Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 19 июля 2013 г. N Ф09-4681/13 по делу N А07-12646/2012

Екатеринбург

19 июля 2013 г.

Дело N А07-12646/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 17 июля 2013 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 июля 2013 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Токмаковой А. Н.,

судей Гусева О.Г., Лимонова И.В.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Республике Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 31.10.2012 по делу N А07-12646/2012 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2013 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Паритет плюс" (далее - общество, налогоплательщик)- Сахаув Н.Е. (доверенность от 04.07.2012 б/н);

инспекции - Ярмухаметова Г.И. (доверенность от 09.01.2013 N 03д).

Общество обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Салавату Республики Башкортостан от 04.05.2012 N 44 в части привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания штрафа за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций в размере 491 532 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 449 454 руб., доначисления пеней по налогу на прибыль организаций в размере 874 610 руб., пеней по НДС в размере 725 007 руб., доначисления налога на прибыль организаций в размере 3 732 331 руб. и НДС в размере 2 536 320 руб. (с учетом уточнения заявленных требований, принятого судом в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены общества с ограниченной ответственностью "Интеграсервис", "Строймонтаж", "Стройгаз", "Спектра", "Сириус" (далее соответственно - ООО "Интеграсервис", ООО "Строймонтаж", ООО "Стройгаз", ООО "Спектра", ООО "Сириус").

Решением суда от 31.10.2012 (судья Искандаров У.С.) заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2013 (судьи Толкунов В.М., Иванова Н.А., Тимохин О.Б.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит принятые по делу судебные акты отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать. По мнению инспекции, судами не учтены результаты налоговой проверки, которыми подтверждается нереальность сделок общества со спорными поставщиками - ООО "Интеграсервис", ООО "Строймонтаж", ООО "Стройгаз", ООО "Спектра", ООО "Сириус", имеющими признаки номинальной структуры, у них отсутствуют основные, транспортные средства, складские помещения, трудовые ресурсы; документы со стороны данных организаций подписаны неполномочными лицами, поскольку лица, значащиеся их руководителями, отрицают свою причастность к деятельности данных организаций и подписание первичных документов, что дополнительно подтверждено результатами почерковедческой экспертизы.

Кроме того, инспекция указывает, что обществом не представлены товарно-транспортные накладные, подтверждающие транспортировку товара, часть оплаты по сделкам с ООО "Интеграсервис" произведена путем выдачи наличных денежных средств из кассы по расходным кассовым ордерам по доверенности Васильеву Д.А., налогоплательщик не проявил должную осмотрительность при выборе данных контрагентов.

Инспекция также отмечает, что обществом не представлены доказательства использования и списания приобретенных материалов с разбивкой по каждому объекту строительства, требование-накладная по форме N М-11, как внутренний документ организации, не является первичным документом и не может служить в качестве подтверждения расходов по приобретению материалов. Отчеты по форме N М-29, по мнению инспекции, также не подтверждают приобретение материалов и их списание в производство, так как указанные в них материалы не соответствуют по количеству и наименованиям материалам, отраженным в оспариваемых счетах-фактурах и актах выполненных работ. Таким образом, инспекция считает, что заявителем не представлены документы, свидетельствующие о правильности отнесения спорных затрат по конкретным документам, соотносимым по ассортименту и сумме товаров и материалов, использованных в строительном производстве.

Как следует из материалов дела, в отношении общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов и сборов, в том числе налога на прибыль организаций за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, НДС за период с 01.10.2008 по 31.12.2010, о чем составлен акт от 29.02.2012 N 15. В пункте 1.6 общих положений акта налоговой проверки отражено, что фактически налогоплательщик осуществлял строительные работы и работы по капитальному ремонту.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки инспекцией вынесено решение от 04.05.2012 N 44, которым обществу среди прочего доначислены оспариваемые суммы налогов за 2008-2010 гг., пеней и штрафов.

