Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 16 января 2018 г. N Ф04-4904/17 по делу N А67-3298/2016

г. Тюмень

16 января 2018 г.

Дело N А67-3298/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 09 января 2018 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 16 января 2018 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Перминовой И.В.

судей Поликарпова Е.В.

Чапаевой Г.В.

при ведении протокола судебного заседания с использованием средств видеоконференц-связи помощником судьи Кропочевой Л.В. рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Скуловой Татьяны Гавриловны на решение от 12.05.2017 Арбитражного суда Томской области (судья Гапон А.Н.) и постановление от 16.08.2017 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Усанина Н.А., Марченко Н.В., Павлюк Т.В.) по делу N А67-3298/2016 по заявлению индивидуального предпринимателя Скуловой Татьяны Гавриловны (г.Томск, ИНН 701705009290, ОГРНИП 311701716500266) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску (634061, г.Томск, проспект Фрунзе, 55, ОГРН 1047000302436, ИНН 7021022569), Управлению Федеральной налоговой службы по Томской области (634061, г.Томск, проспект Фрунзе, 55, ОГРН 1047000301974, ИНН 7021016597) о признании недействительными решений.

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Томской области (судья Какушкина Н.Н.) в заседании участвовали представители:

от индивидуального предпринимателя Скуловой Татьяны Гавриловны - Федотов А.Н. по доверенности от 06.09.2017 (срок действия 3 года);

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску - Селезнева Е.Г. по доверенности от 09.01.2018, Пакулова А.С. по доверенности от 09.01.2018.

Суд установил:

индивидуальный предприниматель Скулова Татьяна Гавриловна (далее - ИП Скулова Т.Г., Предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Томской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительными:

- решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску (далее - Инспекция, налоговый орган) от 29.12.2015 N 57/3-29в "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части привлечения к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) в сумме 294 294 руб., начислении пени в сумме 315 306 руб., предложении уплатить указанные в пункте 3.1 решения недоимку в сумме 1 472 371 руб., пени и штрафа, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета,

- решения Управления Федеральной налоговой службы по Томской области (далее - Управление) от 05.04.2016 N 112 об оставлении апелляционной жалобы без удовлетворения.

Решением от 12.05.2017 Арбитражного суда Томской области, оставленным без изменения постановлением от 16.08.2017 Седьмого арбитражного апелляционного суда, решение Инспекции от 29.12.2015 N 57/3-29в "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (с учетом решения от 28.04.2017 N 153) признано недействительным в части привлечения ИП Скуловой Т.Г. к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в сумме 196 196 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Предприниматель обратился с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам, просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты и принять новый судебный акт.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция считает доводы Предпринимателя несостоятельными, а судебные акты - законными и обоснованными, в связи с чем просит оставить их без изменения.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, изучив доводы жалобы с дополнительными пояснениями, отзыва на кассационную жалобу с дополнением, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция считает судебные акты подлежащими частичной отмене, исходя из следующего.

Судами установлено и подтверждено материалами дела, что в 2011 году ИП Скулова Т.Г. находилась на общей системе налогообложения, с 01.01.2012 на основании уведомления от 29.11.2011 N 43093943 применяла УСН с объектом налогообложения в проверяемом периоде "доход, уменьшенный на величину расходов" (пункт 2 статьи 346.11 НК РФ).

Согласно учетным данным ИП Скуловой Т.Г. заявлены следующие виды экономической деятельности: подготовка к продаже, покупка и продажа собственного недвижимого имущества, сдача внаем собственного недвижимого имущества, предоставление посреднических услуг, связанных с недвижимым имуществом (основной).

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении ИП Скуловой Т.Г. по вопросам соблюдения налогового законодательства, о чем составлен акт от 17.11.2015 N 57/3-29в.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что ИП Скуловой Т.Г. не исчислен и не уплачен в бюджет налог по УСН в сумме 1 584 833 руб., в том числе за 2012 год - 645 508 руб., за 2013 год - 939 325 руб.; за 2012, 2014 годы ИП Скуловой Т.Г. согласно представленным налоговым декларациям не заявлены доходы, полученные от осуществления предпринимательской деятельности, за 2013 г. по налоговой декларации заявлен доход от осуществления предпринимательской деятельности в сумме 11 119 000 руб.; в налоговой декларации по УСН сумма полученного дохода составила 0 руб., представленная книга учета доходов и расходов по УСН за 2012 год с "нулевыми" значениями.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией принято решение от 29.12.2015 N 57/3-29в "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым Предприниматель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, пункту 1 статьи 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 311 874 руб. за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, налога на доходы физических лиц; начислен налог по УСН в сумме 1 554 371 руб., пени в сумме 328 853 руб.

