Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15 октября 2018 г. N Ф04-625/18 по делу N А46-13054/2017

г. Тюмень

15 октября 2018 г.

Дело N А46-13054/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 09 октября 2018 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 15 октября 2018 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Перминовой И.В.

судей Алексеевой Н.А.

Кокшарова А.А.

при ведении судебного заседания с использованием средств аудиозаписи рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Черноглазовские мельницы" на решение от 07.03.2018 Арбитражного суда Омской области (судья Яркова С.В.) и постановление от 05.07.2018 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Иванова Н.Е., Кливер Е.П., Рыжиков О.Ю.) по делу N А46-13054/2017 по заявлению открытого акционерного общества "Черноглазовские мельницы" (646820, Омская область, Таврический район, станция Жатва, ул.Солнечная, 14, в, ОГРН 1025501992746, ИНН 5534009432) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Омской области (646880, Омская область, Азовский ННР, с.Азово, ул.Комсомольская, 43, ОГРН 1045515001388, ИНН 5509005681) о признании недействительным решения.

В заседании приняли участие представители:

от открытого акционерного общества "Черноглазовские мельницы" - Кардаш С.В. по доверенности от 25.06.2018;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Омской области - Бахвалова Е.В. по доверенности от 16.01.2018 N 03-23/0304, Бойкова И.А. по доверенности от 11.01.2018 N 03-23/0159, Михалькова И.А. по доверенности от 16.01.2018 N 03-23/0273.

Суд установил:

открытое акционерное общество "Черноглазовские мельницы" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Омской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 31.03.2017 N 06-48/370ДСП "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в общей сумме 44 321 294 руб., пени по данным налогам в размере 14 035 109,56 руб. и штрафов по статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 3 961 397 руб.

Решением от 07.03.2018 Арбитражного суда Омской области, оставленным без изменения постановлением от 05.07.2018 Восьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество обратилось с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам, просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты и принять по делу новый судебный акт.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция считает доводы Общества несостоятельными, а судебные акты - законными и обоснованными, в связи с чем просит оставить их без изменения.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, изучив доводы жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция не находит оснований для ее удовлетворения.

Судами установлено и подтверждено материалами дела, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении Общества по вопросам полноты исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль организаций, НДС, налога на имущество организаций, транспортного налога и земельного налога за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, а также налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2012 по 31.10.2015, о чем составлен акт выездной налоговой проверки от 14.12.2016 N 06-48/364 ДСП.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией вынесено решение от 31.03.2017 N 06-48/370 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым Общество привлечено к ответственности, предусмотренной:

- пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль организаций в результате занижения налоговой базы в размере 3 081 492 руб., НДС в размере 366 115 руб., налога на имущество организаций в размере 95 руб.;

- пунктом 3 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций в результате занижения налоговой базы в размере 422 034 руб., НДС в размере 196 643 руб.;

- статьей 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц в размере 545 592 руб.;

- пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, в размере 200 руб.

Указанным решением Обществу доначислены налог на прибыль организаций в размере 33 668 459 руб., НДС в размере 10 652 835 руб., налог на имущество организаций в размере 944 руб.; начислены пени по налогу на прибыль организаций в размере 10 872 330,02 руб., по НДС - 3 162 779,54 руб., по налогу на имущество организаций - 233,82 руб., по налогу на доходы физических лиц - 54 177,38 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Омской области N 16-22/10476 решение Инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись частично с решением Инспекции, Общество оспорило его в судебном порядке.

Применительно к доводам кассационной жалобы основанием для доначисления НДС, соответствующих сумм пени, штрафа, послужил, в числе прочего, вывод налогового органа об отсутствии реальных хозяйственных операций Общества и следующих контрагентов: ООО "Сибагронива" (по договору поставки зерна от 06.09.2013 N 201/2013/ПЗ-ЧМ) и ООО "Сибзернопродукт" (по договору поставки зерна от 17.08.2012 N 231/2013/П-ЧМ).

Представленные документы по заключенным сделкам подписаны со стороны ООО "Сибагронива" от имени Колтыга М.Ю., со стороны ООО "Сибзернопродукт" - от имени Батратдиновой Г.М.

