Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 15 февраля 2012 г. N Ф09-4766/11 по делу N А47-1480/2011

Екатеринбург

15 февраля 2012 г.

Дело N А47-1480/2011

ГАРАНТ:

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 19 августа 2011 г. N Ф09-4766/11 по делу N А47-1480/2011

См. также Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17 мая 2011 г. N 18АП-4022/11

Резолютивная часть постановления объявлена 09 февраля 2012 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 15 февраля 2012 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Меньшиковой Н.Л.,

судей Лимонова И.В., Первухина В.М.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Гайский завод по обработке цветных металлов" (ИНН 5604030430, ОГРН 1085658016960; далее - общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 07.07.2011 по делу N А47-1480/2011 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.10.2011 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества - Борисов Ю.С. (генеральный директор, решение от 17.03.2011 N 12), Тарвид А.С. (доверенность от 07.09.2011);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Оренбургской области (далее - инспекция, налоговый орган) - Красильников С.Е. (доверенность от 24.06.2011 N 01/16356).

Общество обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 24.12.2010 N 18-33/304 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за III квартал 2008 года в сумме 17 905 555 руб., пеней по НДС в сумме 2 355 546 руб. 93 коп., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в виде взыскания штрафа в сумме 3 545 655 руб. 48 коп.

Оспариваемое решение вынесено по результатам проведённой выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 02.06.2008 по 31.12.2009. Проверкой выявлены факты, свидетельствующие о нарушении налогоплательщиком требований, установленных подп. 25 п. 2, п. 6 ст. 149 Кодекса. Общество неправомерно использовало право на налоговую льготу и не исчислило НДС с суммы доходов от реализации ломов цветных металлов обществу с ограниченной ответственностью "Уралторг" (далее - общество "Уралторг") в период, когда лицензия на осуществление деятельности по заготовке, переработке и реализации лома цветных металлов у налогоплательщика отсутствовала.

По мнению налогового органа, собранные в ходе выездной налоговой проверки доказательства в своей совокупности и взаимной связи свидетельствуют о создании обществом пакета документов, формально соответствующих требованиям действующего законодательства, и используемых для получения необоснованной выгоды с целью уклонения от уплаты налогов посредством уменьшения налоговых обязательств по НДС. Инспекция пришла к выводу о том, что общество имитировало реализацию собственных товаров как сделку по агентскому договору (так как не имело в указанный период лицензии), тем самым занизило налогооблагаемую базу и получило необоснованную налоговую выгоду.

Указанные обстоятельства послужили основанием для вынесения налоговым органом решения от 24.12.2010 N 18-33/304 о привлечении общества к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 122 Кодекса, обществу начислены пени, в том числе по НДС, и недоимка по НДС.

Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Решением суда от 07.07.2011 (судья Лазебная Г.Н.) в удовлетворении заявленных требований общества отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.10.2011 (судьи Малышев М.Б., Кузнецов Ю.А., Иванова Н.А.) решение суда оставлено без изменения.

Суды обеих инстанций, отказывая в удовлетворении требования общества, исходя из совокупности установленных обстоятельств, пришли к выводам о том, что налогоплательщик в III квартале 2008 года фактически осуществлял реализацию лома цветных металлов в адрес общества "Уралторг" в рамках договора поставки от 17.06.2008, при этом лицензия на осуществление деятельности по заготовке, переработке и реализации лома цветных металлов была получена обществом позднее - 22.09.2008, в действиях налогоплательщика имеются признаки недобросовестности и необоснованного получения налоговой выгоды.

В кассационной жалобе общество, ссылаясь на несоответствие выводов судов обстоятельствам дела и выражая несогласие с оценкой судами доказательств по делу, просит обжалуемые судебные акты отменить. По мнению налогоплательщика, инспекцией не доказано получение обществом необоснованной налоговой выгоды. Налогоплательщик указывает на то, что неоднократно признавал факт ведения бухгалтерского и налогового учёта операций по агентскому договору ошибочным как для договора поставки, поскольку в период с июня по сентябрь 2008 г. штат сотрудников общества не был сформирован, ошибочно оформлен договор поставки от 17.06.2008 и дополнительное соглашение к нему. Общество указывает на то, что им представлены доказательства, свидетельствующие о реальности осуществления сделок по закупу лома цветных металлов у поставщиков, направленных на поручения принципала в рамках агентского договора от 17.06.2008. Расчёты с поставщиками до момента прекращения обязательства между налогоплательщиком и обществом "Уралторг" зачётом встречных требований не противоречат сущности агентского договора.

В дополнении к кассационной жалобе налогоплательщик поясняет, что инспекцией налог исчислен в нарушение положений п. 4 ст. 164 Кодекса.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган отклоняет доводы заявителя кассационной жалобы, указывая на то, что фактические обстоятельства дела установлены и исследованы судами первой и апелляционной инстанций, представленным сторонам доказательствам дана надлежащая правовая оценка.

