Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 5 сентября 2013 г. N Ф04-3308/13 по делу N А81-3689/2012

г. Тюмень

5 сентября 2013 г.

Дело N А81-3689/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 29 августа 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 05 сентября 2013 года.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Чапаевой Г.В.

судей Кокшарова А.А.

Перминовой И.В.

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу и индивидуального предпринимателя Норковой Ольги Витальевны на решение от 09.01.2013 (в редакции определения от 30.04.2013) Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа (судья Лисянский Д.П.) и постановление от 07.05.2013 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Иванова Н.Е., Киричек Ю.Н., Рыжиков О.Ю.) по делу N А81-3689/2012 по заявлению индивидуального предпринимателя Норковой Ольги Витальевны (г. Ноябрьск) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (ОГРН 1118905004008, ИНН 8905049600; 629810, Ямало-Ненецкий автономный округ, г. Ноябрьск, пр-т Мира, 94) о признании недействительным решения.

В заседании принял участие представитель индивидуального предпринимателя Норковой Ольги Витальевны Кошкин А.А. по доверенности от 14.07.2012.

Суд установил:

индивидуальный предприниматель Норкова Ольга Витальевна (далее - Предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 29.05.2012 N 2.10-15/1644дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 09.01.2013 (в редакции определения от 30.04.2013) Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа, оставленным без изменения постановлением от 07.05.2013 Восьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные требования удовлетворены частично, оспариваемое решение признано недействительным в части: - доначисления и предложения уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2008 год в сумме 129 699 руб., начисления соответствующей суммы пени, штрафа по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 19 454,85 руб., по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 12 969,9 руб.; - доначисления и предложения уплатить недоимку по единому социальному налогу (далее - ЕСН) за 2008 год в сумме 285 247 руб., за 2009 год в сумме 427 185 руб., начисления пени в размере 161 576,68 руб., штрафа по статье 119 НК РФ в общем размере 106 864 руб. за 2008 и 2009 годы и по пункту 1 статьи 122 НК РФ в общем размере 71 243,2 руб.; в удовлетворении остальной части требований отказано.

Инспекция, указывая на отсутствие оценки в судебных актах всех ее доводов и доказательств, в совокупности подтверждающих правомерность принятия оспариваемого решения, просит принятые по делу судебные акты отменить в части удовлетворения требований Предпринимателя и вынести новый судебный акт. Подробно доводы изложены в кассационной жалобе. Предприниматель возражает против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыву.

В кассационной жалобе Предприниматель, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит принятые по делу судебные акты отменить, дело направить на новое рассмотрение. Инспекция возражает согласно отзыву.

Судами и материалами дела установлено следующее.

По результатам проведения выездной налоговой проверки деятельности Предпринимателя за период с 01.01.2008 по 31.12.2010 Инспекцией составлен акт и принято решение от 29.05.2012 N 2.10-15/1644дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым начислены штрафные санкции по статье 119 НК РФ по НДФЛ за 2008 - 2010 годы, по ЕСН за 2008 - 2009 годы, по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за налоговые периоды 2009 - 2010 годов; по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ за 2008 - 2010 годы, ЕСН за 2008 - 2009 годы, НДС за 2009 - 2010 годы; по пункту 1 статьи 126 НК РФ; общая сумма штрафов составила 3 149 457, 2 руб.; также начислены пени по НДФЛ, ЕСН и НДС в общем размере 3 724 733,24 руб.; предложено уплатить недоимку по НДФЛ за 2008 - 2010 годы, по ЕСН за 2008 - 2009 годы, по НДС за 2008 - 2010 годы в общей сумме 15 711 768 руб.

Не согласившись с решением Инспекции, Предприниматель обжаловал его в Управление Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу, решением которого от 17.08.2012 N 190 жалоба оставлена без удовлетворения, решение Инспекции - без изменения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Предпринимателя в арбитражный суд.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационных жалоб, заслушав представителя Предпринимателя, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Судами установлено, материалами дела подтверждено и сторонами не опровергнуто:

- в проверяемом периоде Предпринимателем (Исполнитель) заключались договоры от 01.01.2008 N 01, от 01.01.2009 N 01/01, от 01.02.2009 N 02/02, от 01.03.2009 N 03/03, от 01.04.2009 N 04/04, от 01.05.2009 N 05/05, от 01.06.2009 N 06/06, от 01.07.2009 N 07/07, от 01.08.2009 N 08/08, от 01.09.2009 N 09/09, от 01.10.2009 N 10/10, от 01.11.2009 N 11/11, от 01.12.2009 N 12/12, от 01.01.2010 N 01 на оказание транспортных услуг с ООО "Триал-Авто" (Заказчик);