Суд кассационной инстанции считает, что суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 169, 171, 172 НК РФ, Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами пришли к верному выводу о том, что представленные Обществом первичные документы содержат недостоверные сведения, в своей совокупности не подтверждают факт осуществления реальных хозяйственных операций (сделок) налогоплательщика с заявленными контрагентами, что следствием оформления спорных договоров явилось получение необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного применения налоговых вычетов по НДС.

Отказывая в удовлетворении заявленных Обществом требований по настоящему эпизоду, суды правомерно исходили, в том числе из следующих обстоятельств:

- относительно государственной регистрации контрагентов в Едином государственном реестре юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) установлено, что ООО "Сибагронива" зарегистрировано в качестве юридического лица 19.08.2013 (дата договора от 06.09.2013), прекратило свою деятельность 03.02.2017, в связи с исключением из ЕГРЮЛ на основании пункта 2 статьи 21 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей", учредителем и руководителем в проверяемый период являлся Колтыга М.Ю.; ООО "Сибзернопродукт" зарегистрировано в качестве юридического лица 20.02.2012 (дата договора от 17.08.2012), 07.08.2015 снято с регистрационного учета в связи с реорганизацией в форме присоединения к ООО "Горизонт", учредителем и руководителем в проверяемый период являлась Батратдинова Г.М.;

- по юридическим адресам контрагенты не находятся;

- Колтыга М.Ю. и Батратдинова Г.М. реальное руководство, соответственно, ООО "Сибагронива" и ООО "Сибзернопродукт" отрицают, указывая, что регистрация организации осуществлена по просьбе Лузинского Евгения Александровича за вознаграждение;

- непричастность Колтыги М.Ю. и Батратдиновой Г.М. к подписанию документов, оформленных от имени ООО "Сибагронива" и ООО "Сибзернопродукт", соответственно, подтверждена справками о проведенных почерковедческих исследованиях эксперта - ЭКЦ УВД по Омской области N 524 и N 87;

- движение денежных средств по расчетным счетам контрагентов носило транзитный характер, что свидетельствует об отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность;

- при значительных оборотах движения денежных средств по банковским счетам налоговая отчетность за 2012-2014 годы представлена ООО "Сибагронива" и ООО "Сибзернопродукт" с минимальными показателями сумм налогов к уплате в бюджет (2 000-6 000 руб. в квартал);

- материалами выездной налоговой проверки подтверждается, что контрагенты Общества - ООО "Сибагронива" и ООО "Сибзернопродукт", а также контрагенты последних - ООО "Торгресурс", ООО "Инвестплюс", ООО "Вега", ООО "Грейс", подконтрольны Лузинскому Е.А., самостоятельной деятельности фактически не осуществляли, конечными получателями денежных средств с расчетных счетов данных организаций являются Копейкин А.А., который снимал денежные средства по чекам со счетов ООО "Сибагронива" и ООО "Сибзернопродукт" и передавал их Лузинскому Е.А.; более того, распорядителем расчетных счетов ООО "Сибагронива" являлся Лузинский Е.А., которому была выдана доверенность от 25.11.2013.

Относительно деятельности Лузинского Е.А. установлено следующее:

- деятельность Лузинского Е.А. по регистрации организаций на физических лиц с целью создания формального документооборота для получения необоснованной налоговой выгоды подтверждается вступившими в законную силу судебными актами по делам N N А46-29024/2012, А46-28725/2012, А46-17246/2011;

- по данным интернет-источников СУ СК РФ по Омской области возбуждено уголовное дело по частям 1 и 2 статьи 210 Уголовного кодекса Российской Федерации (создание преступного сообщества и участие в нем) в отношении генерального директора НП СРО "Первая гильдия строителей" Станислава Мацелевича, юриста Лузинского Е.А., двух бухгалтеров, экспедитора и иных неустановленных лиц. По версии следствия, доход группировки от незаконных банковских операций составил более 393 000 000 руб. В своей незаконной деятельности члены группы использовали не менее 48 созданных ими фиктивных фирм, через которые обналичивали денежные средства ("Коммерческие Вести", 16.09.2015, "Деловой Омск", 21.10.2014);

