Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 15 апреля 2013 г. N Ф09-2273/13 по делу N А60-28235/2012

Екатеринбург

15 апреля 2013 г.

Дело N А60-28235/12

Резолютивная часть постановления объявлена 09 апреля 2013 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 15 апреля 2013 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Кравцовой Е.А.,

судей Токмаковой А.Н., Гавриленко О.Л.

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области (ИНН: 6617002802, ОГРН: 1046610970010; далее - инспекция, налоговый орган) на постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.01.2013 по делу N А60-28235/2012 Арбитражного суда Свердловской области и индивидуального предпринимателя Канашиной Татьяны Владимировны (ИНН: 661000029310, ОГРН: 30466103010020; далее - предприниматель, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 31.10.2012 по делу N А60-28235/2012 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.01.2013 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

налогового органа - Концевич Ю.С. (доверенность от 14.01.2013);

предпринимателя - Степанов М.Р. (доверенность от 02.04.2013).

Предприниматель обратился в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительны решения инспекции от 27.10.2011 N 08-16/7 в части доначисления единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) в сумме 30 950 руб., единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - единый налог по УСН), в сумме 776 760 руб., земельного налога в сумме 688 руб. 50 коп., соответствующих сумм пеней и штрафов.

Решением суда от 31.10.2012 (судья Гаврюшин О.В.) заявленные требования удовлетворены частично: оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере, превышающем 17 664 руб. 90 коп.

Снижение размера штрафа произведено судом на основании ст. 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.01.2013 (судьи Голубцов В.Г., Гулякова Г.Н., Борзенкова И.В.) решение суда отменено в части. Оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части доначисления ЕНВД по услугам перевозки груза, единого налога по УСН по взаимоотношениям с Муниципальным унитарным предприятием "Горторг" (далее - предприятие "Горторг"), земельного налога в сумме 688 руб. 55 коп., начисления соответствующих сумм пеней и штрафов, а также в части штрафов, начисленных по п. 1 ст. 122 Кодекса за неуплату ЕНВД и единого налога по УСН без учета смягчающих обстоятельств в размере, превышающем 2% от сумм подлежащих доначислению. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Инспекция не согласна с постановлением апелляционного суда, в кассационной жалобе просит его отменить, в удовлетворении заявленных требований предпринимателю отказать.

Налоговый орган считает ошибочным вывод суда апелляционной инстанции о том, что инспекцией не доказано безвозмездное пользование предпринимателем нежилым помещением по адресу: г. Ивдель, ул. Механошина, д. 71, поскольку произведенные налогоплательщиком ремонтные работы имущества были зачтены предприятием "Горторг" в счет платы за пользование помещением. По мнению налогового органа, оплата ремонтных работ не была произведена предпринимателем, в связи с чем налогоплательщиком получен внереализационный доход в виде экономической выгоды в размере неуплаченной арендной платы помещения по адресу: г. Ивдель, ул. Механошина, д. 71.

Инспекция указывает на то, что апелляционным судом сделан вывод о том, предпринимателем, как физическим лицом уплачен земельный налог в 2008 году в сумме 131 руб. 50 коп., в 2009 году в сумме 257 руб. 00 коп., в 2010 году в сумме 300 рублей, всего в сумме 688 руб. 55 коп.

Вместе с тем, налоговый орган отмечает, что согласно данных ведомственного учета от налогоплательщика, как физического лица в счет уплаты земельного налога поступали денежные средства только по платежному поручению от 03.03.2011 N 66311006137469 в сумме 300 руб. Начисления налога в суммах 131 руб. 50 коп. и 257 руб. в порядке п. 2 ст. 52 Кодекса инспекцией не производилось.

Предприниматель не согласен с решением суда первой инстанции и постановлением апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа по эпизоду переквалификации сделок розничной купли-продажи с обществами с ограниченной ответственностью "Демиург", "Ф-строй", "Ивдельтранспорт" (далее - общества "Демиург", "Ф-строй", "Ивдельтранспорт"), муниципальным учреждением "Кадастровое бюро", в кассационной жалобе просит судебные акты в указанной части отменить, заявленные требования удовлетворить.