Решением Управления от 05.04.2016 N 112 решение Инспекции оставлено без изменения.

Решением Управления от 28.04.2017 N 153, с учетом письма УФНС России по Томской области от 02.05.2017 за исх. N 06-12/02/06007 @ "Об устранении опечатки" решение Инспекции от 29.12.2015 N 57/3-29в отменено в части доначисления налога по УСН за 2013 год в сумме 82 000 руб., суммы штрафа за 2013 год - 16 580 руб., пени за 2013 год в сумме 13 547 руб.

Не согласившись с решениями Инспекции и Управления, Предприниматель оспорил их в судебном порядке.

Основанием для принятия оспариваемого решения Инспекции от 29.12.2015 N 57/3-29в явились выводы налогового органа о нарушении ИП Скуловой Т.Г. пункта 1 статьи 346.15, пункта 1 статьи 346.17 НК РФ, в связи с чем налоговая декларация по УСН за 2012 год содержит недостоверные сведения в результате неотражения реального дохода, с которого не исчислены и не перечислены налоги в бюджет.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований по эпизоду доначисления Инспекцией налога по УСН, соответствующей суммы пени, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 346.11, 346.14, 346.15, 346.17, 346.18, 252 НК РФ, с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлениях от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), от 30.07.2003 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление N 57), правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в Определении от 25.07.2001 N 1380-О, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к выводам о том, что отраженные в налоговой декларации данные не соответствуют фактически полученному налогоплательщиком в 2012 году доходу, суммы дохода за 2013 год занижены; необоснованно приняты расходы.

Вывод судов о том, что налоговая декларация по УСН за 2012 год содержит недостоверные сведения относительно полученного Предпринимателем дохода, основан на следующих обстоятельствах.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что в 2012, 2013 годах ИП Скуловой Т.Г. осуществлялась реализация комнат в жилом доме по адресу: г. Томск, пер. Красного Пожарника, 7, и части земельного участка, что подтверждается документами, полученными от покупателей комнат. При этом, продажа комнат была осуществлена по цене, которая значительно превышает стоимость реализации, отраженной Скуловой Т.Г. в налоговой отчетности, представленной за 2013 год.

Судами установлено, что реализация комнат в жилом доме происходила в следующем порядке.

От лица Скуловой Т.Г. сделки купли-продажи осуществляли по доверенности Баркова Н.Г. и Ефименко С.А., которые заключали с покупателями предварительные договора купли-продажи комнат в жилом доме по адресу: г. Томск, пер. Красного Пожарника, 7, в которых оговаривалась стоимость продаваемых комнат и условия расчета, состояние в котором будут переданы покупателям комнаты. В пункте 1.1.4 предварительных договоров указана цена продаваемого Объекта и отражено, что цена изменению не подлежит. Сторонами подписывались акты приема-передачи объекта, в котором отражалось состояние комнат (окна, двери, наличие обоев, линолеума и т.д.), также указано, что передан комплект ключей и техническая документация по индивидуальным приборам учета. Одновременно с подписанием предварительных договоров между продавцом и покупателем подписывались договоры займа (как форма расчета за приобретаемые комнаты) о получении Скуловой Т.Г. в заем денежных средств в суммах, соответствующих стоимости продаваемых комнат, указанных в предварительных договорах купли-продажи. Получение денежных средств от покупателей оформлялось расписками, в которых указано, что денежные средства получены согласно договору займа. В дальнейшем денежные средства, отраженные в расписках и договорах займа, покупателям не возвращались.