- в рамках уголовного дела N 391700 следователем ОРПСЭ СУ УМВД России по Омской области 29.10.2014 проведен допрос Лузинского Е.А., из которого следует, что лица, желающие обналичить денежные средства, сами обращались к Лузинскому Е.А., после обсуждения условий заключали устную сделку; в случае необходимости заключал с клиентами договоры займа, иные договоры, обосновывающие перечисление денежных средств на расчетные счета номинальных организаций; в случае заключения договоров подписи в них ставили руководители номинальных организаций и клиенты Лузинского Е.А.; за свои услуги Лузинский Е.А. брал с клиентов в среднем 4-5% от обналиченных денежных средств, в зависимости от суммы, количества обращений, в связи с чем клиенты перечисляли на расчетные счета номинальных организаций суммы на 4-5% больше, чем впоследствии получали в наличной форме; со счетов номинальных организаций денежные средства далее перечислялись на счета индивидуальных предпринимателей (ИП Мельников И.А., ИП Скиратеченко В.Н. и др.) и организаций (ООО "Финансовая солидарность" и др.); по указанию Лузинского Е.А. курьеры (в основном Копейкин Андрей) забирали наличные денежные средства у названных индивидуальных предпринимателей; с указанными предпринимателями также заключались договоры займа с использованием номинальных организаций; Копейкин Андрей отвозил наличные деньги напрямую клиентам или привозил деньги в офис в ТК "ГерценПлаза" (там находился сейф), после чего клиенты приезжали в офис и забирали деньги (деньги клиентам выдавал Лузинский Е.А. или бухгалтеры ООО "Омский бухгалтер").

Кроме того, суды, учитывая показания руководителей Общества Хафизова Р.М. и Принца Ю.Э., а также должностных лиц, в функции которых входит заключение договоров с поставщиками, исходили из непроявления налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе заявленных контрагентов.

Поскольку Обществом документально не обоснованы критерии выбора контрагентов, не проверены полномочия представителей данных контрагентов, принимая во внимание незначительный временной период между датами государственной регистрации контрагентов в ЕГРЮЛ и датами заключения спорных сделок, кассационная инстанция поддерживает выводы судов об отсутствии со стороны налогоплательщика в рассматриваемой ситуации достаточной степени осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов для совершении хозяйственных операций.

В кассационной жалобе данный вывод судов не опровергнут.

Исходя из изложенного суды пришли к правильному выводу об отсутствии реальности осуществления сделок налогоплательщика именно с ООО "Сибагронива", ООО "Сибзернопродукт", в связи с чем обоснованно отказали в удовлетворении требований Общества в данной части.

В кассационной жалобе Общество указывает, что реальность данных сделок подтверждается признанием Инспекцией расходов на приобретение зерна в целях налога на прибыль.

Довод Общества о непоследовательности и нелогичности действий налогового органа был предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции, который, отклоняя его, правильно указал на то, что признание Инспекцией расходов на приобретение зерна не свидетельствует о наличии реальных взаимоотношений заявителя со спорными контрагентами. В данном случае Инспекцией применена правовая позиция Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенная в постановлении от 03.07.2012 N 2341/12.

Учитывая сложившуюся правоприменительную практику, при принятии Инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержались предположения о наличии в действиях налогоплательщика умысла на получение необоснованной налоговой выгоды, либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагентов, налоговый орган вправе определить реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных затрат по налогу на прибыль и учесть их в соответствии с требованиями налогового законодательства. Поэтому, как правильно указал суд апелляционной инстанции, согласие Инспекции относительно возможности отнесения налогоплательщиком в состав расходов по налогу на прибыль затрат по сделке не может являться безусловным основанием для признания правомерности заявленных вычетов по НДС по той же сделке без соблюдения всех установленных налоговым законодательством условий их применения (статьи 169, 171-172 НК РФ). Учитывая изложенное, судом кассационной инстанции отклоняются соответствующие доводы жалобы со ссылками на выводы Инспекции по результатам налоговой проверки в отношении налога на прибыль.

То обстоятельство, что контрагенты зарегистрированы в ЕГРЮЛ, не является безусловным доказательством, подтверждающим наличие реальных хозяйственных операций Общества и контрагентов, не может служить достаточным доказательством, подтверждающим, что контрагенты ведут реальную предпринимательскую деятельность.

Изложенные в кассационной жалобе доводы (в том числе о предоставлении полного пакета документов, о реальности сделок, о недоказанности согласованности действий заявителя с контрагентами, о недоказанности виновности Общества) не опровергают выводы судов о нереальности заявленных Обществом хозяйственных операций с заявленными контрагентами, о недостоверности сведений в представленных документах, поскольку суды в порядке статьи 71 АПК РФ сделали указанные выводы не на основании отдельно установленных фактов, а по результатам исследования доказательств в их совокупности и взаимосвязи, в том числе с учетом документов, полученных от следственных органов.