Основанием для доначисления послужили выводы проверяющих о неправомерном применении обществом налоговых вычетов по НДС за 4 квартал 2008 года, 1-3 кварталы 2009 года, 1-2 кварталы 2010 года в общей сумме 2 400 807 руб. и включении в состав расходов по налогу на прибыль организаций затрат по в общей сумме 17 599 425 руб. (без НДС) по сделкам с указанными поставщиками, из них по ООО "Интеграсервис" в 2009 г. в сумме 5 729 237 руб., ООО "Строймонтаж" в 2009 г. в сумме 4 102 905 руб., ООО "Стройгаз" в 2008 г. в сумме 5 055 085 руб., в 2009 г. в сумме 550 721 руб., ООО "Спектра" в 2008 г. в сумме 256 055 руб., ООО "Сириус" в 2010 г. в сумме 1 905 422 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 29.06.2012 N 349/06 жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено.

Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из доказанности факта осуществления обществом хозяйственных операций по спорным операциям, недоказанности недобросовестности налогоплательщика.

В соответствии со ст. 252 НК РФ налогоплательщик налога на прибыль организаций уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами в целях применения главы 25 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

С учетом условий пункта 1 статьи 172 НК РФ для применения налоговых вычетов по НДС при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации необходимо наличие счета-фактуры, выставленного продавцом (поставщиком) при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), принятие на учет (оприходование) этих товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

В целях установления единообразной судебной практики в делах с признаками уклонения от налогообложения или минимизации налоговой обязанности Пленумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации принято Постановление от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ N 53).

Налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3, 4 и 9 постановления Пленума ВАС РФ N 53).

В случае ссылки налогового органа на неполноту, недостоверность и (или) противоречивость сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах, обязанность доказывания существования этих обстоятельств возлагается на налоговый орган (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.07.2007 N 2236/07, от 20.01.2009 N 2236/07).

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства по правилам, предусмотренным ст. 65 - 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды пришли к выводу, что совокупность имеющихся документов не опровергает реальность совершения обществом хозяйственных операций со спорными контрагентами.

В ходе проверки инспекцией было установлено, что обществом со спорными организациями были подписаны договоры поставки и купли-продажи строительных материалов, передача товара оформлена товарными накладными, счетами-фактурами.

Оплата товара произведена обществом путем перечисления денежных средств на расчетные счета контрагентов, по ООО "Интеграсервис" часть расчетов оформлена расходными кассовыми ордерами путем выдачи из кассы.

При допросе в качестве свидетелей лица, значащиеся в качестве руководителей спорных поставщиков, указали, что регистрировали на свое имя различные организации за денежное вознаграждение, никаких других действий, связанных с деятельностью организаций, зарегистрированных на свое имя, не выполняли.

Согласно заключению эксперта в представленных ему для изучения документах подписи от директоров спорных организаций выполнены не ими, а другими лицами.

Учитывая данные, полученные инспекцией в ходе мероприятий налогового контроля, проведенных, в том числе, в отношении названных контрагентов (истребование информации, допросов свидетелей, анализа движений по счетам в банках, проведение почерковедческой экспертизы), инспекция пришла к выводу о невозможности осуществления ими поставки товара ввиду регистрации на номинальных руководителей, отсутствия признаков ведения реальной хозяйственной деятельности, в связи с чем признали представленные обществом документы недостоверными.

Между тем суды установили, что товарно-материальные ценности в наименованиях, количестве, датах и стоимости, указанных в документах от названных поставщиков, фактически обществом получены, оплачены, оприходованы и в дальнейшем использованы в налогооблагаемых операциях, в основной строительной деятельности.

Инвентаризацию имущества налогоплательщика с целью выявления несоответствия данных бухгалтерского учета документам по приходу, перемещению, расходу и остаткам товарно-материальных ценностей инспекция не проводила. Правом, предоставленным статьями 31, 89 НК РФ, на проведение инвентаризации со сплошной проверкой документов их складского и оперативного учета инспекция с целью опровержения доводов налогоплательщика не воспользовалась.

Доводы инспекции о непредставлении обществом товарно-транспортных накладных признаны судами несостоятельными, поскольку представленными документами и пояснениями налогоплательщика подтверждается, что доставка товара производилась силами поставщиков, общество не являлся заказчиком транспортных услуг, в связи с чем требование о представлении данных перевозочных документов неправомерно.

НК РФ не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов при наличии их связи с предпринимательской деятельностью налогоплательщика в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных им расходов или нет.

Факт того, что приобретенные товары использовались обществом при выполнении работ на строительных объектах, подтверждены договорами на выполнение подрядных работ, актами о приемке выполненных работ по форме N КС-2, справками о стоимости выполненных работ и затрат по форме N КС-3, отчетами по форме N М-29, требованиями-накладными по форме N М-11.