После того как жилой дом по адресу: г. Томск, пер. Красного Пожарника, 7 был достроен и введен в эксплуатацию в феврале 2013 года, представитель Скуловой Т.Г. по доверенности - Баркова Н.Г. - заключила с покупателями от имени Скуловой Т.Г. договора купли-продажи, в которых была указана стоимость продаваемых комнат, значительно ниже сумм, полученных от покупателей по предварительным договорам купли-продажи.

Как пояснили допрошенные в ходе налоговой проверки покупатели, на разницу между фактической стоимостью продаваемого имущества и ценой, указанной в договорах купли-продажи, представитель Скуловой Т.Г.

(Баркова Н.Г.) при заключении договора купли-продажи комнат выдавала покупателям для подписания договор подряда с организацией ООО "Экспострой" вместе с квитанцией о приеме денежных средств от указанной организации; жилые помещения в доме по адресу: г. Томск, пер. Красного Пожарника, 7 передавались покупателям в собственность с косметическим ремонтом, наличием сантехники, окон, дверей.

Исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ имеющиеся в материалах дела доказательства: расписки, предварительные договоры купли-продажи, договоры купли-продажи, договоры займа, акты приема - передачи, передаточные акты, договор подряда от 09.02.2013 N К-63, заключенный между Барковой Н.Г. и ООО "Эскпострой", акт выполненных работ от 15.02.2013, квитанции, принимая во внимание показания свидетелей (покупателей): Абрамовой Н.С., Рудковской Е.А., Переваловой О.Б., Новиковой Г.Н., Рудницкого В.А., Степановой М.В., Евсеевой З.Ф., Воропаевой И.П., Черновой Г.С., а также то, что в дальнейшем денежные средства, отраженные в расписках и договорах займа, покупателям не возвращались (обратного не доказано), суды пришли к правильному выводу о том, что в налоговой декларации по УСН за 2012 год, представленной ИП Скуловой Т.Г. в налоговый орган, содержатся недостоверные сведения, отраженные данные не соответствуют фактически полученному ИП Скуловой Т.Г. доходу в 2012 году в размере 8 232 000 руб.

Довод Предпринимателя о том, что доход от реализации комнат получен в 2013 году и в иной сумме, был оценен судами и обоснованно отклонен как противоречащий имеющимся в материалах дела доказательствам.

Ссылки Предпринимателя в подтверждение иной суммы дохода на справки о кадастровой стоимости жилых помещений, кассационной инстанцией не принимаются, поскольку вывод судов о размере фактически полученного ИП Скуловой Т.Г. дохода от реализации этих помещений основан на совокупности иных доказательств, представленных в материалы дела и не опровергнутых Предпринимателем в порядке статьи 65 АПК РФ надлежащими документами, в том числе и по договору купли-продажи жилого помещения (на который имеется ссылка в кассационной жалобе), заключенного с Черновой Г.С. Данный свидетель был допрошен в ходе судебного разбирательства и оценка его показаний дана судом с учетом апелляционного определения от 08.02.2013 Томского областного суда по делу N 33-359/2-13.

Довод налогоплательщика о том, что при определении дохода Инспекцией неправомерно не применен расчетный метод исчисления налоговых обязательств, отклоняется судом кассационной инстанции, поскольку в подпункте 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ приведен исчерпывающий перечень случаев, при которых налоговый орган вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, однако таких обстоятельств в рамках настоящего дела не установлено.

С учетом обстоятельств настоящего конкретного дела при наличии соответствующих документов, представленных налогоплательщиком, у Инспекции отсутствовали законодательно определенные основания для использования пункта 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" и применения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Ссылка Предпринимателя на судебную практику по иным делам не принимается во внимание кассационной инстанцией, поскольку при рассмотрении спора суды учитывают конкретные обстоятельства каждого спора и доказательства, представленные сторонами, на основании исследования и оценки которых принимается судебный акт.

Вывод судов относительно размера полученного Предпринимателем от продажи жилых помещений дохода не опровергнут относимыми и допустимыми доказательствами по делу (статьи 67, 68 АПК РФ), в том числе и в кассационной жалобе.