Основания для удовлетворения кассационной жалобы по настоящему эпизоду отсутствуют.

Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией также установлено занижение Обществом налоговой базы по налогу на прибыль в 2012-2014 годах ввиду неправомерного включения в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, суммы процентов по вексельным обязательствам (простые векселя, выпущенные Обществом (векселедатель) в обеспечение заемного обязательства перед ОАО "Новый мир" (векселеполучатель)) в общей сумме 48 610 202 руб., в том числе: за 2012 год в размере 21 419 447 руб., за 2013 год - 2 308 892 руб., за 2014 год - 24 881 863 руб., и невключения в состав внереализационных доходов суммы кредиторской задолженности по векселям.

Суды, руководствуясь положениями статей 252, 265, 328 НК РФ, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, признали обоснованным решение Инспекции в данной части.

Суд кассационной инстанции, поддерживая вывод судов двух инстанций, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, исследованных судами.

Судами установлено, что в соответствии с соглашением о новации заемных обязательств от 01.10.2009 ОАО "Новый мир" (заимодавец) и Общество (заемщик) согласовали следующее: заемные обязательства заемщика перед заимодавцем по договору целевого займа от 04.05.2007 N 21/10-07/НМ, соглашению о новации долга в заемное обязательство от 05.01.2004, соглашению от 21.11.2003, соглашению о новации долга в заемное обязательство от 01.10.2009 в общей сумме 177 711 550,48 руб., в том числе: 114 781 850,94 руб. основного долга и 62 929 699,54 руб. процентов, начисленных на сумму займа, новировать в единое заемное обязательство в указанном размере с начислением процентов в размере 15% годовых.

Впоследствии 01.10.2009 ОАО "Новый мир" (заимодавец) и Общество (заемщик) заключили соглашение о новации заемного обязательства в новое заемное обязательство на общую сумму 177 711 550,48 руб. Стороны договорились новировать новое обязательство в вексельное обязательство Общества перед ОАО "Новый мир". Согласно условиям соглашения выпущено 177 векселей номиналом 1 000 000 руб. и один вексель номиналом 711 550 руб. Согласно условиям соглашения по каждому векселю предусмотрено начисление процентов в размере 15% годовых и погашение по предъявлении, но не ранее 01.01.2010. Указанные векселя переданы Обществом векселедержателю ОАО "Новый мир" по актам приема-передачи простых векселей с N N 3896643-3896718, NN 3896750-3896820.

Позднее указанные векселя проданы ОАО "Новый мир" на основании договоров купли-продажи от 31.12.2009 N 31/09 и N 147/09 по цене номинала Спиренкову Е.П., являющемуся учредителем ОАО "Новый мир" и единственным акционером Общества. Согласно указанным договорам векселя имеют следующие реквизиты: векселедателем является Общество; векселедержателем - ОАО "Новый мир"; ставка по векселям составляет 15% годовых; векселя подлежат оплате по предъявлении в течение 5 лет от составления.

В дальнейшем согласно договору от 01.01.2011 б/н между Спиренковым Е.П. (продавец) и ОАО "МИК" (покупатель) осуществлена сделка купли-продажи 33 векселей с правом требования процентов, начисленных на момент продажи. Согласно пункту 1.2 указанного договора векселя подлежат оплате по предъявлении в течение 5 лет от составления.

По договору от 01.08.2011 б/н ОАО "МИК" (продавец) продает Спиренкову Е.П. (покупатель) 21 вексель с правом требования процентов, начисленных на момент продажи. Векселя подлежат оплате по предъявлении в течение 5 лет от составления (пункт 1.2 договора).

В результате чего Спиренков Е.П. является векселедержателем 166 векселей номиналом 166 000 000 руб., ОАО "МИК" является векселедержателем 12 векселей номиналом 11 711 550,48 руб.

