Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18 февраля 2014 г. N Ф04-9582/13 по делу N А67-7762/2012

г. Тюмень

18 февраля 2014 г.

Дело N А67-7762/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 18 февраля 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 18 февраля 2014 года.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Перминовой И.В.

судей Кокшарова А.А.

Чапаевой Г.В.

при ведении протокола судебного заседания с использованием средств видеоконференц-связи помощником судьи Кропочевой Л.В. рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Томской области" на решение от 20.02.2013 Арбитражного суда Томской области и постановление от 28.10.2013 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А67-7762/2012 по заявлению Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Томской области" (634021, г.Томск, проспект Фрунзе, 105/1, ОГРН 1127017021108, ИНН 7017311832) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску (634041, г.Томск, ул.Енисейская,19/2, ОГРН 1047000302436, ИНН 7021022569) о признании недействительным решения.

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Томской области (судья Ломиворотов Л.М.) в заседании участвовали представители:

от Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Томской области" - Андрушко А.В. по доверенности от 04.03.2013 N 42, Бекетова Н.П. по доверенности от 25.08.2013 N 58;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску - Сазонова Е.С. по доверенности от 09.01.2014, Федоренко М.А. по доверенности от 09.01.2014.

Суд установил:

Федеральное государственное казенное учреждение "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Томской области" (далее - Учреждение) обратилось в Арбитражный суд Томской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения от 31.07.2012 N 44/3-27в.

Решением от 20.02.2013 Арбитражного суда Томской области в удовлетворении заявленных требований отказано в полном объеме.

Определением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 13.05.2013 производство по делу N А67-7762/2012 приостановлено до размещения на сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации судебного акта по делу N ВАС-12527/12, переданному в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра в порядке надзора дела N А06-3121/2011.

Определением от 12.08.2013 Седьмого арбитражного апелляционного суда производство по делу возобновлено.

Постановлением от 28.10.2013 Седьмого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции от 20.02.2013 отменено в части отказа в удовлетворении заявления Учреждения о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль в размере 43 082 415 руб. (с учетом определения от 07.02.2014 об исправлении опечатки), начисления соответствующих сумм пеней, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 86 166 руб. Принят в указанной части новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Учреждение обратилось с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты в части отказа в удовлетворении заявленных требований. Податель жалобы указывает на несогласие с расчетом размера налоговых обязательств и, ссылаясь на письмо Федеральной налоговой службы России от 18.10.2013 N ЕД-4-3/18750 "О порядке расчета налоговой базы по налогу на прибыль организаций подразделениями вневедомственной охраны при органах внутренних дел", полагает, что налогооблагаемая база должна определяться по формуле: доходы от оказания услуг по охране имущества (сумма денежных средств, перечисленная в доход федерального бюджета) минус сумма фактически произведенных расходов, полностью без распределения, так как согласно сметам доходов и расходов за 2009 и 2010 годы в качестве финансирования учитывались только доходы от оказания услуг по охране. Просит принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований Учреждения в полном объеме.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция считает доводы Учреждения несостоятельными, а постановление апелляционной инстанции - законным и обоснованным, в связи с чем просит оставить его без изменения.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция считает судебные акты подлежащими отмене.

Судами установлено и подтверждено материалами дела, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Отделов вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по городу Томску по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе налога на прибыль организаций с 01.01.2009 по 31.12.2010, о чем составлен акт от 28.06.2012 N 43/3-27в.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией принято решение от 31.07.2012 N 44/3-27в, в соответствии с которым налогоплательщик привлечен к ответственности за неполную уплату налога на прибыль организаций в результате занижения налоговой базы за 2009 год (пункт 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации) в виде штрафа в размере 161 325 руб.; налогоплательщику начислен налог на прибыль в размере 80 662 028 руб. и пени за неуплату налога на прибыль в размере 16 119 565 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Томской области от 10.10.2012 N 434 решение Инспекции от 31.07.2012 N 44/3-27в оставлено без изменения.

Не согласившись с решением Инспекции, Учреждение оспорило его в судебном порядке.

Основанием для доначисления налога на прибыль послужил вывод Инспекции о занижении налоговой базы в результате неучета доходов от оказания услуг по охране имущества физических и юридических лиц.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, пришел к выводу, что полученные Учреждением денежные средства по договорам на охрану имущества юридических и физических лиц и предоставление иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, являются выручкой от реализации услуг и, соответственно, должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль в порядке, определенном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Апелляционная инстанция, поддержав со ссылками на статьи 251, 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, статью 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации, правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, отраженную в Постановлении от 22.06.2009 N 10-П, правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженную в пункте 4 Информационного письма от 22.12.2005 N 98, вывод суда, что средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц, не могут быть квалифицированы в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых в составе доходов для целей налогообложения на основании подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации, в то же время указала, что суд первой инстанции не учел правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлениях от 16.10.2007 N 7657/07 и от 23.04.2013 N 12527/12, согласно которой Инспекция должна была определить соотношение доходов от оказания услуг по охране в общем объеме полученного отделом финансирования и с учетом положений, предусмотренных абзацем 3 пункта 1 и пунктом 4 статьи 321.1 НК РФ, а также принципа пропорционального распределения расходов, закрепленного абзацем 4 пункта 1 статьи 272 и пунктом 3 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, определить налоговую базу по налогу на прибыль, в связи с чем отменила решение суда в части отказа в удовлетворении требований заявления Учреждения о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль в размере 43 082 415 руб., начисления соответствующих сумм пеней, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 86 166 руб. В указанной части принят новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Судами установлено, что Учреждение за 2009 и 2010 г.г. не учло для целей налогообложения выручку от оказания услуг по охране имущества юридических и физических лиц, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, в связи с чем к уплате по оспариваемому решению Инспекцией предъявлено 80 662 028 руб. налога на прибыль; при этом какие-либо расходы, связанные с осуществлением такой деятельности, направленной на получение дохода, Инспекцией не учтены со ссылкой на полное финансовое обеспечение Учреждения за счет средств федерального бюджета.