Довод Предпринимателя о том, что копии расписок являются ненадлежащими доказательствами по делу, суд кассационной инстанции не принимает в качестве основания для отмены судебных актов по данному конкретному делу, поскольку выводы судов основаны не только на выданных покупателями расписках, а на оценке совокупности всех обстоятельств и доказательств по делу. Нарушений статей 67, 68, 71 АПК РФ судом не допущено.

Иные доводы, изложенные в кассационной жалобе относительно данного эпизода, повторяют доводы апелляционной жалобы, были предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции, получили надлежащую правовую оценку и обоснованно отклонены.

Оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду не имеется.

Основанием для доначисления налога по УСН применительно к доводам кассационной жалобы явился также вывод налогового органа о неправомерном отнесении Предпринимателем в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по УСН, следующих затрат.

1. Затраты по оплате товара ООО "Континент строй" в сумме 354 933,45 руб. в связи с отсутствием документов по оплате.

Отказывая в удовлетворении требований заявителя о признании недействительным решения Инспекции в данной части, арбитражные суды двух инстанций, пришли к выводу о правомерном исключении налоговым органом из состава расходов затрат по оплате товара контрагенту ООО "Континент строй".

Суд кассационной инстанции, поддерживая позицию арбитражных судов, исходит из обстоятельств, установленных по делу, и имеющихся в материалах дела доказательствах.

Судами установлено, что в подтверждение правомерности отнесения затрат по оплате товара ООО "Континент строй" в сумме 354 933,45 руб. Предпринимателем первоначально на проверку представлена товарная накладная от 28.02.2012 N 613, выставленная ООО "Континент строй" на указанную сумму (отпуск красного керамического кирпича и гвоздей);

с возражениями на акт выездной налоговой проверки представлены дополнительно квитанции к приходным кассовым ордерам с основанием платежа "услуги" и кассовые чеки на общую сумму 356 855 руб.;

с дополнениями к апелляционной жалобе от 29.03.2016 заявителем в Управление представлены квитанции к приходным кассовым ордерам, кассовые чеки, товарные накладные, договор поставки продукции, квитанция к приходному кассовому номеру б/н от 30.07.2012, а также кассовый чек на сумму 400 000 руб. от ИП Щепкина М.И.

Инспекция в подтверждение своей позиции ссылается также на обстоятельства, установленные в ходе проверки в отношении ООО "Континент строй", а именно:

- в период с 31.07.2007 по 14.10.2013 организация состояла на учете в МРИ ФНС N 15 по г.Санкт-Петербургу, 14.10.2013 организация снята с регистрационного учета в связи с исключением из ЕГРЮЛ на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ;

- у ООО "Континент строй" "массовый" руководитель Трофимова Н.Е., являющаяся руководителем в 10 организациях;

- у ООО "Континент строй" отсутствует уплата налогов по КРСБ;

- отсутствие работников и лиц, привлеченных по договорам гражданско-правового характера;

- все чеки ККТ, выданные ООО "Континент строй", содержат регистрационный номер машины 0631954, однако указанная ККТ была зарегистрирована в МРИ ФНС России N 21 по Ростовской области Несмеяновым В.В. и снята с учета 27.09.2011 по нормативному сроку амортизации ККТ.

Исследовав в соответствии со статьей 71 АПК РФ имеющиеся в материалах дела доказательства и оценив их в совокупности с обстоятельствами, установленными налоговым органом в ходе проверки, с учетом доводов сторон, суды пришли к правильному выводу об отсутствии у налогового органа оснований для принятия расходов по контрагенту ООО "Континент строй" ввиду отсутствия доказательств оплаты товара.

Формулируя данный вывод, суды исходили из следующего:

- товарная накладная подтверждает получение товара, но не его оплату, в связи с чем указанная товарная накладная не является документом, подтверждающим расходы в целях определения налоговой базы по УСН за 2012 год;

- сумма по представленным чекам и квитанциям к приходным кассовым ордерам не соответствует сумме, указанной в товарной накладной; основание платежа, указанное в квитанциях к приходным кассовым ордерам - "услуги", также не позволяет установить связь со спорной товарной накладной;

