Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 14 июня 2013 г. N Ф09-5252/13 по делу N А76-17044/2012

Екатеринбург

14 июня 2013 г.

Дело N А76-17044/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 11 июня 2013 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 14 июня 2013 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Жаворонкова Д. В.,

судей Токмаковой А.Н., Первухина В.М.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Челябинской области (ИНН: 7459000015, ОГРН: 1127402999998; далее -инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Челябинской области от 10.12.2012 по делу N А76-17044/2012 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.02.2013 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещением данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

закрытого акционерного общества "Маукский рудник" (ИНН: 7409005177, ОГРН: 1027400730774; далее общество, налогоплательщик) - Орлов Д.А. (доверенность от 19.10.2012 N 80), Трипук В.С. (доверенность от 19.10.2012 N 81);

инспекции - Путилова О.А. (доверенность от 14.01.2013 N 03-14/4).

Общество обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к инспекции о признании частично недействительным решения от 18.06.2012 N 17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1 227 549 руб., пени по НДС сумме 141 126 руб. 81 коп., а также в части привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в виде взыскания штрафа в сумме 120 468 руб. 40 коп. за неуплату НДС.

Решением суда от 10.12.2012 (судья Котляров) заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.02.2013 (судьи Тимохин О.Б., Иванова Н.А., Толкунов В.М.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган просит указанные судебные акты в части удовлетворения требований заявителя отменить, принять новый судебный акт, ссылаясь на не полное выяснение судами обстоятельств, имеющих значение для дела и неправильное толкование закона

Инспекция полагает, что поскольку строительство рудника осуществляется полностью за счет займов, полученных от закрытого акционерного общества "Русская медная компания" (далее - ЗАО "РМК"), то в затраты на капитальное строительство отнесена сумма процентов, причитающихся заимодавцу. В нарушение п. 2 ст. 259 Кодекса, в целях налогообложения НДС сумма начисленных процентов, уплаченных заявителем ЗАО "РМК") по договору от 03.10.2005 N 03/10-3, не учтена. Таким образом, выводы инспекции о том, что обществом в 3 квартале 2008 года необоснованно в объект налогообложения НДС включены работы, выполненные подрядными организациями, являются правильными и налоговым органом правомерно налоговая база по НДС уменьшена на стоимость работ, выполненных подрядными организациями, в размере 757 282,00 руб.

Кроме того налоговый орган указывает, что поскольку содержащиеся в руде золото в количестве 0,3 килограмма и цинк в количестве 6 580 килограмм, которые являются неотъемлемой частью руды, не включены обществом в объект налогообложения по НДС, следовательно, у общества, с учетом положений ст. 171, 172 НК РФ, отсутствует право на налоговый вычет по НДС за 3 квартал 2008 в части указанных золота и цинка, содержащихся в руде.

По мнению заявителя жалобы, налогоплательщиком не включены в объект налогообложения НДС стоимость серы, находящейся в медном концентрате в количестве 853,4 тонны, и, соответственно, являющейся сырьем для производства серной кислоты на закрытом акционерном обществе "Карабашмедь" (далее ЗАО "Карабашмедь", покупатель), а также цинк в количестве 174,2 тонны, который не используется для изготовления готовой продукции.

Возражая против доводов инспекции общество в представленном отзыве просит оставить решение и постановление без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

В силу ч. 1 ч. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов (взносов) за период с 01.01.2008 по 31.12.2011, по результатам которой составлен акт N 11 от 16.04.2012.

Решением от 18.06.2012 N 17 налогоплательщику начислены штрафы по п. 1 ст. 122 Кодекса в общей сумме 245 420 руб. 35 коп. за неуплату НДС за 3, 4 кварталы 2008, 3 и 4 кварталы 2009, 1, 3 и 4 кварталы 2010 в сумме 1 227 549 руб. в результате занижения налоговой базы, неправильного исчисления налога, единого социального налога (далее ЕСН) за 2008 в сумме 25 556 руб. 78 коп., налога на добычу полезных ископаемых (далее НДПИ) за август, октябрь 2008 в сумме 123 996 руб. в результате занижения налоговой базы; а также предложено уплатить в том числе, недоимку по НДС за 3, 4 кварталы 2008, 3 и 4 кварталы 2009, 1, 3 и 4 кварталы 2010 в сумме 1 227 549 руб., пени по НДС в сумме 141 126 руб. 81 коп.; уменьшить убытки по налогу на прибыль организаций, исчисленные обществом в завышенном размере, за 2008 - в сумме 16 924 248 руб., за 2009 - в сумме 16 221 206 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Челябинской области от 03.08.2012 N 16-07/002284 решение от 18.06.2012 N 17 изменено путем отмены в резолютивной части:

