кем из них трудовых либо гражданско-правовых договоров с ООО "Легион" и ООО "Караван" не заключалось, Князев М.А., Архипов Д.В. неизвестны, документы от данных организаций никогда не получали и туда не передавали;

- свидетель Сторожков А.Л. показал, что водительского удостоверения не имеет, грузоперевозки не осуществлял; Репицкого А., Шатова В., ООО "Караван" и ООО "Легион" не знает;

- свидетель Чуфаров Д.В. также показал, что ООО "Караван" и ООО "Легион" и Общество ему неизвестны, он возил мясо для других организаций.

Исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, принимая во внимание условия договоров транспортной экспедиции хлебобулочных и кондитерских изделий, заключенные Обществом с его контрагентами ООО "Караван" и ООО "Легион", применительно к Правилам транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.09.2006 N 554, в совокупности с обстоятельствами, установленными Инспекцией в ходе проверки, показаниями свидетелей, суды пришли к правильному выводу о том, что налогоплательщиком необоснованно применен вычет НДС, уплаченного по договорам грузоперевозок с организациями ООО "Караван" и ООО "Легион".

Формулируя данный вывод, суды обоснованно исходили из следующего:

- заключенные со спорными контрагентами договоры предполагают обязательное наличие заявок клиента, на основании которых экспедитор оказывает услуги, связанные с перевозкой груза, а также наличие транспортных и иных отчетных документов, подтверждающих оказание услуг, что в настоящем деле не усматривается; Обществом не представлены: реестр маршрутных листов на водителей ООО "Легион", оказывающих транспортные услуги в 2012-2013 годах; заказы (заявки) на осуществление грузоперевозок к договорам с ООО "Легион" и ООО "Караван"; товарно-транспортные, транспортные накладные в полном объеме, относящиеся к оказанию транспортных услуг по договорам с ООО "Легион" и ООО "Караван" в 2012-2013 годах, а также экспедиторские расписки и путевые листы (согласно условиям договора);

- у налогоплательщика отсутствуют доказательства того, что ООО "Караван" и ООО "Легион" давались поручения на организацию конкретных перевозок грузов и факта участия ООО "Караван" и ООО "Легион" в осуществлении перевозки (получения именно этими контрагентами груза для перевозки);

- фактическими исполнителями, осуществлявшими перевозки для Общества, являлись физические лица, не являющиеся плательщиками НДС, в связи с чем в бюджете не сформирован источник возмещения Обществу НДС;

- документы, представленные налогоплательщиком в обоснование правомерности применения вычетов по НДС, содержат недостоверную информацию;

- факт реальных хозяйственных отношений Общества с названными контрагентами достоверно не подтвержден;

- Обществом создан формальный документооборот с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Также суды, принимая во внимание показания работников Общества, участвующих в организации и контроле перевозок: Сичкарева М.А. (логиста), Лазарева В.Г. (начальника транспортного отдела), Монастырева М.С. (начальника отдела экспедиции и логиста), Музычук Е.А. (руководителя отдела доставки и транспортного логиста), Маркидоновой Е.И. (заместителя главного бухгалтера по налоговому учету), Кожевниковой М.А. (начальника отдела по учету материалов и внеоборотных активов), Папушиной О.Ф. (начальника юридического отдела), в соответствии с которыми никто из них с уполномоченными представителями ООО "Караван" и ООО "Легион" не контактировал, полномочия не проверял, исходили из непроявления Обществом должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов.

При этом судами правильно указано, что заключение сделки с организацией, имеющей идентификационный номер, банковский счет и юридический адрес, подтверждающие факт регистрации в установленном порядке юридического лица, не свидетельствует о проявлении Обществом должной степени осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.

Доказательств, опровергающих доводы Инспекции, а также подтверждающих принятие Обществом каких-либо мер, направленных на обеспечение достоверности содержания спорных документов, заявителем в материалы дела не представлено.