- из представленного договора поставки продукции от 02.09.2011, подписанного лично Скуловой Т.Г., следует, что сроки и порядок поставки товара определяется заявкой, предусмотрена предварительная оплата товара, документом, подтверждающим получение покупателем товара, является товарно-транспортная накладная, в договоре также предусмотрен железнодорожный тариф, все цены фиксируются в приложении (пункт 2.1 договора). Вместе с тем, документов применительно к условиям заключенного договора (заявки, товарно-транспортные накладные, иных приложений к договору) Скуловой Т.Г. ни в ходе налоговой проверки, ни в судебном заседании не представлено;

- из представленных заявителем 03.05.2017 в судебное заседание письменных пояснений следует, что ИП Скулова Т.Г. лично приобретала товар у ООО "Континент строй", производила оплату, однако доказательств транспортировки товара заявителем не представлено;

- копии чеков ККТ, выданные ООО "Континент строй" Скуловой Т.Г., содержат недостоверные сведения, в связи с чем не могут быть приняты в качестве доказательства оплаты товара.

В кассационной жалобе данные обстоятельства не опровергнуты, доводы Предпринимателя изложены без учета установленных обстоятельств в отношении ООО "Континент строй".

Все доводы заявителя относительно осуществления строительства только одного объекта жилого дома по адресу: г. Томск, пер. Красного Пожарника, 7, в соответствии с чем все расходы связаны со строительством данного объекта; что ошибочная запись в строке "назначение платежа" в квитанциях не может являться основанием для отказа принятия в расходы документов от ООО "Континент строй"; о реальности сделки по приобретению товара; о принятии спорного товара и использовании его в дальнейшем в строительстве, не опровергают вывод, сделанный судами по существу спора, а сводятся лишь к несогласию с ним, что не может являться основанием для отмены судебных актов по данному эпизоду.

2. Относительно расходов в размере 400 000 руб. за 2012 год, в подтверждение которых Предприниматель представил квитанцию к приходному кассовому ордеру и кассовый чек от 30.07.2012, выданный ИП Щепкиным М.И., суды обоснованно пришли к выводу о правомерном непринятии налоговым органом данных затрат в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по УСН, поскольку указанные документы не подтверждают факт понесенных расходов в целях осуществления предпринимательской деятельности Скуловой Т.Г.

Формулируя данный вывод, суды исходили из того, что из представленного ИП Щепкиным М.А. приходно-кассового ордера от 30.07.2012 N КОЛ-000093346 следует, что тепловой узел на сумму 400 000 руб. был приобретен ИП Барковой Н.Г., следовательно, документы, представленные Скуловой Т.Г., содержат недостоверную информацию. Кроме того, согласно пояснениям Щепкина М.А. тепловой узел требует монтажа, однако документов, подтверждающих монтаж узла в доме по адресу - г.Томск, пер.Красного Пожарника, 7, Скуловой Т.Г. не представлено.

При таких обстоятельствах довод Предпринимателя о том, что указанные расходы понесены в связи с осуществлением ею предпринимательской деятельности при строительстве объекта жилого дома по адресу: г. Томск, пер. Красного Пожарника, 7, не нашел подтверждения.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и опровергающих установленные по данному эпизоду обстоятельства, Предпринимателем в кассационной жалобе не приведено.

3. Относительно расходов Предпринимателя по строительству в 2011 году вышеуказанного жилого дома (приобретение строительных материалов, кирпича, раствора), которые учтены им в последующих налоговых периодах (2012, 2013 годах), суды пришли к выводу о том, что надлежащих доказательств несения таких расходов самим Предпринимателем в проверяемый период (в частности в 2012 и 2013 годах), в материалы дела не представлено. Более того, данные расходы относятся к 2011 году, поэтому должны были быть учтены именно в 2011 году, поскольку до 01.01.2012 ИП Скулова Т.Г. находилась на общей системе налогообложения.

В кассационной жалобе Предприниматель указывает, что фактически расходы по строительству понесены в 2012-2013 годах (когда был произведен расчет с Барковой Н.Г.), а вывод судов об обратном сделан без учета договора поручения, представленного в материалы дела вместе с нотариальной доверенностью и отчетом по договору поручения.

Однако указанный договор был предметом оценки суда первой инстанции, о чем указано в обжалуемом решении от 12.05.2017.