Налогоплательщик считает необоснованным вывод суда о том, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю оптовой, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара. При этом предприниматель ссылается на правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 05.07.2011 N 1066/11. Налогоплательщик указывает, что товар в адрес спорных контрагентов реализовывался через розничный магазин по розничным ценам в оформлением договоров розничной купли-продажи с указанием реквизитов конкретного счета-фактуры без НДС; цель дальнейшего использования закупленных товаров организациями в момент заключения договоров розничной купли-продажи не оговаривалась и не являлась очевидной ля предпринимателя.

В силу ч. 1 ч. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам проведенной выездной налоговой проверки предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010 составлен акт от 19.09.2011 N 08-16/7 и вынесено решение от 27.10.2011 N 08-16/7 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым предпринимателю предложено уплатить ЕНВД в сумме 30 950 руб., единый налог по УСН в сумме 776 760 руб., НДФЛ в сумме 47 800 руб., земельный налог в сумме 3 229 руб., соответствующие суммы пеней и штрафов.

Названное решение обжаловано налогоплательщиком в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решениями Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 04.04.2012 N 239/12, от 03.09.2012 N 964/12 решение налогового органа от 27.10.2011 N 08-16/7 утверждено.

Не согласившись с решением инспекции в оспариваемой части, предприниматель обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Основанием для доначисления налогоплательщику единого налога по УСН за 2008-2010 гг. послужили выводы налогового органа о том, что предприниматель не включил в состав внереализационных доходов сумму экономической выгоды, полученной им в связи с безвозмездным пользованием нежилым помещением по адресу: г. Ивдель, ул. Механошина, 71 (кафе "Водолей"), переданного ему предприятием "Горторг" по договору безвозмездного пользования недвижимым имуществом от 25.04.2008.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в данной части суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа и признал произведенные инспекцией доначисления единого налога по УСН, соответствующих сумм пеней и штрафов правомерными.

Отменяя решение суда первой инстанции в указанной части, апелляционный суд правомерно руководствовался следующим.

По договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором (п. 1 ст. 689 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В силу п. 8 ст. 250 Кодекса внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 Кодекса.

Апелляционным судом установлено и материалами дела подтверждается, что в подтверждение возмездного характера отношений между предприятием "Горторг" и предпринимателем, последним представлен акт сверки расчетов между указанными лицами, согласно которому произведенные налогоплательщиком ремонтные работы зачтены предприятием "Горторг" в счет платы за пользование помещением. Налоговым органом обратное не доказано.

С учетом установленных апелляционным судом обстоятельств, оспариваемое решение инспекции в указанной части правомерно признано им недействительным.

Доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, сводятся по существу к переоценке доказательств, которые были предметом исследования и оценки апелляционного суда, в связи с чем на основании ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отклонению.

Суд первой инстанции признал решение налогового органа в части доначисления предпринимателю земельного налога в сумме 3229 руб., начисления соответствующих сумм пеней и штрафов правомерным.

Апелляционный суд в ходе рассмотрения дела пришел к выводу о том, что налоговый орган оспариваемым решением доначислил налогоплательщику земельный налог за 2008-2010 гг. в общей сумме 3 229 руб. без учета фактически уплаченного предпринимателем, как физическим лицом, земельного налога в сумме 688 руб. 55 коп. Поскольку указанная сумма не была учтена инспекцией при расчете задолженности предпринимателя по земельному налогу, суд апелляционной инстанции признал оспариваемое решение налогового органа в указанной части недействительным.

Суд кассационной инстанции считает постановление суда апелляционной инстанции по указанному эпизоду незаконным исходя из следующего.

Постановление апелляционной инстанции должно отвечать общим требованиям, предъявляемым к судебным актам. Оно должно быть законным, обоснованным и мотивированным (ч. 3 ст. 15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Согласно п. 12 ч. 2 ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в мотивировочной части постановления должны быть указаны обстоятельства дела, установленные арбитражным судом апелляционной инстанции; доказательства, на которых основаны выводы суда об этих обстоятельствах; законы и иные нормативные правовые акты, которыми руководствовался суд при принятии постановления; мотивы, по которым суд отклонил те или иные доказательства и не применил законы и иные нормативные правовые акты, на которые ссылались лица, участвующие в деле.

