Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 23 января 2012 г. N Ф09-8797/11 по делу N А60-10259/2011

Екатеринбург

23 января 2012 г.

Дело N А60-10259/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 16 января 2012 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 января 2012 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О.Л.,

судей Первухина В.М., Меньшиковой Н.Л.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 32 по Свердловской области (правопреемник Инспекции Федеральной налоговой службы по Орджоникидзевскому району г. Екатеринбурга); (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 19.07.2011 по делу N А60-10259/2011 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.09.2011 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Мельникова М.М. (доверенность от 11.01.2012);

индивидуального предпринимателя Халиулина Флорита Гаязовича (ИНН: 666300021014, ОГРН: 304667335000287); (далее - предприниматель, налогоплательщик) - Мочалова Т.В. (доверенность от 05.04.2011).

Предприниматель обратился в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 14.10.2010 N 02-06/28556 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 19.07.2011 (судья Лихачева Г.Г.) заявленные требования удовлетворены, решение инспекции от 14.10.2010 N 02-06/28556 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области (далее - управление) от 31.01.2011 N 1821/10 признано недействительным.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.09.2011 (судьи Голубцов В.Г., Полевщикова С.Н., Сафонова С.Н.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить и принять новый судебный акт. По мнению налогового органа, судами неправильно применены нормы материального права, а именно: п. 14 ст. 101, ст. 173, 176, 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), а также сделан неверный вывод о нарушении инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Инспекция не согласна с выводами судов в отношении единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД). Налоговый орган считает, что общая площадь помещений, используемых обществом для осуществления предпринимательской деятельности, составляет 145,8 кв. м. По мнению инспекции, судами не учтено, что в соответствии с письмом Екатеринбургского комитета по управлению городским имуществом (далее - ЕКУГИ) от 25.12.2009 N 02.18.5-14-15045 согласование на передачу части объекта, расположенного по адресу: г. Екатеринбург, ул. Краснофлотцев, 39 А, в субаренду предусмотрено не ранее 25.12.2009, а проверяемый период выездной проверки с 01.01.2007 по 31.12.2009. Кроме того, судами не приняты во внимание документы, представленные из Бюро технической инвентаризации, в которых отсутствует отметка о согласовании сдачи объекта в субаренду.

В отношении налога на добавленную стоимость (далее - НДС) налоговый орган считает, что им представлены расчеты сумм НДС, подлежащих к уплате в бюджет, доначисленных по результатам выездной налоговой проверки. Данные расчеты показывают и раскрывают ошибки налогоплательщика при исчислении налога. По мнению инспекции, ссылки судов на ст. 173, 176 Кодекса при описании уплаты (или не уплаты) налога в бюджет неправомерны, так как порядок и сроки уплаты налога в бюджет установлены ст. 174 Кодекса и положениями данной статьи не предусмотрено, что неуплата налога в одном квартале компенсируется переплатой этого же налога в иных проверяемых налоговых периодах.

Утверждая, что налоговый орган, располагая сведениями, подтверждающими наличие у предпринимателя переплаты по НДС, произвел в нарушение ст. 75 Кодекса начисление пени и привлек заявителя к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Кодекса, суды не приняли во внимание, что по выписке из карточки расчетов с бюджетом (далее - КРСБ) по НДС имеется переплата, а по выписке из КРСБ по НДС (налоговый агент) имеется существенная недоимка.

Заявитель жалобы отмечает, что в оспариваемом решении инспекции подробно даны расчеты НДС, указано каким образом производился расчет штрафа по ст. 122 Кодекса, приведен весь перечень документов в количестве 43 шт.

Дополнительные мероприятия налогового контроля проведены в срок, установленный законодательством, не превышающий один месяц (15.09.2010-14.10.2010), по документам, представленным предпринимателем вместе с письменными возражениями.