Оценив представленные в ходе судебного разбирательства документы: договор поручения от 15.06.2011, отчет о произведенных расходах от 10.01.2012 N 1, кассовые чеки, авансовые отчеты, суд признал их содержащими недостоверную и противоречивую информацию исходя из следующего.

Из представленных в судебное заседание вышеуказанных документов суд установил, что все расходы по приобретению в 2011 году материалов несла Баркова Н.Г., а затем предъявляла их ИП Скуловой Т.Г. для возмещения (данный довод был заявлен Предпринимателем только в судебном заседании).

Вместе с тем, как указал суд, согласно условиям договора поручения все расчеты по договору производятся в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет Поверенного; обязательства Доверителя по оплате считаются исполненными на дату зачисления денежных средств на корреспондентский счет банка Поверенного (пункт 3.7 договора); Предпринимателем не представлено документов, подтверждающих перечисление денежных средств на корреспондентский счет банка Поверенного.

Ссылка Предпринимателя на статью 861 Гражданского кодекса Российской Федерации в подтверждение возможности расчетов наличными денежными средствами кассационной инстанцией отклоняется как основание к отмене состоявшихся по делу судебных актов, поскольку расчеты наличными деньгами, действительно, могут иметь место, если иное не предусмотрено законом.

Правила расчетов в Российской Федерации устанавливает Центральный банк Российской Федерации (пункт 4 статьи 4 Федерального закона от 10.07.2002 N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)").

Согласно пункту 1 указания Центрального банка Российской Федерации от 20.06.2007 N 1843-У "О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя" (действовавшего в спорный период) расчеты наличными деньгами в Российской Федерации между юридическим лицом и гражданином, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, в рамках одного договора, заключенного между указанными лицами, могут производиться в размере, не превышающем 100 000 рублей, тогда как Предприниматель представила в подтверждение своей позиции, в том числе, расходный кассовый ордер от 20.05.2013 N 7 на сумму 9 544 651,95 руб.

Кроме того, суд отметил, что согласно условиям договора поручения от 15.06.201 (пункт 6.1) договор вступает в силу с момента его подписания сторонами и заключается на срок до 31.12.2013, тогда как в представленном отчете о произведенных расходах от 10.01.2012 N 1 к договору от 15.06.2011 (приложение N 1 к договору бн от 15.06.2011) в расходы включены товарные чеки, квитанции, датированные периодом с 19.04.2011 по 14.06.2011 включительно, то есть до даты заключения указанного договора, и не имеющие к нему отношения, поскольку по части квитанций расходы понесены на приобретение ароматизатора для салона автомобиля, электрообогревателя, сигарет, резинки жевательной, батареек, органайзеров, ковров туристических, люстр, "незамерзайки" 5 л, шляп соломенных, кофе, пепси, стаканов бумажных.

При таких обстоятельствах суды обоснованно поставили под сомнение момент (дату) заключения представленного в судебное заседание договора поручения, а также то обстоятельство, что именно Скулова Т.Г. (а не Баркова Н.Г.) несла расходы по представленным документам, и Баркова Н.Г. совершала сделки по приобретению материалов именно от лица Скуловой Т.Г. (при этом сама не учитывала представленные кассовые чеки, товарные накладные, квитанции у себя в расходах как индивидуальный предприниматель, осуществляющий тот же вид деятельности как и ИП Скулова Т.Г.)

Довод Предпринимателя со ссылкой на авансовые отчеты также был предметом рассмотрения суда первой инстанции, который, руководствуясь постановлением Госкомстата Российской Федерации от 01.08.2001 N 55 "Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации N АО-1 "Авансовый отчет", и установив, что авансов на начало периода (01.01.2012) и за период 2012-2013 годов ИП Скулова Т.Г. не выдавала и не получала из кассы, правильно указал на отсутствие у Скуловой Т.Г. оснований для оформления авансовых отчетов.