Ссылка Общества в кассационной жалобе на письмо Министерства финансов Российской Федерации от 10.04.2009 N 03-02-07/1-177 в подтверждение проявленной Обществом должной осмотрительности при выборе контрагентов подлежит отклонению, поскольку в указанном письме налогоплательщику рекомендовано проведение самостоятельной оценки рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности с использованием данных официальных источников, характеризующих деятельность контрагента в целях подтверждения добросовестности последнего, а не только получения от него выписки из Единого государственного реестра юридических лиц и свидетельства о постановке на учет в налоговом органе. Кроме того, не всегда перечень мер, изложенный в указанном письме, свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.

При таких обстоятельствах, суды правильно указали, что налогоплательщик, заключая договоры с контрагентами и не проверив их правоспособность, заранее зная о принятии им документов, содержащих недостоверную информацию, взял на себя риск негативных последствий в виде невозможности применить налоговую выгоду по документам, не соответствующим требованиям НК РФ, содержащих недостоверную информацию.

Ссылка в кассационной жалобе на перечень мер, направленных на проверку контрагентов, принятых Обществом в период проведения судебного процесса, кассационной инстанцией отклоняется, поскольку данные обстоятельства не свидетельствуют о проявлении Обществом должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов.

Налогоплательщик в качестве обстоятельства, подтверждающего реальность поставки товаров контрагентами, ссылается на то, что в ходе проверки факт осуществления перевозок продукции, а также использования продукции Обществом в производственной деятельности не опровергнуты налоговым органом.

Кассационная инстанция отклоняет данный довод, поскольку указанное обстоятельство не имеет правового значения ввиду того, что налоговый орган не ставит под сомнение факт грузоперевозки продукции, а оспаривает лишь оказание услуг по организации перевозок конкретными контрагентами.

В кассационной жалобе Общество указывает на то, что показания свидетелей Моренгольц А.В., Сибирцева А.Ф., Головина А.И., Скатова С.С, Тайлакова А.С., Павловского С.В., Ярцева Е.С. не рассматривались и не оценивались судами.

Вместе с тем показания данных лиц были предметом оценки судов, что нашло отражение в обжалуемых судебных актах. Более того, из показаний свидетелей не следует, что перевозка грузов осуществлялась спорными контрагентами.

Выводы судов о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды согласуются с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении N 53.

Кассационная жалоба заявителя не содержит доводов, свидетельствующих о несоответствии выводов судов установленным ими обстоятельствам по делу, а изложенные в кассационной жалобе доводы (в том числе относительно реальности финансово-хозяйственных операций в со ссылками на показания свидетелей, предоставления контрагентами отчетности в установленном законом порядке и уплаты налогов, свидетельских показаний, проявления Обществом должной степени осмотрительности) заявлены без учета выводов судов, не опровергают их, а повторяют доводы, которые являлись предметом проверки судов первой и апелляционной инстанций.

Довод Общества относительно нарушения судом первой инстанции норм процессуального права, выразившегося в отказе заявителю в удовлетворении ходатайства об отложении судебного заседания в связи с необходимостью вызова и допроса в судебном заседании свидетеля, был предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции и правомерно отклонен.

Принимая во внимание, что Инспекцией представлены достаточные доказательства направленности действий налогоплательщика на необоснованное получение налоговой выгоды, суды пришли к верному выводу о несоблюдении налогоплательщиком условий, необходимых для применения налоговых вычетов по НДС, признав правомерным доначисление НДС, соответствующих сумм пени и штрафа по взаимоотношениям с указанными контрагентами.

На основании вышеизложенного выводы судов о наличии правовых оснований для отказа в удовлетворении заявленных Обществом требований по данному эпизоду кассационная инстанция считает правильными.

Оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду не имеется.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужил также вывод налогового органа о необоснованном принятии налогоплательщиком к вычету суммы НДС по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС в сумме 419 899 руб. По мнению Инспекции, "входной" НДС по общехозяйственным расходам Общества (расходы на программное обеспечение, информационные, консультационные услуги, аренда зданий и сооружений, электрическая энергия, интернет, услуги связи, водоснабжение, водоотведение и др.) должен распределяться пропорционально облагаемым и необлагаемым операциям.

Отказывая в удовлетворении требований заявителя о признании недействительным оспариваемого решения по данному эпизоду, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями пункта 4 статьи 170 НК РФ, Приказом Минфина Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению", принимая во внимание правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 05.07.2011 N 1407/11, письмо Минфина России от 02.08.2012 N 03-07-11/223, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к выводу, что налогоплательщиком в нарушение пункта 4 статьи 170 НК РФ необоснованно в состав налоговых вычетов за 1 квартал 2013 года включена сумма налога в размере 419 899 руб., приходящаяся на общехозяйственные расходы в части необлагаемых НДС операций.

Суд кассационной инстанции, поддерживая вывод судов двух инстанций, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных судами.

Судами установлено, что Общество в проверяемом периоде осуществляло как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, в том числе:

- операции по предоставлению займов в денежной форме, включая проценты по ним;

- операции купли-продажи ценных бумаг-векселей.

В налоговой декларации по НДС за 1, 2, 3, 4 кварталы 2013 года налогоплательщиком не в полном объеме заполнен раздел 7 "Операции, освобожденные от налогообложения", а именно отсутствует выручка от реализации ценных бумаг в сумме 249 605 291 руб.

Из материалов дела следует, что налоговым органом согласно абзацу 4 пункта 4 статьи 170 НК РФ была определена пропорция, в которой приобретенные товары (работы, услуги), имущественные права используются в деятельности, подлежащей налогообложению (освобождаемой от налогообложения). Доля расходов по не облагаемым НДС операциям была рассчитана с учетом всех расходов, включая и прямые, и общехозяйственные.

Поскольку налогоплательщик осуществлял как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, суды согласились с выводом Инспекции о том, что налоговые обязательства Общества должны определяться в соответствии с положениями пункта 4 статьи 170 НК РФ, то есть с применением правила о пропорциональном применении налогового вычета.

При этом судами учтено, что принимая решение об осуществлении операций с ценными бумагами и финансовыми вложениями, у налогоплательщика возникает потребность в оформлении соответствующих документов, использования для этого материальных и трудовых ресурсов (например, канцелярские товары, оргтехника, энергоресурсы). При этом невозможно утверждать о непосредственной связи данных расходов с финансовыми вложениями. Такие расходы в равной мере относятся как к облагаемым, так и к необлагаемым операциям. Следовательно, исходя из экономической сущности общехозяйственных расходов, они также подлежат учету в пропорции расходов, относящихся к облагаемым и необлагаемым НДС операциям; Общество не вправе предъявлять к налоговому вычету суммы НДС, уплаченные в составе общехозяйственных расходов, в части (пропорции), приходящейся на операции по производству и реализации товаров (работ, услуг), не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса.

В подтверждение правомерности своего расчета Общество ссылается на Учетную политику для целей налогообложения, утвержденную приказом Общества от 31.12.2012 N 540, в которой закреплена "Методика организации раздельного учета по операциям с ценными бумагами (векселями) (далее - ЦБ)", в соответствии с которой ежемесячно расходы, связанные с приобретением и реализацией (выбытием) ЦБ, учитываются обособленно по дебету счета 58, отдельный субсчет 2 "Долговые ценные бумаги", и включают в себя:

- фактические расходы на оплату стоимости ЦБ продавцу (эмитенту) (цена приобретения);

- дополнительные прямые расходы, связанные с приобретением и реализацией (выбытием) ЦБ, а именно: а) услуги банков, иных специализированных организаций, непосредственно связанные с операциями по приобретению и выбытию ЦБ, в том числе брокерское обслуживание; б) бланки ЦБ; в) услуги посредников и иных сторонних лиц по приобретению и реализации (выбытию) ЦБ; г) услуги сторонних лиц по хранению и обслуживанию ЦБ; д) командировочные расходы, непосредственно связанные с операциями по приобретению или выбытию ЦБ; е) иные прямые расходы, непосредственно связанные с операциями по приобретению или выбытию ЦБ (услуги управляющей компании в части проведения операций с ЦБ).

