Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 2 октября 2015 г. N Ф04-23577/15 по делу N А46-14042/2014

г. Тюмень

2 октября 2015 г.

Дело N А46-14042/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 01 октября 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 02 октября 2015 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Перминовой И.В.

судей Поликарпова Е.В.

Чапаевой Г.В.

при ведении протокола судебного заседания с использованием средств видеоконференц-связи помощником судьи Кропочевой Л.В. рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска на решение от 24.02.2015 Арбитражного суда Омской области (судья Захарцева С.Г.) и постановление от 26.05.2015 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Сидоренко О.А., Киричёк Ю.Н., Лотов А.Н.) по делу N А46-14042/2014 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Сибирь-Сервис" (644043, Омская область, г.Омск, ул. Чапаева, 71, 1, ОГРН 1025500516007, ИНН 5535000947) к Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска (644052, г.Омск, ул.24-я Северная, 171 "А", ОГРН 1045504039184, ИНН 5503085553) о признании недействительным решения в части.

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Омской области (судья Храмцов К.В.) в заседании участвовали представители:

от Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г.Омска - Приймак В.Н. по доверенности от 05.02.2015 (срок действия до 31.12.2015);

от общества с ограниченной ответственностью "Сибирь-Сервис" - Ляпина О.В. по доверенности от 03.09.2015 (срок действия 1 год).

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Сибирь-Сервис" (далее - ООО "Сибирь-Сервис", Общество) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска (далее - Инспекция, налоговый орган), Управлению Федеральной налоговой службы по Омской области (далее - УФНС по Омской области) о признании недействительным решения от 06.06.2014 N 14-18/792ДСП, а также о признании незаконным решения УФНС по Омской области, согласно которому решение Инспекции от 06.06.2014 N 14-18/792ДСП отменено в части.

Впоследствии заявитель отказался от требований, заявленных к УФНС по Омской области. Отказ судом принят, производство по делу прекращено в части требований ООО "Сибирь-Сервис" к УФНС по Омской области.

Заявитель в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнил требования, просил признать недействительным решение Инспекции в части доначисления единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) в размере 661 583 руб., пени по ЕНВД в размере 153 466,56 руб. и штрафа за неполную уплату ЕНВД в размере 102 780,20 руб. Уточнения приняты судом, поскольку не противоречат закону.

Решением от 24.02.2015 Арбитражного суда Омской области, оставленным без изменения постановлением от 26.05.2015 Восьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные требования удовлетворены.

Инспекция обратилась с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам, просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты и принять новый судебный акт.

В отзыве на кассационную жалобу Общество считает доводы Инспекции несостоятельными, а судебные акты - законными и обоснованными, в связи с чем просит оставить их без изменения.

В судебном заседании объявлялся перерыв до 1 октября 2015 года до 15 часов 30 минут.

1 октября 2015 года судебное заседание продолжено.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция считает судебные акты подлежащими частичной отмене.

Судами установлено и подтверждено материалами дела, что Инспекцией

проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Сибирь-Сервис" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, Инспекцией вынесено решение от 06.06.2014 N 14-18/792ДСП о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной:

- пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 1 451 рубль в отношении неуплаченных сумм налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения;

- пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 167 720 рублей в отношении неуплаченных сумм ЕНВД;

- статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафов в общем размере 8 958,23 рублей в отношении неудержанных и неперечисленных сумм налога на доходы физических лиц.

Указанным решением налогоплательщику доначислены налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), в размере 7 257 рублей, ЕНВД в размере 1 076 697 рублей, начислены пени за несвоевременную уплату (перечисление) налогов в общем размере 256 292,73 рубля, а также предложено удержать и перечислить сумму неудержанного налога на доходы физических лиц в размере 6 289 рублей.