Изучив и проверив доводы заявителя кассационной жалобы, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

В соответствии со ст. 21 Кодекса налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

На основании подп. 25 п. 2 ст. 149 Кодекса не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории Российской Федерации лома и отходов черных и цветных металлов (в период с 1 января 2008 г. по 1 января 2009 г. реализация лома и отходов черных металлов была исключена из перечня льготируемых операций).

По правилам п. 6 ст. 149 Кодекса перечисленные в данной статье операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу ст. 17 Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" (в редакции, действовавшей в спорный период) лицензированию подлежат: деятельность по заготовке, переработке и реализации лома цветных металлов.

Порядок лицензирования указанной деятельности определяется Положением о лицензировании заготовки, переработки и реализации лома цветных металлов, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 14.12.2006 N 766.

В соответствии с п. 1 данного постановления под реализацией лома цветных металлов понимается продажа или передача заготовленного и (или) переработанного лома цветных металлов на возмездной и безвозмездной основе.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду пункт 2 Положения о лицензировании заготовки, переработки и реализации лома цветных металлов, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 14 декабря 2006 г. N 766

Из содержания указанных норм следует, что для целей применения спорной льготы налогоплательщик, осуществляющий операции по реализации лома и отходов черных металлов, должен иметь лицензию на осуществление деятельности по заготовке, переработке и реализации лома черных металлов.

В силу пунктов 1, 6 статьи 168 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму НДС. При реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам соответствующая сумма НДС включается в цены (тарифы).

Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в п. 1 постановления Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее -Постановление от 12.10.2006 N 53) разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с ч. 1 ст.65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (п. 2 Постановления от 12.10.2006 N 53).

Исследуя обстоятельства дела, суды установили, что между налогоплательщиком (агентом) и обществом "Уралторг" (принципалом) 17.06.2008 заключён агентский договор N 08.06.17-14-ПОСТ.1-ОМТС-Г, согласно которому агент принял на себя обязанности по совершению действий, связанных с приобретением от имени и за счет принципала лома черных и цветных металлов (с учетом дополнительных соглашений к данному договору от 17.06.2008 N 1, от 01.07.2008 N 2 и от 01.08.2008 N 3 налогоплательщик принял на себя обязательства по поставке лома цветных металлов), со сроком действия. Пунктом 5.3 указанного договора сторонами был согласован срок действия договора: с момента подписания по 31.12.2008 (т. 2, л.д.15). В п. 1 дополнительного соглашения к договору агентирования, заключённого 01.08.2008, предусмотрено, что принципал поручает, а агент обязуется за счет принципала от своего имени приобрести и поставить спорный лом (т. 2, л.д. 18).

Согласно п. 1 ст. 425 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс) договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения. При этом стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к их отношениям, возникшим до заключения договора (п. 2 ст. 425 Гражданского кодекса).

В силу п. 1 ст. 432 Гражданского кодекса договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

Судами установлено, что лом цветных металлов приобретался налогоплательщиком согласно договорам поставки лома цветных металлов, заключённым налогоплательщиком с закрытым акционерным обществом ВП "Вторцветмет" 03.06.2008 N 2/С-06, с обществом с ограниченной ответственностью "Мегатехнотрейд" 03.06.2008 N 3/с-06, с обществом с ограниченной ответственностью "Втормет" 03.06.2008 N 1/С-06, с обществом с ограниченной ответственностью "Промресурс" 03.06.2008 N 08.06.03-01-ПОСТ 1-ОМТС-Г, с обществом с ограниченной ответственностью "Урало-сибирская металлургическая компания" 03.06.2008 N 08.06.03-04-ПОСТ.1 -ОМТС-Г, с обществом с ограниченной ответственностью "Контракт-Холдинг" 06.06.2008 N 4/С-06 ранее даты заключения договора агентирования и даты выдачи лицензии на право осуществления деятельности по заготовке, переработке и реализации лома цветных металлов (22.09.2008). При этом условиями указанного агентского договора не было предусмотрено, что его действие распространялось на заключенные до даты его подписания договора поставки.

Статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Обязанность доказывания того, что оспариваемые действия (бездействие) нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности возложена на лицо, обращающееся за судебной защитой и выдвигающее требования о защите нарушенного или оспариваемого права.

В соответствии с п. 1 ст. 1005 Гражданского кодекса по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. Поэтому существенным условием агентского договора является только условие о его предмете.

Агентский договор может быть заключен на определенный срок или без указания срока его действия (п. 3 ст. 1005 Гражданского кодекса).