Такие услуги должны быть оформлены отдельными первичными документами на основании специального расчета. Все иные общехозяйственные расходы Общества с расходами по операциям с ЦБ не связаны: а) из-за незначительного количества операций с ЦБ; б) отсутствия соответствующих штатных сотрудников Общества; в) сделки по приобретению или реализации (иному выбытию) ЦБ как правило совершаются за пределами территории Общества. Общехозяйственные расходы к расходам по операциям с ЦБ не относятся и не распределяются (в бухгалтерском учете на счете 58.2 не учитываются).

На основании вышеизложенного налогоплательщик не относил общехозяйственные расходы к расходам по операциям с ЦБ и их не распределял.

Оценивая данный довод, суды обоснованно указали, что методика ведения раздельного бухгалтерского учета предполагает определение порядка такого бухгалтерского учета, а не перечень расходов, принимаемых к вычету. Налогоплательщик при принятии приказов об учетной политике и разработке методики ведения раздельного учета не вправе произвольно исключать из распределения такие общехозяйственные расходы, которые используются для осуществления операций облагаемых НДС, так и не облагаемых НДС, например, коммунальные платежи, расходы на аренду и содержание офиса. При этом суды правильно отметили, что сотрудники, осуществляющие данные операции, трудоустроены в Обществе, в офисах располагается кадровая и бухгалтерская служба, а также находится руководство Общества, которые организуют работу, в том числе и сотрудников, занятых операциями с ценными бумагами.

В силу специфики общехозяйственных расходов, относящихся одновременно как к облагаемым операциям, так и не облагаемым НДС операциям, необходимо учитывать невозможность их отнесения к конкретному виду расходов, и именно, исходя из данной специфики необходимо применение пункта 4 статьи 170 НК РФ для разделения соответствующих общехозяйственных расходов в пропорции.

Проверив расчет налогового органа, который определил сумму НДС по общехозяйственным расходам, подлежащую распределению в соответствии с абзацем 4 пункта 4 статьи 170 НК РФ, на основании карточек по счетам бухгалтерского учета и налоговых регистров, суды признали его верным.

Налогоплательщик в кассационной жалобе указывает, что общехозяйственные расходы должны быть распределены с учетом их использования для тех или иных видов деятельности, как у него отражено в Учетной политике.

Данный довод был предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанции, получил надлежащую правовую оценку в совокупности с материалами дела и обоснованно отклонен.

Ссылка заявителя на судебную практику кассационной инстанцией отклоняется, поскольку данные судебные акты вынесены по иным фактическим обстоятельствам.

Довод Общества о том, что расчет пропорции, произведенный налоговым органом арифметически не верен, документально не доказан, свой расчет Общество в кассационной жалобе не приводит.

В целом доводы кассационной жалобы повторяют позицию Общества по делу, не опровергают выводов судов первой и апелляционной инстанций, а направлены на переоценку уже исследованных и оцененных судами обстоятельств и материалов дела, что недопустимо в суде кассационной инстанции и не может являться основанием для отмены судебных актов.

Нарушений норм материального и процессуального права, в том числе являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ безусловными основаниями для отмены судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

При изложенных обстоятельствах решение и постановление являются законными и обоснованными. Кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 20.05.2016 Арбитражного суда Новосибирской области и постановление от 11.08.2016 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А45-2063/2016 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.А. Бурова

Судьи

А.А. Кокшаров Е.В. Поликарпов