Отчет по форме N М-29 служит основанием для списания материалов на себестоимость строительно-монтажных работ и сопоставления фактического расхода строительных материалов на выполненные строительные и монтажные работы с расходом, определенным по производственным нормам. Требование-накладная по форме N М-11 также служит основанием для списания товарно-материальных ценностей. Согласно не опровергнутым пояснениям общества строительные материалы доставлялись на строительные объекты (площадки), где и хранились, то есть имело место перемещение и списание материалов.

Кроме того, налогоплательщиком представлены ежемесячные отчеты о расходе материалов в строительстве.

Судами также отмечено, что особенности и специфика строительной отрасли оказывают непосредственное влияние на систему организации учета материально-производственных ценностей при проведении строительных работ и обусловливают значительные различия по сравнению с другими видами деятельности.

Для учета конкретных характеристик и потребительских свойств отдельных материалов и приведения их к унифицированной номенклатуре разработаны коэффициенты перевода натуральных объемов поставок по группам материалов, конструкций и изделий к приведенным объемам, учитываемым при регистрации цен в строительстве. Отпуск материалов на производство в строительных организациях производится в соответствии со сметой строительства.

Особенность строительной отрасли заключается еще и в том, что в ходе строительных работ применяется значительное количество различных однородных (навалочных) материальных ценностей, таких как: цемент, щебень, песок и т.д. В актах же выполненных работ формируются затраты по укрупненным видам, характеристикам работ, общим, а не фирменным наименованиям материалов.

Инспекцией не доказано наличие у общества до приобретения товара у спорных поставщиков на складе остатка неиспользованных материалов, их приобретения в том же периоде у других поставщиков либо двойного списания расходов. Представленные обществом суду таблицы по движению и использованию приобретенных материалов инспекцией не опровергнуты.

Направленность понесенных налогоплательщиком затрат с деятельностью, связанной с получением дохода, инспекция не отрицает.

Как следует из Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 865-О-О, при рассмотрении судами доводов налогового органа о вовлечении в систему поставок и взаиморасчетов проверяемого налогоплательщика юридических лиц, не уплачивающих налоги и зарегистрированных по подложным или утерянным документам и по несуществующим адресам, арбитражные суды в случае сомнений в правильности применения налогового законодательства обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность юридически значимых обстоятельств, наличие иных документов, подтверждающих хозяйственные операции.

То обстоятельство, что спорные счета-фактуры подписаны другим лицом, само по себе не может быть положено в обоснование отсутствия у подписавшего документ лица соответствующих полномочий, если инспекцией это не доказано (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.01.2007 N 11871/06).

Несоответствие данных подписавших лиц не порочит счет-фактуру в случае, если не опровергнута реальность оформленной им хозяйственной операции по иным содержащимся в нем налогозначимым сведениям.

Оценка фактических обстоятельств дела в налоговых спорах, связанных с получением налоговых выгод, предполагает оценку сделок с участием проверяемого налогоплательщика через ракурс поступления оплаченных им товаров (работ, услуг) и сформированных в результате этих сделок денежных потоков.

При этом следует принимать во внимание, что по смыслу статьи 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете.

Кроме того, в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика.

У налогоплательщика не имеется возможности устанавливать те обстоятельства, которые могут быть выявлены налоговыми и правоохранительными органами. Налогоплательщики не должны и не вправе заниматься контролем за деятельностью других лиц.

Суды также установили, что представленные налогоплательщиком документы, необходимые для подтверждения расходов в целях исчисления налога на прибыль и подтверждения права на применение налогового вычета по НДС, содержат обязательные реквизиты, позволяют определить содержание и участников хозяйственных операций. Расшифровка сведений о лицах, подписавших спорные документы от имени названных поставщиков, соответствует данным о руководителях, имевшимся на момент подписания указанных документов в их регистрационных документах.

Ссылка инспекции на показания лиц, числящихся руководителями спорных контрагентов, от имени которых проставлены подписи в представленных налогоплательщиком документах, судом отклонена исходя из следующего.