В нарушение указанных норм суд апелляционной инстанции, делая выводы о том, что предпринимателем, как физическим лицом, уплачен земельный налог в 2008 году в сумме 131 руб. 50 коп., в 2009 году в сумме 257 руб. 00 коп., в 2010 году в сумме 300 рублей, всего в сумме 688 руб. 55 коп, не сослался на материалы дела.

Вместе с тем, в материалах дела имеется только копия платежного поручения от 03.03.2011 N 66311006137469 на сумму 300 руб. (т. 7 л.д. 156), доказательств уплаты предпринимателем, как физическим лицом, иных денежных сумм в счет уплаты земельного налога, а именно 131 руб. 50 коп. и 257 руб., на которые указывает апелляционный суд, материалы дела не содержат.

Кроме того, выводы суда апелляционной инстанции противоречат позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 25.09.2012 N 4050/12, согласно которой указание в решении инспекции на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным.

В рассматриваемом случае инспекцией установлено занижение предпринимателем налоговой базы по земельному налогу за 2008-2010 гг., повлекшее за собой неполную уплату данного налога в бюджет, и имеющаяся у предпринимателя, как физического лица, на момент вынесения решения инспекции уплата по земельному налогу не опровергает факт совершения налогового правонарушения и необходимость исполнения обязанности по уплате земельного налога.

Сумма уплаченного предпринимателем, как физическим лицом, земельного налога подлежала учету налоговым органом на момент принудительного исполнения решения о привлечения к налоговой ответственности путем вынесения налоговым органом решения о зачете указанной суммы в счет исполнения обязанности по уплате земельного налога.

Таким образом, у апелляционного суда отсутствовали основания для признания неправомерным решения инспекции по оспариваемому эпизоду со ссылкой на обстоятельства, связанные с наличием у предпринимателя уплаты земельного налога в определенной сумме и обязанностью инспекции учесть эту уплату при доначислении спорной суммы земельного налога.

С учетом изложенного, в указанной части постановление апелляционного суда подлежит отмене, решение суда первой инстанции оставлению в силе.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что предприниматель в 2008-2009 гг. по договорам розничной купли-продажи осуществлял реализацию товара обществам "Демиург", "Ф-Строй", "Ивдельтранспорт", муниципальному учреждению "Кадастровое бюро", которые использовали приобретенный товар не для личного пользования, в связи с чем инспекция пришла к выводу о том, что указанная деятельность налогоплательщика относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли и должна облагаться единым налогом по УСН, а не ЕНВД.

Законодательством о налогах и сборах не определены понятия розничной и оптовой торговли, в связи с чем, согласно п. 1 ст. 11 Кодекса предусматривается возможность применения норм Гражданского кодекса Российской Федерации, если он дает определенные понятия.

В силу п. 1 ст. 492 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

На основании ст. 506 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Из п. 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" следует, что при квалификации правоотношений участников спора судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных ст. 506 Гражданского кодекса Российской Федерации, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в данной части, суды первой и апелляционной инстанций исходили из подтверждения факта оптовой реализации налогоплательщиком товаров в адрес названных контрагентов.

Суды сочли необоснованным применение предпринимателем специального налогового режима в виде уплаты ЕНВД в отношении реализации товаров юридическим лицам, исходя из того, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой продажи, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара: для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, или для использования товаров в целях ведения предпринимательской деятельности.

Вместе с тем, конечная цель использования покупателем приобретенного товара является одним из признаков, позволяющих отличить розничную куплю-продажу для целей применения ЕНВД.

Согласно позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 05.07.2011 N 1066/11, Кодекс не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров.

В соответствии со ст. 346.27 Кодекса под розничной торговлей для целей гл. 26.3 Кодекса понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Согласно подп. 6, 7 п. 2 ст. 346.26 Кодекса система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Таким образом, к розничной торговле в целях гл. 26.3 Кодекса относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физическим или юридическим лицам) реализуются эти товары. При этом одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде ЕНВД, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети.