Кроме того, суд, оценив представленные в материалы дела авансовые отчеты и признавая их содержащими противоречивую информацию, правильно указал на следующее:

- из представленных авансовых отчетов следует, что подотчетным лицом являлась Скулова Т.Г., соответственно, именно она и должна была производить расходы, вместе с тем, как утверждает в своих пояснениях заявитель, расходы несла Баркова Н.Г. и в дальнейшем предъявляла их к возмещению Скуловой Т.Г.;

- в случае, если расходы несла бы Баркова Н.Г., авансовые отчеты не могли быть оформлены на подотчетное лицо Скулову Т.Г.;

- в случае, если бы расходы по представленным авансовым отчетам несла ИП Скулова Т.Г. как подотчетное лицо, Баркова Н.Г. не могла иметь к факту их совершения никакого отношения;

- также, поскольку подотчетным лицом, согласно представленным авансовым отчетам являлась Скулова Т.Г., в соответствии с постановлением Госкомстата РФ от 01.08.2001 N 55 "Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации N АО-1 "Авансовый отчет" именно ей должны были быть выданы денежные средства из кассы ИП Скуловой Т.Г. в качестве перерасхода по выданному ранее авансу, в случае если бы его наличие имело место быть. Поскольку авансов выдано не было, данное обстоятельство не может существовать.

Данный вывод суда Предпринимателем в кассационной жалобе не опровергнут.

В кассационной жалобе заявитель приводит также довод о том, что в 2011 году у Скуловой Т.Г. отсутствовало основание для включения в расходы затрат по приобретению материалов при отсутствии фактической оплаты материалов на строительство, так как оплата была произведена 20.05.2013 по расходному кассовому ордеру N 7.

Данный довод был предметом рассмотрения судов двух инстанций, которые, руководствуясь положением "О порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации" (утвержденным Банком России 12.10.2011 N 373- П) и оценив представленные в материалы дела расходные кассовые ордера и акт о списании материалов в производство во взаимосвязи с установленными по делу обстоятельствами, обоснованно его отклонили.

Отклоняя данный довод, суды исходили из следующего:

- согласно требованию N 9997/3-29 от 31.08.2015 налоговым органом у ИП Скуловой Т.Г. были запрошены расходные кассовые ордера, которые представлены не были, кассовая книга также в ходе выездной налоговой проверки не представлялась, расчетных счетов в банке Скулова Т.Г. в проверяемом периоде не имела, приказа об утверждении лимита кассы Скулова Т.Г. не представляла;

- суд относится критически к расходным кассовым ордерам на выдачу денежных средств из кассы Скуловой Т.Г. Барковой Н.Г., в том числе на сумму 9 544 651,95 руб., в связи отсутствием законных оснований для нахождения данных денежных средств в кассе ИП Скуловой Т.Г.;

- представленный акт списания материалов N 1 не содержит даты и места совершения данного действия, в связи с чем не является документом, подтверждающим совершение какой-либо хозяйственной операции;

- заявителем не представлены документы по оприходованию данных материалов, в связи с чем основания для их списания отсутствуют;

- по делу установлено и не опровергается заявителем, что дом по адресу: г. Томск, пер. Красного Пожарника, 7 строился в 2011 году (когда ИП Скулова Т.Г. находилась на общей системе налогообложения), соответственно, материалы, в том числе бетон, цемент, кирпич (указанные в акте списания материалов N 1), должны были быть списаны в производство в 2011 году.

Учитывая, что достоверных (подтвержденных первичными документами) доказательств фактической оплаты строительных материалов в 2013 году заявителем не представлено, довод Предпринимателя, указанный в кассационной жалобе со ссылкой на пункт 1 статьи 221 НК РФ, является необоснованным.

Все доводы Предпринимателя, изложенные в дополнительных пояснениях относительно того, что при рассмотрении спора необходимо исходить из фактических отношений сторон, несмотря на противоречивую информацию в составленных участниками гражданских правоотношений документах, подтверждающих несение расходов, суд кассационной инстанции отклоняет, поскольку при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога по УСН необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения; налогоплательщик в силу статьи 65 АПК РФ обязан доказать достоверность сведений, содержащихся в документах, представляемых в налоговый орган в подтверждении своего права на уменьшение налогооблагаемой базы (при этом суд обращает внимание, что документы, на которые ссылается Предприниматель в подтверждение произведенных расходов, в том числе представленные вместе с договором поручения, не только не были представлены в налоговый орган при проведении проверки,, но также не были указаны в возражениях, а также в апелляционной жалобе, представленной в вышестоящий налоговый орган в порядке досудебного урегулирования спора).

Оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду не имеется.

Относительно эпизода, касающегося расходов в сумме 3 800 000 руб., судами установлено, что 13.01.2011 между Барковой Н.Г. и Скуловой Т.Г. был заключен договор займа на сумму 3 800 000 руб., 15.04.2012 Баркова Н.Г. осуществила в адрес ИП Скуловой Т.Г. поставку материалов для строительства жилого дома на сумму 3 864 000 руб. (договор поставки от 15.04.2012), при этом был произведен зачет взаимных требований (протокол зачета от 30.05.2012).

Отказывая в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в данной части и соглашаясь с налоговым органом о правомерности исключения из состава расходов данной суммы, суды двух инстанций, ссылаясь на положения подпункта 10 пункта 1 статьи 251, пункта 12 статьи 270, пункта 1.1 статьи 346.15, пункта 1 статьи 346.16 НК РФ, исходили из того, что заемные средства не учитываются в составе доходов и расходов при определении налоговой базы, в связи с чем пришли к выводу, что возврат займа был произведен в натуральной форме (материалами) и не может учитываться в расходах Скуловой Т.Г.

Кассационная инстанция считает, что данный вывод судов сделан без учета установленных судами обстоятельств дела и положений пункта 3 статьи 273 НК РФ, в соответствии с которым расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. В целях настоящей главы оплатой товара (работ, услуг и (или) имущественных прав) признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком - приобретателем указанных товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).

В нарушение части 4 статьи 170, пункта 12 части 2 статьи 271 АПК РФ суды не указали в судебных актах мотивы, по которым отклонили доводы Предпринимателя о том, что расчеты за поставленные материалы произведены ИП Скуловой Т.Г. путем зачета взаимных требований; указанный способ исполнения обязательств соответствует статье 410 Гражданского кодекса Российской Федерации и пункту 3 статьи 273 НК РФ.

В материалах дела имеются договор поставки от 15.04.2012 (том 10 л.д. 68-70), протокол зачета взаимных требований от 30.05.2012 (том 10 л.д. 73). В нарушение вышеуказанных норм, а также статьи 71 АПК РФ, суд, приобщив данные документы к материалам дела, оценки им не дал, ограничившись ссылкой на то, что ранее (с возражениями на акт проверки) Скуловой Т.Г. был представлен другой договор поставки, заключенный между Барковой Т.Г. и Скуловой Т.Г. (а именно договор поставки от 01.06.2011 N 03/11).

Таким образом, не исследовав в полном объеме обстоятельства дела и имеющиеся доказательства, касающиеся правомерности отнесения Предпринимателем в расходы суммы 3 800 000 руб., суды допустили нарушение норм процессуального права, которые могли привести к принятию неправильных судебных актов, что в силу части 1 статьи 288 АПК РФ является основанием для отмены судебных актов в данной части.

С учетом изложенного обжалуемые Предпринимателем судебные акты по данному эпизоду подлежат отмене, а дело в этой части - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду необходимо устранить допущенные нарушения норм процессуального права, в соответствии со статьей 168 АПК РФ установить обстоятельства совершения хозяйственной операции по поставке товара, касающиеся данного эпизода, исследовать доказательства, имеющиеся в материалах дела, дать оценку доводам сторон относительно возможности учета указанной суммы при определении налогооблагаемой базы, а также распределить судебные расходы, в том числе по кассационной жалобе.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

постановил:

решение от 12.05.2017 Арбитражного суда Томской области и постановление от 16.08.2017 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А67-3298/2016 об отказе в удовлетворении требований индивидуального предпринимателя Скуловой Татьяны Гавриловны о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томку от 29.12.2015 N 57/3-29в отменить в части доначисления налога по упрощенной системе налогообложения (соответствующих сумм пени и штрафа) по эпизоду, связанному с исключением из состава расходов 3 800 000 руб. (по зачету от 30.05.2012).

В этой части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Томской области.

В остальной части решение от 12.05.2017 и постановление от 16.08.2017 по данному делу оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

И.В. Перминова

Судьи

Е.В. Поликарпов Г.В. Чапаева