По мнению налогового органа, им обеспечена возможность участия налогоплательщика в процессе рассмотрения материалов проверки. Предприниматель извещен и уведомлен надлежащим образом, вся корреспонденция направлялась заказными письмами с уведомлениями. Препятствий для участия предпринимателя в процессе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, материалов, полученных при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, результатов выездной налоговой проверки, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля и других документов налогового органа не имелось.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оспариваемые судебные акты оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения. По мнению налогоплательщика, решение и постановление являются законными и обоснованными.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена в мае - июле 2010 выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения предпринимателем налогового законодательства за период с 01.01.2007 по 31.12.2009. По результатам проверки инспекцией составлена справка от 12.07.2010 и акт проверки от 12.08.2010 N 02-35, на который налогоплательщик представил свои письменные возражения от 02.09.2010.

Рассмотрев материалы проверки и возражения предпринимателя на акт проверки, руководитель инспекции 15.09.2010 принял решение N 02-06/26112 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, которым предусмотрено истребовать документы у налогоплательщика и 5 его контрагентов и провести допросы предпринимателя, а также 12 физических лиц.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля допрошены в качестве свидетелей: Макурина А.В., Ермакова И.Ю., Гусев А.В., Шалагин В.А., Журавлев С.Г., Солодянников А.А. Итоги проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля оформлены протоколом от 14.10.2010.

По результатам проверок инспекцией 14.10.2010 принято решение N 02-06/28556 о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым предпринимателю предложено уплатить в бюджет задолженность по налогам в общей сумме 675 952 руб. 74 коп., в том числе НДС - 51 391 руб. 40 коп., налог на доходы физических лиц (далее НДФЛ) - 85 261 руб., единый социальный налог (далее - ЕСН) - 92 099 руб. 94 коп., ЕНВД - 435 614 руб., недоимку по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 11 586 руб. 40 коп., пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 169 202 руб. 87 коп. Налогоплательщик указанным решением привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 119, 122, 123, 126 Кодекса, в виде взыскания штрафов в общей сумме 163 828 руб. 28 коп.

Решением управления от 31.01.2011 N 1821 решение инспекции изменено, признаны обоснованными доводы налогоплательщика в части неправомерности доначисления фиксированных платежей в обязательное пенсионное страхование, необоснованного начисления НДФЛ в сумме 26 260 руб., ЕСН и НДФЛ за 2007-2008 года, а также неправомерным взыскание штрафа по п. 1 ст. 122 Кодекса за неуплату НДС за III квартал 2007 года. В остальной части решение инспекции от 14.10.2010 N 02-06/28556 оставлено без изменения. Управление обязало инспекцию в срок до 04.02.2011 произвести расчет уменьшенных сумм налогов, пени, штрафов и направить указанный расчет предпринимателю.

Инспекция на основании данного решения управления внесла изменения в решение от 14.10.2010 N 02-06/28556, о чем уведомила налогоплательщика письмом от 07.02.2011.

Предприниматель, не согласившись с решением налогового органа, обратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Суды удовлетворили заявленные требования. В части признания неправомерности доначисления ЕНВД, суды исходили из того, что налоговым органом не учтены площади, переданные предпринимателем в субаренду. В части НДС, суды исходили из того, что инспекцией не указано какие именно арифметические ошибки допустил предприниматель при расчете. Суды пришли также к выводу о неправомерности привлечения предпринимателя к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 Кодекса, за непредставление документов, а также о нарушении инспекцией процедуры налоговой проверки.

Выводы судов являются правильными, основаны на материалах дела, исследованных согласно требованиям, установленным ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствуют налоговому законодательству.

Основанием для доначисления предпринимателю ЕНВД послужили выводы инспекции о занижении им физического показателя используемой торговой площади.

В соответствии с п. 1 ст. 346.28 Кодекса предприниматель является плательщиком ЕНВД.

Согласно п. 1 ст. 346.29 Кодекса объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика.

Вмененный доход - потенциально возможный доход налогоплательщика единого налога, рассчитываемый с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины единого налога по установленной ставке (ст. 346.27 Кодекса).

В силу п. 2 ст. 346.29 Кодекса налоговой базой для исчисления ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

Следовательно, физический показатель, используемый при расчете ЕНВД, должен влиять на потенциально возможный доход налогоплательщика.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо (п. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Как следует из материалов дела, в проверяемый период предприниматель осуществлял два вида деятельности: розничная торговля и сдача нежилых помещений в субаренду в магазине расположенном по адресу: г. Екатеринбург, ул. Краснофлотцев, 39А, на основании договора аренды от 08.01.2003 N 60920172, заключенного им с ЕКУГИ.