Решением УФНС России по Омской области от 14.07.2014 N 16-22/08876@ решение Инспекции было отменено в части доначисления сумм ЕНВД за период 4 квартал 2010 года - 4 квартал 2012 года в общем размере 415 114 рублей; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату сумм ЕНВД, в виде взыскания штрафов в общем размере 64 939,80 рублей; начисления пеней по ЕНВД в части отмененных УФНС по Омской области сумм доначисленного налога. Кроме того, данным решением Инспекции было поручено произвести расчет пеней по ЕНВД в соответствии с настоящим решением и направить его налогоплательщику.

Не согласившись частично с решением Инспекции от 06.06.2014 N 14-18/792ДСП, Общество оспорило его в судебном порядке.

Основанием для доначисления ЕНВД, соответствующих сумм пени, штрафа послужил вывод налогового органа о том, что Общество, выступая в качестве комиссионера и осуществляя розничную реализацию товаров для автомобилистов, полученных от комитентов на основании заключенных договоров комиссии, неправомерно не исчисляло и не уплачивало ЕНВД при осуществлении розничной торговли через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли в нарушение подпункта 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, а также правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформулированной в постановлении от 17.07.2012 N 1098/12.

Удовлетворяя заявленные требования, арбитражные суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 41, 346.26, 346.27, 346.28, 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации, письмом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 26.05.2004 "О порядке применения системы налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности", пришли к выводу о том, что решение налогового органа нарушает права налогоплательщика и не соответствует требованиям закона.

Признавая недействительным решение Инспекции в оспариваемой части, суды исходили из следующего:

- заявитель осуществлял торговлю в рамках договора комиссии, то есть, фактически осуществлял посреднические услуги, не подпадающие в силу пункта 3 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации под налогообложение ЕНВД;

- правовая позиция Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенная в постановлении от 17.07.2012 N 1098/12, не дает ответа на вопрос, подлежит ли обложению ЕНВД деятельность комиссионера по розничной продаже товаров, принадлежащих комитенту, поскольку предметом спора являлось решение налогового органа о доначислении предпринимателю - комитенту налогов по общей системе налогообложения с деятельности по реализации товаров через розничную торговую сеть комиссионера;

- исходя из положений норм глав 26.2 и 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации, а также принципа однократности налогообложения, одна и та же величина объекта в определенных законом случаях может облагаться налогом по УСН либо ЕНВД;

- из материалов проверки и пояснений налогового органа следует, что при исчислении налогоплательщиком доходов по УСН нарушений не обнаружено (при этом доходы определены как сумма полученного комиссионного вознаграждения); с другой стороны, ЕНВД исчисляется исходя из базовой доходности по розничной торговле, фактически получаемой комитентом (исходя из всей суммы дохода (денежных средств комитента + комиссионного вознаграждения); таким образом, в оспариваемом решении налогового органа одна и та же хозяйственная операция квалифицируется по-разному в зависимости от применяемой системы налогообложения, что противоречит требованиям закона;

- спорная деятельность Общества (торговля товарами для автомобилистов) даже если и подлежит налогообложению ЕНВД, то исходя из "дохода, вмененного организациям посредникам, но не собственникам товаров", однако такой доход законом не определен;

- на момент совершения налогового правонарушения налогоплательщик не мог знать о том, что осуществляемая им деятельность подлежит налогообложению ЕНВД, поскольку акты законодательства о налогах и сборах не давали ясного ответа на этот вопрос, а постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.07.2012 N 1098/12, в котором сформулирована правовая позиция по вопросу обложения ЕНВД деятельности, осуществляемой в рамках договора комиссии, размещено на сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации 22.09.2012, что является дополнительным основанием для признания решения Инспекции недействительным в части применения к налогоплательщику ответственности за неполную уплату ЕНВД во 2 квартале 2011 года - 3 квартале 2012 года.

Суд кассационной инстанции, отменяя частично судебные акты, исходит из следующего.

Судами установлено, что заявителем осуществлялась торговля в рамках договора комиссии, что не оспаривается налоговым органом.

По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (статья 990 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Такими сделками, совершаемыми комиссионером, являются в рассматриваемом случае операции по розничной продаже товаров.

Главой 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности применяется хозяйствующими субъектами, осуществляющими розничную торговлю товарами через магазины и иные объекты стационарной и нестационарной торговой сети (подпункты 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26, пункт 1 статьи 346.28 Налогового кодекса Российской Федерации).