Министерство финансов Российской Федерации в письме от 16.01.2006 N 03-11-05/9 в целях применения с 01.01.2006 главы 26.3 Кодекса (в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ) разъяснило, что в случае осуществления отпуска товара по договорам поставки, а также, если к оплате предъявляются соответствующие суммы НДС, составляются счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то осуществляемая предпринимательская деятельность по реализации товаров за безналичный расчет не может быть признана розничной торговлей для целей применения ЕНВД и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.

Если в целях реализации товаров, например, заключаются договоры, в которых определяются ассортимент товаров, сроки их поставки, порядок и форма расчетов за поставляемые товары, а также оформляются и передаются покупателям накладные, счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то такая деятельность относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.

Розничная торговля характеризуется приобретением товара именно в торговой точке по розничной цене.

В этих условиях, например, если при реализации товаров продавец выдает покупателю кассовый и (или) товарный чек или иной документ, подтверждающий оплату товара (например, эксплуатационную или гарантийную документацию на товар, в которой сделана отметка об оплате), то такая реализация признается розничной торговлей.

С учетом изложенного, для правильной квалификации осуществляемой предпринимателем деятельности необходимо оценивать все приведенные выше характеристики розничной либо оптовой торговли в совокупности. Должно учитываться не только то, для каких целей приобретался товар, но и все условия сделок купли-продажи и их документального оформления.

Ни налоговым органом, ни судами не устанавливались и не анализировались обстоятельства заключения предпринимателем договоров, возможность отнесения помещений к объектам стационарной торговли, договорам не дана соответствующая правовая оценка на предмет их действительной правовой природы.

Выводы налогового органа и судов об оптовом характере осуществляемой предпринимателем торговли основаны лишь на том, что товары приобретались покупателями не для собственных нужд. Иные доказательства в опровержение факта осуществления в рассматриваемых случаях розничной торговли налоговым органом не добыты.

Таким образом, фактические обстоятельства дела не доказывают, что спорные сделки являются именно поставкой товара и подлежали обложению единым налогом по УСН.

При таких обстоятельствам, исходя из конкретных обстоятельств дела, суд кассационной инстанции считает, что решение и постановление судов в указанной части следует отменить, заявленные предпринимателем требования по данному эпизоду удовлетворить.

В остальной части судебные акты не обжаловались.

Руководствуясь ст. 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.01.2013 по делу N А60-28235/2012 Арбитражного суда Свердловской области отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области от 27.10.2011 N 08-16/7 в части доначисления земельного налога в сумме 688 руб. 55 коп., соответствующих сумм пеней и штрафа.

В указанной части оставить в силе решение Арбитражного суда Свердловской области от 31.10.2012 по тому же делу.

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 31.10.2012 по делу N А60-28235/2012 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.01.2013 по тому же делу отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области от 27.10.2011 N 08-16/7 в части доначисления налога по упрощенной системе налогообложения по эпизоду переквалификации договоров розничной купли-продажи по реализации товара обществу с ограниченной ответственностью "Демиург", муниципальному учреждению "Кадастровое бюро", обществу с ограниченной ответственностью "Ф-Строй", обществу с ограниченной ответственностью "Ивдельтранспорт".

В данной части требования индивидуального предпринимателя Канашиной Татьяны Владимировны удовлетворить. Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области от 27.10.2011 N 08-16/7 в части доначисления налога по упрощенной системе налогообложения по эпизоду переквалификации договоров розничной купли-продажи по реализации товара обществу с ограниченной ответственностью "Демиург", муниципальному учреждению "Кадастровое бюро", обществу с ограниченной ответственностью "Ф-Строй", обществу с ограниченной ответственностью "Ивдельтранспорт".

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области в пользу индивидуального предпринимателя Канашиной Татьяны Владимировны 100 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины по кассационной жалобе.

Председательствующий

Е.А.Кравцова

Судьи

А.Н. Токмакова О.Л. Гавриленко