Согласно представленному техническому паспорту общая площадь нежилого помещения, расположенного по адресу: г. Екатеринбург, ул. Краснофлотцев, 39 А, составляет 145,8 кв. м, из них торговые залы площадью 46,5 кв. м и 60,1 кв. м, склад - 9,5 кв. м, тамбур - 3,3 кв. м, два коридора по 8,8 кв. м и 7,3 кв. м, санузел - 2,8 кв. м и кабинет - 7,5 кв. м.

Таким образом, общая площадь торговых залов спорного объекта составляет 106,6 кв. м.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что в проверяемый период предприниматель сдавал часть указанного помещения в субаренду. Обществу с ограниченной ответственностью "Домаг" сдано помещение площадью 87,5 кв. м, обществу с ограниченной ответственностью "Фирма "Трейд-ПК" - помещение площадью 50,1 кв. м, обществу с ограниченной ответственностью "Таганка" - помещение площадью 87,5 кв. м, индивидуальному предпринимателю Хачатрян О.Г. - помещение площадью 85,7 кв. м.

Факт передачи предпринимателем части помещения в субаренду указанным лицам инспекцией не опровергнут.

Доводы налогового органа об отсутствии у арендодателя - ЕКУГИ согласия на передачу помещений в субаренду опровергаются представленными в материалы дела доказательствами.

При таких обстоятельствах, поскольку налоговым органом в нарушение ст. 346.29 Кодекса при доначислении ЕНВД учтены площади переданные предпринимателем в субаренду, суды правомерно признали незаконным оспариваемое решение инспекции в указанной части.

Основанием для доначисления НДС за 2007-2008 гг. послужили выводы инспекции о занижении предпринимателем налоговой базы за счет арифметических ошибок.

В соответствии с п. 1 ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в порядке, предусмотренном ст. 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 18.01.2001 N 6-О предусмотрено, что под неуплатой или неполной уплатой суммы налога в результате не только занижения налоговой базы, но и "иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия)" прежде всего имеется в виду занижение или сокрытие доходов, сокрытие объектов налогообложения, отсутствие учета доходов, расходов и объектов налогообложения. При этом основным квалифицирующим признаком правонарушения является занижение налогооблагаемой базы, повлекшее неуплату или неполную уплату налога.

Подпунктом 12 п. 3 ст. 100 Кодекса определено, что в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

На основании п. 8 ст. 101 Кодекса в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей названного Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В силу ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, лежит на налоговом органе.

Поскольку ни акт, ни оспариваемое решение инспекции не содержит указания, какие именно арифметические ошибки допустил предприниматель, из оспариваемого решения непонятно, каким образом налоговым органом доначислен НДС и начислен штраф, предусмотренный ст. 122 Кодекса, суды обоснованно признали незаконным доначисление предпринимателю НДС по указанному эпизоду.

Кроме того, как установлено судом первой инстанции, переплата НДС в одном квартале компенсирует неуплату НДС в другом квартале.

При исчислении НДС за III квартал 2007 инспекцией необоснованно учтены счета-фактуры по операциям, имевшим место в мае - июне 2007 года, то есть во II квартале 2007, что привело к неверному поквартальному исчислению НДС в решении инспекции. Кроме того, налоговый орган при исчислении НДС за 2007 и 2008 год не принял во внимание ряд счетов-фактур (10 за 2007 и 16 - 2008).

Довод инспекции о том, что сумма налоговой базы для исчисления НДС в 2007-2008 гг. определена на основании счетов-фактур с учетом оплаты таких услуг не соответствует материалам дела, так как многие из представленных и учтенных счетов-фактур не оплачены.

Решением инспекции от 14.10.2010 N 02-06/28556 предприниматель также привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 Кодекса, в виде взыскания штрафа в сумме 2150 руб. руб. за нарушение сроков предоставления 43 документов по требованию налогового органа.

В соответствии с п. 1 ст. 126 Кодекса непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 руб. за каждый не представленный документ.