- согласно условиям договоров Исполнитель принял на себя обязанность оказывать Заказчику транспортные услуги по перевозке грузов с использованием грузоперевозящей автотранспортной техники, а Заказчик обязался принять и оплатить оказанные Исполнителем транспортные услуги;

- при оказании транспортных услуг в проверенный период Предпринимателем использовались автотранспортные средства, принадлежащие ему на праве собственности и ином праве.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что ООО "Триал-Авто" с использованием транспортных средств Предпринимателя само оказывало возмездные транспортные услуги по договорам, заключенным с ООО "ЯмалСервисЦентр", ООО "Сервисная Буровая Компания", ООО "Катойл-Дриллинг", ООО "РН-Бурение", ОАО "Научно-производственное предприятие "Бурсервис", в связи с чем у Предпринимателя отсутствовали основания для использования специального режима налогообложения по операциям с ООО "Триал-Авто".

Кассационная инстанция поддерживает вывод судов, основанный на положениях статей 346.26, 346.29 НК РФ, статей 632, 779, 785, 786 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), что исходя из указанных нормативных положений в целях налогообложения единым налогом на вмененный доход (далее - ЕНВД) деятельность налогоплательщиков по оказанию автотранспортных услуг следует понимать, как осуществление исполнителем (перевозчиком) по заданию заказчика услуги, заключающейся в доставке вверенного ему отправителем (заказчиком) груза в пункт назначения, либо перевозке пассажира в пункт назначения с багажом, либо без такового, то есть названный вид деятельности предусматривает самостоятельное (с использованием собственных средств либо по договору поручения и т.д.) осуществление возложенных на перевозчика (исполнителя) обязанностей.

Суд кассационной инстанции считает, что при рассмотрении дела суды всесторонне исследовали все представленные сторонами доказательства (в том числе, содержание договоров, акты, счета-фактуры, реестры, талоны заказчика, письменные пояснения представителей ООО "Триал-Авто", протокол допроса Предпринимателя) и, учитывая установленные по делу обстоятельства, пришли к верному выводу, что в рассматриваемом случае Предприниматель фактически передавал транспортные средства, принадлежащие ему на праве собственности и ином праве, в пользование ООО "Триал-Авто", которое, в свою очередь, само оказывало транспортные услуги третьим лицам; с учетом изложенного у Предпринимателя отсутствовали правовые основания для исчисления и уплаты ЕНВД, а вывод Инспекции относительно квалификации отношений между Предпринимателем и ООО "Триал-Авто" как передаче в аренду транспортных средств с экипажем, - является обоснованным.

Формулируя указанные выводы, суды правомерно исходили из следующего:

- поскольку в основу статьи 346.26 НК РФ положено, в частности, фактическое осуществление конкретной деятельности, подтвержденной документально, не имеет правового значения в рассматриваемом случае формальное заключение договоров на оказание транспортных услуг, а не договоров аренды;

- из совокупности документов представляется возможным определить какие транспортные средства (марка, регистрационный знак) передавались Предпринимателем ООО "Триал-Авто", какие из этих транспортных средств использовались последним для оказания услуг ООО "ЯмалСервисЦентр", ООО "Сервисная Буровая Компания", ООО "Катойл-Дриллинг", ООО "РН-Бурение", ОАО "Научно-производственное предприятие "Бурсервис";

- принадлежность спорных транспортных средств Предпринимателю на праве собственности и ином праве, сторонами не оспаривается;

- учитывая объёмы перевозок, специфику деятельности по перевозке грузов и пассажиров, а также то, что управление автотранспортными средствами осуществлялось водителями Предпринимателя, он не мог не знать о том, что ООО "Триал-Авто" не являлось потребителем услуг по перевозке, а самостоятельно оказывало эти услуги третьим лицам.

Кассационной инстанцией отклоняются доводы жалобы относительно подмены судами понятий "возмездные транспортные услуги", "перевозка", "арендные отношения", поскольку выводы судов о несоответствии вида деятельности Предпринимателя деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, сделаны на основании анализа положений гражданского и налогового законодательства в совокупности со всеми обстоятельствами, установленными судами и подтвержденными материалами дела.

Кассационная инстанция считает, что доводы налогоплательщика получили надлежащую правовую оценку судов; изложенные в кассационной жалобе обстоятельства (в том числе об осуществлении перевозок самим Предпринимателем, о необоснованном применении положений статьи 632 ГК РФ, об отсутствии выводов относительно транспортного средства Урал 4320 регистрационный знак в813вн89) не опровергают выводы судов о необоснованном применении им системы налогообложения в виде ЕНВД в отношении доходов, полученных от спорных сделок. Учитывая изложенное, кассационная жалоба Предпринимателя удовлетворению не подлежит.

Как следует из решения Инспекции, в состав доходов Предпринимателя за 2008 год налоговым органом была включена сумма 1 247 107 руб., полученная от ООО "Триал-Авто" за автоуслуги по счетам-фактурам от 31.12.2007.