- подп. 6 п. 1 в части начисления штрафа по п. 1 ст. 122 Кодекса за неуплату НДС за 3, 4 кварталы 2008 в сумме 125 041 руб. 40 коп.;

- подп. 7 п. 1 в части начисления штрафа по п. 1 ст. 122 Кодекса за неуплату НДПИ за август, октябрь 2008 в сумме 24 799 руб. 20 коп.;

- п. 1 в части начисления штрафов - итого в сумме 149 840 руб. 60 коп.;

- подп. 3.4 п. 3 в части предложения уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по данным налогового учета за 2008 в сумме 16 924 248 руб.

В остальной части решение инспекции от 18.06.2012 N 17 утверждено.

Налогоплательщик обратился в суд с заявлением по настоящему делу.

Удовлетворяя заявленные требования, суды пришли к выводу о неправомерном доначислении НДС по спорным эпизодам.

Выводы судов являются правильными.

Принимая решение от 18.06.2012 N 17 налоговый орган исходил из того, что отраженные налогоплательщиком на субсчете 08-3 "строительство объектов основных средств" расходы по оплате процентов по займам связаны с выполнением обществом строительно-монтажных работ для собственных нужд, поэтому данные проценты на основании п. 2 ст. 159 Кодекса должны быть учтены в облагаемом НДС обороте.

В соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 146 Кодекса, объектом налогообложения признаются операции по выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Согласно п. 2 ст. 159 Кодекса при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная из фактических расходов налогоплательщика на их выполнение.

Утверждение налогового органа о том, что налогоплательщиком в нарушение п. 2 ст. 159 Кодекса не включена в объект налогообложения НДС сумма процентов, уплаченных ЗАО "РМК" по договору от 03.10.2005 N 03/10-3 является неправомерным, так как на основании вышеизложенных норм права в налоговую базу включаются фактические расходы налогоплательщика, связанные исключительно с выполнением строительно-монтажных работ.

Как следует из Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н, на субсчете 08-3 "Строительство объектов основных средств" учитываются не только затраты по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, но и стоимость переданного в монтаж оборудования, а также другие расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками.

Судом установлено, что стоимость затрат общества, понесенных при выполнении строительно-монтажных работ для собственных нужд, имеют непосредственное отношение к проведению спорных работ.

При таких обстоятельствах оснований для доначисления обществу НДС по данному эпизоду у налогового органа не имелось.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 Кодекса объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с п. 1 ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вместе с тем из п. 1 ст. 173 Кодекса следует, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 Кодекса, общая сумма налога исчисляется в соответствии со ст. 166 Кодекса.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации

Согласно п. 1 ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Во втором абзаце данной нормы указано, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со ст. 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 ст. 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных п. 5 и 6 указанной статьи, не может являться основанием для отказа принятия к вычету суммы налога, предъявленной продавцом (п. 2 ст. 169).

Судами установлено, что в июле и августе 2008 обществом произведена в адрес ЗАО"Карабашмедь" первая отгрузка добытой в периоды 2007-2008 руды в количестве 2 123,1 ВМТ. Реализация руды осуществлялась на основании договоров купли-продажи от 21.11.2007 N 823 (дополнительное соглашение от 10.03.2008 N 1/320), от 21.11.2007 N 824 (дополнительные соглашения от 24.03.2008 N 1/346, от 01.07.2008 N 2), заключенных обществом с ЗАО "Карабашмедь".

По мнению налогового органа, предметом данных договоров являлась не добытая руда, а содержание в руде металлов (медь в руде - 1,4%; серебро - 8,5 г/т, золото - 0,4 г/т, сера - 35%, влажность - 5,6%) и минеральное сырье, содержащее золото и серебро. С общей массой передаваемого золота - 12,8 килограмм в химической чистоте, серебра - 272,2 килограмм в химической чистоте. Золото, содержащееся в руде меньше 1 грамма на тонну, признано не товарной продукцией.