Исследовав в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства и оценив их с учетом установленных обстоятельств, суды согласились с выводами Инспекции об искусственном создании задолженности, о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды, при этом исходили из следующего:

- во время заключения 01.10.2009 соглашения о новации долга с ОАО "Новый мир" у Общества имелась возможность произвести зачет встречных требований (полностью или частично) уже существующих взаимных обязательств, без дальнейшего начисления процентов, учитываемых в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, так как на дату заключения соглашения у ОАО "Новый мир" перед Обществом имелась задолженность в значительном размере (74 299 689 руб.), что подтверждено данными оборотно - сальдовой ведомости по счету 62 "расчеты с покупателями и заказчиками" по контрагенту ОАО "Новый мир" за 2009 год;

- у Общества возникли долговые обязательства перед взаимозависимым ОАО "Новый мир", а впоследствии перед ОАО "МИК" и физическим аффилированным лицом - Спиренковым Е.П.;

- заемные средства образовались в результате соглашений о новации заемных обязательств под ставку 15% годовых; основанием для заключения соглашения о новации заемных обязательств послужили ранее неисполненные Обществом договорные обязательства, которые неоднократно пролонгировались дополнительными соглашениями и новациями, увеличивая общую сумму долговых обязательств путем увеличения процентных ставок; при этом в результате пролонгирования договорных обязательств и новаций фактически происходило искусственное увеличение займа (в ходе проверки установлено его увеличение на 54%), а начисление процентов по займу производилось методом капитализации, то есть переводом уже начисленных процентов в основную сумму долга по займу;

- имея непогашенную дебиторскую задолженность ОАО "Новый мир" в пользу Общества, на которую в свою очередь Общество проценты не начисляло, зачеты встречных требований (полностью или частично) уже существующих взаимных обязательств, без дальнейшего начисления процентов, учитываемых в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, не производило;

- физическое лицо Спиренков Е.П., являясь учредителем ОАО "Новый мир", заключило договоры купли-продажи векселей с ОАО "Новый мир", то есть приобрело кредиторскую задолженность Общества, при этом дебиторская задолженность Общества при заключении договора не рассматривалась;

- заключая договоры с ОАО "Новый мир", физическое лицо Спиренков Е.П. договаривается об оплате по указанным договорам с отсрочкой платежа на 21 год; при этом ОАО "Новый мир", находясь в преддверии банкротства, заключает соглашения о зачете требований от 20.01.2011 и от 18.02.2011 со Спиренковым Е.П., после которых в отношении ОАО "Новый мир" началась процедура несостоятельности (банкротства);

- в 2012 году ОАО "Новый мир" признано несостоятельным (банкротом), 10.12.2013 в ЕГРЮЛ внесены сведения о прекращении деятельности юридического лица в связи с его ликвидацией на основании определения арбитражного суда о завершении конкурсного производства; в рамках дела N А40-101047/2011 о банкротстве ОАО "Новый мир" требования Общества в реестре требований кредиторов ОАО "Новый мир" не заявлены;

- Общество начисляло проценты по вексельному обязательству (15% годовых) перед аффилированным лицом (ОАО "Новый мир"), принимая их в расходы, в свою очередь, не начисляя проценты по дебиторской задолженности указанной организации, соответственно, не учитывая их в составе внереализационных доходов.

Установив данные обстоятельства, не опровергнутые Обществом, суды правильно указали, что по сути заключенных соглашений о новации заемных обязательств, договоров купли-продажи векселей имеет место скрытое распределение дивидендов, а не правовые последствия, соответствующие содержанию соглашений о новации заемных обязательств, договоров купли-продажи векселей.

При этом судами также учтено то, что:

- ввиду ограниченных полномочий у Общества не прослеживается самостоятельного ведения финансово-хозяйственной деятельности;

- управление Обществом осуществляется собственником - Спиренковым Е.П.;

- финансово-хозяйственная деятельность Общества построена таким образом, что полученная прибыль от осуществления основного вида деятельности минимизируется путем уменьшения на сумму процентов по займам у взаимозависимых с ним организаций и физического лица на протяжении продолжительного времени;

- у Общества отсутствуют первичные документы - векселя (в связи с уничтожением оригиналов векселей), подтверждающие правильность формирования налоговой базы.

Исследовав представленные в материалы дела копии векселей, суды установили, что в них указан срок оплаты векселя - по предъявлении.