Согласно ст. 109 Кодекса налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии события налогового правонарушения либо при отсутствии его вины в совершении налогового правонарушения.

В силу названной нормы ответственность по ст. 126 Кодекса подлежит применению за непредставление каждого истребуемого документа.

Следовательно, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, если факт наличия и число непредставленных им документов с достоверностью не определено налоговым органом. Установление размера штрафа исходя из предположительного наличия у налогоплательщика хотя бы одного из числа запрошенных видов документов недопустимо (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.04.2008 N 15333/07).

Из оспариваемого решения следует, что налоговым органом применена ответственность за непредставление документов в количестве 43 штук. При этом их перечень не конкретизирован, фактическое наличие таких документов у налогоплательщика не установлено. В решении налогового органа установлено непредставление 10 документов, далее перечислено 8 документов, которые у налогоплательщика отсутствуют - справки по форме 2-НДФЛ в количестве 4 штук, расчеты по ЕСН в количестве 4 штук.

Приведенные обстоятельства свидетельствуют о неправомерности привлечения предпринимателя к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 Кодекса.

Основанием для отмены оспариваемого решения инспекции послужили также выводы судов о несоблюдении налоговым органом требований Кодекса по процедуре вынесения решения по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.

Согласно п. 8 ст. 101 Кодекса в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Отсутствие у налогового органа обязанности составления по результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля акта как специального процессуального документа, не исключает его обязанности обеспечить возможность защиты налогоплательщиком своих прав и законных интересов.

Перед рассмотрением материалов налоговой проверки инспекция обязана обеспечить налогоплательщику возможность ознакомления со всеми материалами мероприятий налогового контроля, в том числе с материалами, полученными в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля с целью предоставления возможности полноценной защиты налогоплательщиком своих прав и законных интересов.

В силу п. 14 ст. 101 Кодекса несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Как следует из материалов дела, первоначально инспекцией рассмотрение материалов выездной налоговой проверки назначено на 15.09.2010, о чем свидетельствует извещение налогового органа от 12.08.2010 N 02-06/23179, копию которого получил представитель налогоплательщика.

На рассмотрение материалов проверки 15.09.2010 налогоплательщик не прибыл, что подтверждается протоколом рассмотрения материалов налоговой проверки от 15.09.2010.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что рассмотрение материалов выездной налоговой проверки с учетом результатов проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля состоялось 14.10.2010 в 10-00 час. без участия представителя налогоплательщика. Извещение о рассмотрении материалов налоговой проверки по результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля предпринимателем не получено. Копия протокола рассмотрения материалов, поступивших в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, направлена предпринимателю после вынесения оспариваемого решения.

Доказательств того, что предприниматель извещен о дате рассмотрения результатов проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекцией не представлено.

Довод инспекции о том, что извещение направлено предпринимателю вместе с другими документами соответствующими доказательствами не подтверждается.

Таким образом, налоговый орган лишил предпринимателя права на ознакомление со всеми материалами мероприятий налогового контроля, в том числе с материалами, полученными в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля. Оспариваемое решение инспекции в нарушение требований ст. 101 Кодекса вынесено без учета возражений лица, в отношении которого проводилась проверка.

При таких обстоятельствах суды пришли к обоснованному выводу о несоблюдении налоговым органом требований Кодекса по процедуре вынесения решения по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.

Доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе, судом кассационной инстанции отклоняются, поскольку не свидетельствуют о нарушении судами норм права и сводятся лишь к переоценке установленных по делу обстоятельств. Суд кассационной инстанции считает, что все обстоятельства, имеющие существенное значение для дела, судами первой и апелляционной инстанций установлены, все доказательства исследованы и оценены. Оснований для переоценки доказательств и сделанных на их основании выводов у суда кассационной инстанции не имеется.

Нормы материального права применены судами по отношению к установленным ими обстоятельствам правильно, выводы судов соответствуют имеющимся в деле доказательствам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием к отмене обжалуемых судебных актов, судом кассационной инстанции не выявлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда Свердловской области от 19.07.2011 по делу N А60-10259/2011 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.09.2011 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 32 по Свердловской области - без удовлетворения.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

В.М. Первухин Н.Л. Меньшикова