Поскольку, общество реализует не в целом добытую руду, а только содержащиеся в ней металлы (медь и серебро), следовательно, цинк и золото, являющиеся неотъемлемой частью отгруженной обществом в адрес ЗАО "Карабашмедь" руды, не включены налогоплательщиком в объект налогообложения по НДС.

В период с 2007 по июнь 2008 налогоплательщиком заявлен налоговый вычет по приобретенным товарам (работам, услугам), а также имущественным правам при строительстве рудника и добыче руды в сумме 18 411 316 руб. При этом, обществом добыто 20 726 тонн руды, отгружено в адрес ЗАО "Карабашмедь" в 3 квартале 2008 года руды в размере 2 123,1 тонны.

Сумма НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), основным средствам, использованным обществом при строительстве рудника и добыче руды, к отгруженной в адрес ЗАО "Карабашмедь" в 3 квартале 2008 года руде составляет 1 885 992 руб. (2123,1 тонны * 18411316,00 руб. /20726 тонн).

Инспекцией сделан вывод о том, что обществом в течение проверяемого периода содержание металлов в руде определялось на основании актов приема руды от 14.07.2008 N 1629, от 25.07.2008 N 1748, от 04.08.2008 N 2008, выставленных ЗАО "Карабашмедь" в отношении общества за реализованную руду, согласно которым в отгруженной руде содержится меди 29,6 тонны, серебра - 15 килограмм и золота - 0,3 килограмма.

Содержание цинка в руде определено обществом по данным отчета испытаний от 20.10.2008 N 282р-08, проведенных ООО ПГ "Цветметтехнология". Для определения содержания в руде общества металлов (медь, цинк, сера, серебро и золото) ООО ПГ "Цветметтехнология" проведены испытания 27 проб, представленных геологом налогоплательщика, по результатам проведения которых установлено, что при средней влажности 0,2941% содержание меди в руде составляет 1,52% на тонну, цинка - 0,31% на тонну, серы - 23,15% на тонну, серебра 7,8788 грамм на тонну и золота - 0,2012 грамма на тонну руды.

Таким образом, цинк в руде, отгруженной (реализованной) налогоплательщиком в адрес ЗАО "Карабашмедь", составляет 6 580 килограмм (0,31% * 2123000 килограмма).

Инспекция считает, что у налогоплательщика с учетом положений ст. 171, 172 Кодекса отсутствует право на налоговый вычет по НДС за 3 квартал 2008, поскольку содержащиеся в руде золото в количестве 0,3 килограмма и цинк в количестве 6 580 килограмм, которые являются неотъемлемой частью руды, не включены обществом в объект налогообложения по НДС.

Из материалов дела следует, что на основании лицензии ЧЕЛ N 00907 ТЭ общество занимается добычей медно-цинковых руд, содержащих, в том числе, драгоценные металлы. При этом, первым товарным продуктом общества является многокомпонентная руда, а не полезные ископаемые, содержащиеся в ней.

В соответствии с техническими условиями ТУ 1733-368-004-97 "Руды сульфидные медные и медно-цинковые" руды сульфидные в зависимости от массовой доли меди и цинка разделяются на промышленные типы: медные, медно-цинковые и серноколчеданные; по количеству слагающих их сульфидов (массовой доли серы) в медных и медно-цинковых типах выделяются промышленные (технологические сорта) сплошные (более 35% серы) и вкрапленные (до 35% серы), обозначаемые: МС - руда медная сульфидная сплошная, МВ - руда медная сульфидная вкрапленная, МЦС - руда медно-цинковая сульфидная сплошная, МЦВ - руда медно-цинковая сульфидная вкрапленная. Согласно п. 1.2 ТУ 1733-368-004-097 в зависимости от массовой доли меди сульфидные медные и медно-цинковые руды делятся на четыре сорта в области целесообразного применения: для шахтной плавки медной и медно-серной, и для обогащения. В соответствии с п. 3.1 ТУ 1733-368-004-97 сульфидные медные и медно-цинковые руды принимаются партиями, приемо-сдаточным испытаниям подвергается каждая партия руды. Пунктом 3.2 ТУ 1733-368-004-97 предусмотрено, что партией считается руда одного типа, одной марки и одного сорта, одновременно отправляемая в один адрес и оформленная одним документом, удостоверяющим соответствие продукции требованиям настоящих технических условий.

Согласно п. 4.2 ТУ 1733-368-004-97 массовую долю меди следует определять параллельно в трех навесках: цинка, серы, двуокиси кремния - в двух, золота и серебра - не менее, чем в трех. Условия хранения и транспортировки руд сульфидных медных и медно-цинковых приведены в разделе 5 ТУ 1733-368-004-97.