Руководствуясь положениями статьи 815 ГК РФ, статей 1, 4 Федерального закона от 11.03.1997 N 48-ФЗ "О переводном и простом векселе", постановления Центрального Исполнительного Комитета и Совета Народных Комиссаров СССР "О введении в действие Положения о переводном и простом векселе" от 07.08.1937 N 104/1341 (далее - Положение N 104/1341), с учетом разъяснений Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 04.12.2000 N 33/14 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей" (далее - Постановление N 33/14), суды исходили из того, что переводной вексель со сроком "по предъявлении" оплачивается при его предъявлении; такой вексель должен быть предъявлен к платежу в течение одного года со дня его составления; начисление процентов на сумму векселя со сроком платежа "по предъявлении" заканчивается в момент предъявления векселя к платежу, но не позднее чем в момент истечения срока, установленного частью 1 статьи 34 Положения N 104/1341, то есть не позднее одного года с момента составления векселя (в рассматриваемом случае не позднее 01.10.2010).

Судами установлено, что начисление процентов по векселям осуществлялось Обществом, начиная с 01.10.2009 по дату предъявления векселей к оплате, то есть не прекращалось в наиболее раннюю из двух дат - момент предъявления векселя к платежу или день окончания срока обращения векселя.

Доводы Общества со ссылкой на копии векселей, содержащие информацию о сроке погашения векселя "в течение 5 лет от составления", были предметом рассмотрения судов двух инстанций, получили правовую оценку и обоснованно отклонены как неподтвержденные надлежащими и достоверными доказательствами. Суд апелляционной инстанции подробно изложил в постановлении мотивы, по которым отклонил довод заявителя о перевыпуске векселей с указанием иного периода предъявления их к оплате, отличного от указанного на имеющихся в материалах проверки копиях векселей.

В части правомерности невключения в состав внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2013 год кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, суды, руководствуясь положениями статей 248, пункта 18 статьи 250, пункта 1 статьи 271 НК РФ, пункта 22 Постановления N 33/14, Положением N 104/1341, с учетом правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 08.06.2010 N 17462/09, во взаимосвязи с установленными по делу обстоятельствами, пришли к правильному выводу о том, что срок исковых требований по векселям Общества, держателями которых являлись Спиренков Е.П. и ОАО "МИК", истек 01.10.2013, соответственно, сумма погашенного вексельного обязательства после 01.10.2013, равно как и сумма непогашенного вексельного обязательства по простым векселям и процентам, включена Инспекцией в состав внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2013 год в соответствии с требованиями пункта 18 статьи 250 НК РФ.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, относительно противоречий выводов об искусственном создании задолженности по спорным векселям тому обстоятельству, что по истечении срока давности задолженность по ним должна быть включена в состав внереализационных доходов, обоснованно отклонена судом апелляционной инстанции, поскольку, как правильно отметил суд, формированию вывода об искусственном создании задолженности послужил факт непроведения своевременного зачета при наличии на то достаточных условий; поскольку заявителем и его контрагентами вопреки деловой цели были оформлены заемные обязательства и векселя были выпущены, то они должны быть учеты во внереализационных доходах по истечении срока исковой давности.

Доводы кассационной жалобы по данному эпизоду не опровергают правомерность выводов судов, основаны на иной оценке доказательств и на ином толковании норм права, что не может свидетельствовать о незаконности обжалуемых по делу судебных актов.

Оснований для отмены судебных актов в данной части не имеется.

Еще одним основанием для доначисления налога на прибыль, НДС, соответствующих сумм пени, штрафа, послужил вывод налогового органа о неправомерном включении Обществом в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, затрат на консультационные услуги по договорам оказания услуг, заключенных с ОАО "МИК" (договор от 04.01.2003 N 38/10-93 с дополнительными соглашениями к договору) и ПАО "МИК" (договор от 01.12.2014 N 01-12), и применения налогового вычета по НДС по данным сделкам.

Принимая решение по данному эпизоду, суды, руководствуясь положениями статей 169, 171, 172, 252 НК РФ, разъяснениями Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенными в Постановлении N 53, с учетом правовой позиции, изложенной в определении Верховного суда Российской Федерации от 29.10.2014 N 308-КГ14-2792, исходили из того, что спорные расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными; при этом налогоплательщик, обосновывая реальность оказания консультационных услуг, должен представить первичные учетные документы, позволяющие достоверно установить объем, стоимость и количество оказанных ему контрагентом консультационных услуг.

Отказывая в удовлетворении требований Общества о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в данной части, арбитражные суды, полно и всесторонне исследовав представленные в материалы дела доказательства (договоры, дополнительные соглашения к ним, акты выполненных услуг, счета-фактуры), пришли к выводу о том, что факт оказания консультационных услуг не подтвержден.