Поскольку материалами дела подтверждено, что выводы налогового органа основаны на установлении реального содержания конкретных хозяйственных операций налогоплательщика в отношениях с ООО "Триал-Авто" в период с 01.01.2008 по 31.12.2010, взаимоотношения Предпринимателя и ООО "Триал-Авто" за 2007 год не были предметом изучения выездной налоговой проверки, то безусловное вменение обязанности учета спорной суммы по общей системе налогообложения является необоснованным. Учитывая изложенное, суды пришли к верному выводу о недоказанности Инспекцией правомерности включении в состав доходов Предпринимателя при исчислении налогооблагаемой базы по НДФЛ суммы 1 247 107 руб., и как следствие, о необоснованном доначислении НДФЛ (пени, штрафа) по данному эпизоду.

Суды первой и апелляционной инстанций, ссылаясь на положения статей 236, 252 НК РФ, пришли к выводу о неправомерном исчислении Инспекцией суммы подлежащего уплате Предпринимателем ЕСН в полном объеме (соответствующих пеней, санкций) в связи с недоказанностью правильности определения налоговых обязательств, поскольку налоговый орган ограничился при определении размера сумм ЕСН, подлежащих уплате в бюджет, лишь определением суммы дохода налогоплательщика, без учёта сумм произведенных расходов. Судами указано, что Инспекцией необоснованно истребованы документы, подтверждающие расходы, лишь у самого Предпринимателя; в оспариваемом решении Инспекции не указаны контрольные мероприятия, направленные на получение (истребование) у контрагентов налогоплательщика или иных лиц, располагающих документами (информацией), касающихся деятельности Предпринимателя, документов в подтверждение расходов за 2008 и 2009 годы, связанных с осуществлением деятельности, в отношении которой применялась система налогообложения в виде ЕНВД.

Исходя из положений статей 237, 252 НК РФ с целью уменьшения полученных доходов на сумму произведенных расходов необходимо представление документов, подтверждающих, что произведенные расходы не только имели место, но и были связаны с производством и реализацией (с предпринимательской деятельностью).

Кассационная инстанция соглашается с доводом Инспекции, что бремя доказывания обоснованности затрат возлагается на налогоплательщика.

Из решения Инспекции следует, что расходы Предпринимателя, связанные с извлечением доходов, в 2008 году приняты Инспекцией в размере 31 775 руб., в 2009 году - в размере 58 070 руб. (л.д. 35 том 1).

При этом указанные расходы были приняты Инспекцией на основании выписки по операциям на счете Предпринимателя, представленной банком, что также подтверждается платежными поручениями, представленными в ходе выездной налоговой проверки (решение Инспекции, письменные пояснения Инспекции, л.д. 131-134 том 13).

Инспекцией в ходе налоговой проверки запрашивались у налогоплательщика документы, подтверждающие права физических лиц на предоставленные налоговые вычеты в период 2008-2010 годов (требование от 13.12.2011, л.д. 59 том 1); ни в ходе проведения налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения дела в судах первой, апелляционной и кассационной инстанций налогоплательщиком не были представлены документы, позволяющие определить его расходы при осуществлении деятельности, подлежащей налогообложению по общеустановленной системе.

Кассационная инстанция признает противоречащим материалам дела вывод судов относительно того, что Инспекция при исчислении заявителю ЕСН не учла суммы исчисленных и перечисленных Предпринимателем страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и не применила соответствующий налоговый вычет, поскольку, как следует из материалов дела, Инспекцией были включены в состав расходов 2009 года уплаченные Предпринимателем страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации, взносы на обязательное медицинское страхование, уплата которых отражена по расчетному счету (л.д. 133, 134 том 13).

В то же время, как разъяснил Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 8 постановления от 30.07.2013 N 57, в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Учитывая специфику предпринимательской деятельности налогоплательщика, которая неизбежно подразумевает приобретение горюче-смазочных материалов, запасных частей, ремонт транспортных средств и прочие подобные расходы; его заблуждение относительно вида подлежащей применению системы налогообложения, налоговый орган в целях определения реального размера налоговых обязательств по ЕСН должен был применить положения статьи 31 НК РФ.

Поскольку при определении размера ЕСН, подлежащего уплате в бюджет, положения статьи 31 НК РФ не были применены Инспекцией, то неверные выводы судов не привели к принятию неправильных судебных актов, в связи с чем суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы налогового органа.

На основании изложенного кассационные жалобы удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 09.01.2013 (в редакции определения от 30.04.2013) Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа и постановление от 07.05.2013 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А81-3689/2012 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Г.В. Чапаева

Судьи

А.А. Кокшаров И.В. Перминова