Судами установлено, что исходя из ТУ 1733-368-004-97 обществом реализовывалась медно-цинковая (многокомпонентная комплексная) руда, но не полезные компоненты многокомпонентной комплексной руды, вывод, о том, что реализация минерального сырья, содержащего, в том числе медь, золото, серебро, не свидетельствует о реализации каждого полезного ископаемого, полученного при дальнейшей переработке минерального сырья, является обоснованным.

Также решением налогового органа обществу отказано в применении налогового вычета за 2009-2010 в сумме 631 999 руб.

Основанием для отказа послужил вывод инспекции о том, что обществом не включены в объект налогообложения НДС стоимость серы, находящейся в медном концентрате в количестве 853,4 тонны, и, соответственно, являющейся сырьем для производства серной кислоты на ЗАО "Карабашмедь", а также цинк в количестве 174,2 тонны, который не используется для изготовления готовой продукции.

Как установлено судом, начиная с августа 2009 у заявителя установлена схема переработки руды, добытой на Маукском руднике, по переделам, а именно, закрытое акционерное общество "Александрийская горно-рудная компания" перерабатывает медь в руде до меди в концентрате, полученная продукция далее перерабатывается ЗАО "Карабашмедь" до меди в черновой меди, и далее закрытое акционерное общество "Кыштымский медеэлектролитный завод" черновую медь перерабатывает до катодов медных, которые реализуются в качестве готовой продукции в адрес закрытого акционерного общества "Русская медная компания" со склада переработки, и до слитков (золото, серебро), которые реализуются как собственные металлы открытому акционерному обществу "Уральский банк реконструкции и развития".

Налоговым органом установлено, что из руды общества в медный концентрат извлекается в среднем 87,3% меди, 80,1% цинка, 10,6% серы, 38,3% золота и 69,2% серебра. В отвальные хвосты (отходы) уходит 12,7% меди, 19,9% цинка, 89,4% серы, 61,7% золота и 30,8% серебра. При этом на основании отчета общества с ограниченной ответственностью "НИЦ "Финпромко-Унипромедь" о нецелесообразности получения цинкового концентрата из руды центрального рудного тела Маукского месторождения N УДК 022.7.735.549 от 2009 года цинк, содержащийся в руде, не используется для изготовления готовой продукции, но содержится в полуфабрикатах (медный концентрат).

Таким образом, в 34 838 тоннах руды, отгруженной заявителем в адрес обогатительной фабрики - открытого акционерного общества "Александрийская горно-рудная компания", содержится 174,2 тонны цинка. При этом 80,1% цинка, находящегося в руде, является примесью в медном концентрате и 19,9% цинка остается в отходах (хвостах).

После переработки на обогатительной фабрике на 34 838 тонн руды в отходах остается меди 50,3 тонны, цинка - 36,7 тонн, серебра - 86,7 килограмм, золота - 5,4 килограмм, серы - 7382,4 тонны.

В отношении серы, инспекция отмечает, что сера в медный концентрат извлекается в среднем 9,3% от общего содержания серы в отгруженной руде и составляет 853,4 тонны.

Суды пришли к правильному выводу о том, что налогоплательщиком реализуется руда металлургическим предприятиям с целью производства цинка и извлечения сопутствующих компонентов, в том числе серы.

Между тем, материалы дела не содержат доказательств, свидетельствующих о том, что налогоплательщиком реализовывались полезные ископаемые - сера, цинк.

Таким образом, инспекция неправомерно доначислила суммы НДС по указанным эпизодам, в связи с чем, суды правильно удовлетворили заявленные требования.

Доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, подлежат отклонению, так как они направлены на переоценку установленных судами обстоятельств и имеющихся в деле доказательств, были предметом рассмотрения судов и им дана надлежащая правовая оценка.

Оснований для переоценки выводов, сделанных судами, а также имеющихся в деле доказательств, у суда кассационной инстанции в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Нарушений норм материального или процессуального права, являющихся основанием для отмены судебных актов (ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судом кассационной инстанции не установлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 10.12.2012 по делу N А76-17044/2012 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.02.2013 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Челябинской области - без удовлетворения.

Председательствующий

Д.В.Жаворонков

Судьи

А.Н. Токмакова В.М. Первухин