Данная правовая позиция сформулирована в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, от 17.07.2012 N 1098/12.

Отклоняя ссылку на указанное постановление, суд апелляционной инстанции указал, что позиция, сформулированная в нем, не дает ответа на вопрос, подлежит ли обложению ЕНВД деятельность комиссионера по розничной продаже товаров. Вместе с тем, из буквального содержания данного постановления следует, что операции, совершаемые комиссионером по договору комиссии, являются операциями по розничной продаже товаров, которые подпадают под обложение ЕНВД.

При этом Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает особенностей налогообложения ЕНВД розничной торговли собственным либо комиссионным товаром, в связи с чем вывод суда о неверном определении дохода налогоплательщика является неправильным. Само по себе налогообложение ЕНВД розничной торговли предполагает при расчете налога учет внешних признаков данной деятельности, а не исследование того, на каком основании у продавца находится товар. Соответственно, для налогообложения ЕНВД розничной торговли не имеет правового значения реализация продавцом собственного товара либо товара, находящегося у него на основании договора комиссии, поэтому выводы судов в этой части являются ошибочными.

Неправильными являются и выводы судов относительно двойного налогообложения (по УСН и ЕНВД) спорных операций, поскольку ЕНВД по комиссионной торговле начислен Обществу по результатам налоговой проверки правомерно, а факт уплаты налогоплательщиком налога по УСН не лишает его права на подачу уточненных деклараций по данному налогу, а также соответствующего заявления о возврате (зачете) излишне уплаченного налога.

При таких обстоятельствах вывод судов о неправомерном доначислении налоговым органом Обществу ЕНВД, соответствующих сумм пени, противоречит нормам материального права (глава 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации) и судебной практике, что в силу части 1 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для отмены судебных актов о признании недействительным решения налогового органа в этой части.

В части выводов судов о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа о привлечении Общества к ответственности за неполную уплату ЕНВД во 2 квартале 2011 года - 3 квартале 2012 года судебные акты отмене не подлежат, поскольку в этой части судами правильно применены следующие нормы материального права.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации перечень обстоятельств, исключающих вину в совершении налогового правонарушения, не является исчерпывающим.

Кассационная инстанция считает, что, исходя из положений статей 106, 109, пункта 4 части 1 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации, исследовав представленные в материалы дела доказательства, с учетом постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.07.2012 N 1098/12, в котором сформулирована правовая позиция по вопросу обложения ЕНВД деятельности, осуществляемой в рамках договора комиссии (размещено на сайте Высшего Арбитражного суда Российской Федерации 22.09.2012), суды первой и апелляционной инстанций правильно установили отсутствие вины налогоплательщика за неполную уплату ЕНВД во 2 квартале 2011 года - 3 квартале 2012 года, в связи с чем обоснованно признали недействительным решение налогового органа о привлечении Общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за указанный период.

В кассационной жалобе не содержится доводов о неправильном применении судами норм права в этой части.

Поскольку все обстоятельства по делу судами первой и апелляционной инстанций установлены, но при принятии судебных актов по эпизоду доначисления сумм ЕНВД, начисления пени, а также штрафа за 4 квартал 2012 года, были неправильно применены нормы действующего законодательства, кассационная инстанция считает возможным, отменяя судебные акты в этой части, принять новый судебный акт.

Руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 24.02.2015 Арбитражного суда Омской области и постановление от 26.05.2015 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А46-14042/2014 о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г.Омска от 06.06.2014 N14-18/792ДСП в части доначисления обществу с ограниченной ответственностью "Сибирь-Сервис" ЕНВД в размере 661 583 руб., начисления пени в размере 153 466 руб.

56 коп. и штрафа за неполную уплату ЕНВД за 4 квартал 2012 года отменить.

В удовлетворении требований в этой части отказать.

В остальной части вышеуказанные судебные акты оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

И.В. Перминова

Судьи

Е.В. Поликарпов Г.В. Чапаева