Формулируя данный вывод, суды исходили из следующего:

- договоры оказания услуг были заключены между взаимозависимыми лицами;

- договоры не содержат указания на то, по каким конкретным вопросам проводятся консультации, с целью получения какого результата для заказчика, достигнут ли ожидаемый результат в результате оказания данных услуг;

- из содержания договоров невозможно установить конкретные действия, а также связь предоставления услуг с непосредственной деятельностью налогоплательщика;

- из представленных заявителем первичных учетных документов невозможно установить объем и стоимость каждого вида оказанных услуг, выполненных работ;

- представленные Обществом договор, акты выполненных услуг, счета-фактуры носят формальный характер, идентичны по содержанию и не раскрывают содержания хозяйственных операций, а содержат лишь обобщенную информацию; не содержат ссылки на отчеты исполнителей; информацию, кем и какие конкретно осуществлены консультации или оказаны конкретные юридические услуги за определенный месяц; из содержания актов невозможно установить фактический объем и характер проделанной исполнителем по договору работы; отсутствуют данные о формировании цены и определении стоимости по конкретным видам оказанных услуг; отсутствуют протоколы согласования договорной цены; не представлены документы, подтверждающие фактические объемы (физические показатели) оказанных услуг;

- анализ представленных налогоплательщиком актов приема-передачи выполненных услуг показал, что в течение всего проверяемого периода из месяца в месяц в них остается неизменным перечень оказанных услуг, в том числе: правовое обеспечение деятельности предприятия, анализ и консультации по финансово-экономической деятельности предприятий; консультации в части оптимизации структуры производства и управления предприятием; анализ передовых направлений и предоставление информации по наиболее перспективным направлениям развития данной отрасли производства, и др.;

- стоимость услуг является фиксированной, на протяжении нескольких месяцев остается неизменной, расчет себестоимости услуг отсутствует, что не позволяет проверить экономическую обоснованность данных расходов; отсутствие более детальной расшифровки данных расходов не позволяет определить их связь с производством.

Кроме того, судами установлено, что в штате налогоплательщика имеются специалисты с высшим профильным образованием и стажем работы, которые в силу своих должностных обязанностей выполняют ту же работу, которая указана в отчетах по договору от 04.01.2003 N 38/10-03; также Общество получало аналогичные услуги от сторонних организаций (ЗАО "Анализ, Консультации и Маркетинг", ООО "Аудиторская фирма "Финанс - Аудит", ООО "Агропромаудит", ООО "Сервистренд"), стоимость аналогичных услуг которых значительно ниже стоимости услуг ОАО "МИК".

Установив данные обстоятельства, не опровергнутые Обществом, суды сделали обоснованный вывод о том, что Обществом и спорными контрагентами создана искусственная ситуация, при которой совершенные сделки формально соответствуют требованиям закона, но фактически направлены на неправомерную минимизацию налогов.

При этом судами установлено, что фактически полученные денежные средства за консультационные услуги расходовались в интересах собственника Общества (Спиренкова Е.П.), а также членов его Совета директоров. Формально, не выплачивая вознаграждения членам Совета директоров, Общество фактически производило данные выплаты с расчетного счета ОАО "МИК" за счет денежных средств, поступивших от Общества под видом расчетов за оказанные консультационные услуги.

Данный вывод также подтверждается следующими установленными обстоятельствами:

- шесть специалистов (Спиренков Е.П., Добровольский СВ., Сельская Н.А., Ерофеева К.А., Камарицкая И.О., Митина И.С), указанных исполнителями в отчетах по оказанным консультационным услугам, являлись аффилированными лицами Общества - членами Совета директоров и в соответствии с пунктом 1 статьи 64 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" осуществляли общее руководство деятельностью Общества, что также подтверждается показаниями должностных лиц Общества, которые подтвердили, что цель приезда в Общество работников ОАО "МИК" и его генерального директора Спиренкова Е.П., являющегося собственником заявителя: непосредственное управление деятельностью Общества и полный контроль над его финансово - хозяйственной деятельностью, а не оказание консультационных услуг;

- стоимость услуг с января 2012 года по ноябрь 2014 года составляет 450 000 руб. в месяц, за декабрь 2014 года - 750 000 руб.; при этом анализ движения денежных средств, перечисленных Обществом за консультационные услуги, на расчетные счета ОАО "МИК" и ПАО "МИК" показал, что денежные средства, полученные аффилированными с налогоплательщиком организациями, направлялись либо на оплату труда работников, в том числе членов Совета директоров Общества, либо в счет погашения обязательств по кредитному договору за Спиренкова Е.П. (доля участия в уставном капитале общества 100%, член Совета директоров Общества), либо за выполненные работы на территории частного землевладения Спиренкова Е.П.