В ходе рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции Инспекцией представлен расчет налоговой базы исходя из процентного соотношения доходов от оказания услуг по охране в общем объеме финансирования, из которого следует, что в общий объем финансирования включены как средства целевого финансирования из федерального бюджета (отражены в смете доходов и расходов бюджетного учреждения за соответствующий год), так и средства, получаемые налогоплательщиком в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц (отраженные в оборотно-сальдовых ведомостях по счету 205 "Расчеты по доходам"), что составило 433 860 106 руб. за 2009 год и 431 948 372 руб. за 2010 год.

Проверив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленный налоговым органом расчет, суд апелляционной инстанции нашел его обоснованным и арифметически верным, в результате чего признано правомерным доначисление налога на прибыль за 2009 год в размере 18 364 791 руб., за 2010 год - 19 214 822 руб. (соответствующих сумм пени).

Вместе с тем, как указывалось выше, в рассматриваемом случае необходимо было определить соотношение доходов от оказания услуг по охране в общем объеме полученного отделом финансирования и с учетом положений, предусмотренных абзацем 3 пункта 1 и пунктом 4 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, а также принципа пропорционального распределения расходов, закрепленного абзацем 4 пункта 1 статьи 272 и пунктом 3 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, определить налоговую базу по налогу на прибыль.

При этом соотношение доходов от оказания услуг по охране в общем объеме полученного отделом финансирования определяется путем нахождения процентного содержания дохода от предпринимательской деятельности (199 598 493 руб. за 2009 год, 203 720 546 руб. за 2010 год) в объеме финансирования (234 261 613 руб. за 2009 год, 228 227 826 руб. за 2010 год) без предварительного суммирования доходов от оказания услуг по охране с объемом финансирования.

Ошибочный вывод суда апелляционной инстанции об обоснованности представленного налоговым органом расчета (относительно необходимости предварительного суммирования доходов от оказания услуг по охране с объемом финансирования) привел к неверному (заниженному) размеру процентного содержания дохода от предпринимательской деятельности в объеме финансирования (46,0053% вместо 85,2 % (199 598 493 руб. : 234 261 613 руб. х 100) за 2009 год; 47,1631 % вместо 89,3% (203 720 546 руб. : 228 227 826 руб. х 100) за 2010 год).

В отношении расходов, принимаемых в целях налогообложения, необходимо отметить следующее.

Фактически произведенные расходы, отвечающие условиям статьи 252 НК РФ и непосредственно связанные с выполнением договоров по охране имущества, полностью, без их распределения, учитываются при исчислении налога на прибыль организаций.

Фактически произведенные расходы, отвечающие условиям статьи 252 НК РФ и непосредственно не связанные с оказанием услуг по охране имущества, принимаются в части, соответствующей доле отраженного в смете доходов и расходов размера суммы доходов от оказания услуг по охране имущества в общей сумме финансирования.

Данный подход в отношении расходов также указан в письме Федеральной налоговой службы от 18.10.2013 N ЕД-4-3/18750.

В рассматриваемом случае налоговым органом не опровергаются доводы налогоплательщика о том, что спорные суммы расходов непосредственно связаны с выполнением договоров по охране имущества, в связи с чем кассационная инстанция считает обоснованным вывод заявителя о возможности учета этих расходов при исчислении налога на прибыль в полном объеме (а не путем определения пропорции).

Более того, даже при использовании указанных выше процентов (85,2% за 2009 год и 89,3% за 2010 год) ко всем суммам расходов (указанных Инспекцией в строке 4 расчета: за 2009 год в размере 234 261 613 руб., за 2010 год в размере 228 227 826 руб.) подлежащие принятию в целях налогообложения суммы расходов практически равны (по 2009 году) либо превышают (по 2010 году) размер облагаемого дохода по соответствующему налоговому периоду, что исключает доначисление налога (пени, санкций).

При указанных обстоятельствах судебные акты подлежат отмене с принятием по делу нового судебного акта об удовлетворении заявленных Учреждением требований.

Расходы по государственной пошлине, уплаченные Учреждением за рассмотрение кассационной жалобы, подлежат взысканию с налогового органа в пользу заявителя на основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Исполнительный лист подлежит выдаче в порядке части 2 статьи 319 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 20.02.2013 Арбитражного суда Томской области и постановление от 28.10.2013 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А67-7762/2012 отменить.

Принять по делу новый судебный акт.

Заявление Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Томской области" удовлетворить. Решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску от 31.07.2012 N 44/3-27в о доначислении налога на прибыль, начисления пени и штрафа признать недействительным.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску в пользу Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Томской области" расходы по государственной пошлине в размере 1 000 (одна тысяча) рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

И.В. Перминова

Судьи

А.А. Кокшаров Г.В. Чапаева