Поскольку согласно условиям агентского договора общество действовало от своего имени, но за счет принципала в соответствии со ст. 1011 Гражданского кодекса к данным правоотношениям применяются правила, предусмотренные гл. 51 Гражданского кодекса.

Пунктом 1 ст. 996 Гражданского кодекса установлено, что вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего.

Товары, поступившие от комитента для дальнейшей реализации, не отражаются на балансе комиссионера, а учитываются на забалансовом счете. Для этих целей Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94 н (далее - Инструкция по применению Плана счетов), предназначен счет 004 "Товары, принятые на комиссию", где раскрывается информация о наличии и движении товаров, принятых на комиссию в соответствии с договором.

Пунктом 11 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, содержащим пояснения к порядку их применения определено, что в книге покупок не регистрируются счета -фактуры, в частности полученные комиссионером (агентом) от продавца товаров (работ, услуг), имущественных прав, выписанные на имя комиссионера (агента) по товарам (работам, услугам), имущественным правам, на сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, а в п. 24 данных Правил указано, что организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в интересах другого лица по договорам поручения, комиссии либо агентским договорам, регистрируют в книге продаж счета-фактуры, выставленные доверителю, комитенту или принципалу на сумму своего вознаграждения.

Согласно п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухучете) первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, представленной в альбомах унифицированных форм первичной документации, а документы, форма которых не определена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

Таким образом, перечисленные требования Закона о бухучете касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но и достоверности содержащихся в них сведений.

Оценив представленную в материалы дела совокупность доказательств, проанализировав способ расчетов между агентом и принципалом (осуществление встречных поставок обществом "Уралторг"), а также метод отражения самим налогоплательщиком спорных хозяйственных операций в бухгалтерском учете ( карточки счета N 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", счета N 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", счета N 41.04 "Покупные изделия" книги покупок, товарные накладные, счета-фактуры, акта взаимозачета от 29.06.2009, отчеты агента и т.д.) и налоговой отчетности (уточненная налоговая декларация за III квартал 2008 и т.д.), учитывая факт наличия двойных счетов-фактур на один и тот же спорный лом, в которых совпадают номер, дата, наименование, марка товара, количество и сумма к оплате, суды в соответствии с требованиями ст. 71, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установили, что фактически лом цветных металлов приобретался за счёт средств налогоплательщика не в рамках исполнения агентского договора, а для его дальнейшей реализации по его усмотрению и в интересах налогоплательщика.

При данных обстоятельствах суды дали правильную правовую оценку гражданско-правовым отношениям участников указанных сделок как отношениям по договору поставки, а не по посредническим сделкам, исходя из вышеназванных требований Гражданского кодекса, что также соответствует разъяснению, данному в п. 6 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2004 N 85 "Обзор практики разрешения споров по договору комиссии".

Таким образом, вывод судов об отсутствии оснований для применения налогоплательщиком льготы, предусмотренной подп. 25 п. 2 ст. 149 Кодекса и занижение налогооблагаемой базы, соответствует обстоятельствам дела и требованиям ст. 3, 23, п. 6 ст. 149 Кодекса.

Ссылка налогоплательщика на то, что им представлены доказательства, подтверждающие осуществление сделок по закупу лома цветных металлов у поставщиков в целях исполнения поручения принципала в рамках агентского договора от 17.06.2008, судом кассационной инстанции не принимается и судами обоснованно отклонена по результатам установленных обстоятельств.

Новый довод налогоплательщика, указанный в дополнении к кассационной жалобе от 08.02.2011, о нарушении налоговым органом требований п. 4 ст. 164 Кодекса и необходимости при расчете доначисленной недоимки расчетной ставки в размере 18/18 % судом кассационной инстанции во внимание не принимается, поскольку расчетная ставка НДС может быть применена только в случаях, прямо предусмотренных п. 4 ст. 164 Кодекса.

При этом суд кассационной инстанции учитывает, что перечень оснований для ее применения является закрытым и расширительному толкованию не подлежит, а Кодекс не содержит положений, позволяющих определять суммы НДС расчетным методом при ошибочной реализации товаров по цене без НДС.

Иных доводов относительно неправильного расчета суммы недоимки кассационная жалоба не содержит.

Ссылка общества на наличие оснований для применения судами положений ст. 112, 114 Кодекса в связи с отсутствием значительного ущерба бюджету судом кассационной инстанции во внимание не принимается, поскольку не соответствует материалам настоящего дела.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы ответчика, доводы которой направлены на переоценку доказательств, исследованных и оценённых судами первой и апелляционной инстанций полно и всесторонне, в соответствии с требованиями норм гл. 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты следует оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 07.07.2011 по делу N А47-1480/2011 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.10.2011 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Гайский завод по обработке цветных металлов" - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.Л. Меньшикова

Судьи

В.М. Первухин И.В. Лимонов