Данные обстоятельства Обществом не опровергнуты.

Исходя из изложенного суды пришли к правильному выводу о правомерности доначисления налога на прибыль, НДС, соответствующих сумм пени, штрафа по данному эпизоду.

В кассационной жалобе Общество, не опровергая выводы судов по существу, указывает на то, что часть выводов суда апелляционной инстанции по данному эпизоду, отраженному в постановлении, противоречат мотивировочной части.

В качестве обоснования своих доводов Общество ссылается на два абзаца, содержащихся в постановлении апелляционной инстанции.

В качестве примера Общество приводит абзац 2 на странице 25 постановления, а именно: "В связи с чем суд апелляционной инстанции отклоняет довод апелляционной жалобы о необоснованном переводе инспекции данного эпизода в разряд корпоративного спора", указывая, что заявитель не выдвигал подобных доводов и не мог выдвинуть, поскольку предметом рассмотрения по данному эпизоду является экономическая обоснованность, реальность и документальное подтверждение оказанных консультационных услуг.

Вместе с тем данное утверждение не соответствует действительности, поскольку Общество в апелляционной жалобе на страницах 4-6 (том 101 л.д.18-20) приводило довод о том, что суд первой инстанции необоснованно принял позицию налогового органа, который переквалифицировал гражданские правоотношения в виде возмездного оказания услуг в специфические корпоративным правоотношениям, основанных на членстве в Совете директоров Общества.

Суд апелляционной инстанции, оценив данный довод, отклонил его, о чем и указал в постановлении в соответствии с требованиями части 2 статьи 271 АПК РФ.

Приведенный Обществом абзац 4 на странице 25 постановления, а именно: "С учетом вышеизложенного, суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции обоснованно отказано в признании недействительным решения инспекции по эпизоду доначисления НДС в сумме 8 135 886 руб., штрафа в сумме 261 228 руб. и пени в сумме 2 415 731 руб., связанных с отказом инспекции в праве общества на применение вычетов по НДС по операциям с ООО "Сибагронива" и ООО "Сибзернопродукт", кассационная инстанция расценивает как ошибочное указание данного абзаца в мотивировочной части, касающейся эпизода по расходам на консультационные услуги, поскольку он относится к эпизоду доначисления НДС по взаимоотношениям с контрагентами ООО "Сибагронива" и ООО "Сибзернопродукт". Вместе с тем данное обстоятельство (ошибочное расположение абзаца) не влияет на выводы судов по эпизоду, касающемуся консультационных услуг, и не может свидетельствовать о противоречии данного (не относящегося к эпизоду консультационных услуг) вывода мотивировочной части по эпизоду, касающемуся консультационных услуг.

Иных доводов по данному эпизоду в кассационной жалобе Обществом не приведено.

Оснований для отмены судебных актов в этой части не имеется.

Суд кассационной инстанции считает, что судами первой и апелляционной инстанций при рассмотрении спора правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и сделан правильный вывод об отказе в удовлетворении заявленных требований Общества.

В целом доводы кассационной жалобы повторяют позицию Общества, не опровергают выводы судов обеих инстанций, направлены на переоценку уже исследованных и оцененных судами обстоятельств и доказательств по делу, что является недопустимым в суде кассационной инстанции в силу положений норм главы 35 АПК РФ.

Несогласие Общества с оценкой судами представленных доказательств и сделанных на ее основе выводов по фактическим обстоятельствам, их иная оценка со стороны налогоплательщика не может являться основанием для отмены обжалуемых судебных актов.

Нормы материального права применены судами верно, нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебных актов в порядке статьи 288 АПК РФ, судом кассационной инстанции не установлено.

При таких обстоятельствах оснований для отмены судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 07.03.2018 Арбитражного суда Омской области и постановление от 05.07.2018 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А46-13054/2017 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

И.В. Перминова

Судьи

Н.А. Алексеева А.А. Кокшаров