Согласно части 5 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

В силу положений статей 89, 90, 101 НК РФ свидетельские показания, полученные в порядке статьи 90 НК РФ, служат только источником информации о каких-либо обстоятельствах и не могут являться единственным, безусловным доказательством в деле о налоговом правонарушении, доказательства в котором подлежат оценке в совокупности.

Объяснения лиц, самостоятельно предоставлявших за вознаграждение свой паспорт для регистрации на свое имя юридических лиц, по отрицанию своей причастности к осуществлению финансово-хозяйственной деятельности созданных либо руководимых ими юридических лиц не являются достаточно объективной и достоверной информацией, в том числе с целью возможного недопущения для себя негативных уголовно-правовых последствий.

Кроме того, в применении налогового вычета по НДС может быть отказано при условии, если налоговым органом будет доказано, что общество действовало без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, оно знало или должно было знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что в качестве контрагента по договору было указано лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности в связи со сделками, оформляемыми от его имени.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 НК РФ, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09).

Соответствующих доказательств налоговым органом не представлено.

Выводы почерковедческой экспертизы также сами по себе не подтверждают осведомленность общества о подписании документов неполномочными лицами и игнорировании этого обстоятельства как известного.

Кроме того, суды установили, что экспертизе подвергнуты не все первичные документы, в том числе отсутствуют выводы эксперта по расходным кассовым ордерам и доверенностям к ним в части расчетов с ООО "Интеграсервис", по ряду документов эксперт изложил не категоричный, а предположительный вывод.

При этом правоспособность контрагентов не оспаривается, оснований для сомнения в фактическом ведении ими предпринимательской деятельности на стадии заключения и исполнения сделок у общества не имелось.

Довод инспекции о непроявлении обществом должной осмотрительности при выборе контрагентов опровергается материалами дела.

Налоговый орган не опроверг доводы налогоплательщика, касающиеся обстоятельств и причин выбора названных контрагентов, объясняемых предложенными условиями, сроками и ценами поставки, наличия в этом деловой цели и деловой привлекательности с позиции заботливого предпринимателя.

Кроме того, налоговым органом не зафиксировано несоответствие цен рыночным (статья 40 НК РФ).

Между тем в налоговом споре налоговый орган не может только ставить под сомнение налогооблагаемую сделку, ссылаясь на непроявление налогоплательщиком должной осмотрительности в выборе контрагента, а должен доказать нереальность такой сделки ввиду отсутствия товарно-денежного оборота и ее номинальное оформление, имитацию с единственной целью получения незаконных налоговых выгод и налоговой экономии.

Отсутствие контрагента по юридическому адресу на момент проведения контрольных мероприятий само по себе не порочит сделку с его участием и не влечет необоснованность налоговой выгоды, заявленной налогоплательщиком (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.06.2009 N 2635/09).

Сведения об адресах фактического местонахождения контрагентов налоговым органом не исследовались.

Инспекцией не получены сведения об участии спорных поставщиков в схемах ухода от налогообложения.

Доводы инспекции об отсутствии у спорных организаций задекларированных основных средств, материально-технической базы, персонала, минимизации ими своих налоговых обязанностей сами по себе не свидетельствуют о нереальности сделок и не порочат сделки с их участием по налоговым последствиям для заявителя, кроме того, касаются оценки поведения контрагентов, за действия и поведение которых общество не может нести ответственность и иные негативные последствия.

Кроме того, в обычаях коммерческой деятельности торговое посредничество не всегда требует наличия собственных основных и транспортных средств, складских помещений и значительного персонала, совпадения структуры договорных связей с местами регистрации поставщиков.

Представленные в дело выписки по банковским счетам свидетельствуют об уплате спорными поставщиками налогов в бюджет, оплате транспортных услуг.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом (пункт 10 Постановления Пленума ВАС РФ N 53).

Однако таких доказательств инспекцией не представлено.

Судами также установлено, что оплата по договорам со спорными контрагентами производилась безналичным перечислением через банк. Достоверность расходных кассовых ордеров и доверенностей по части расчетов с ООО "Интеграсервис", в том числе выводами почерковедческой экспертизы, проверкой кассовых операций, не опровергнута. Вексельной схемы, кругового движения и обналичивания денежных средств именно налогоплательщиком, в результате чего выявился бы возврат в его адрес ранее направленных денежных средств либо перевод в наличную форму средств со счета в банке с целью их исключения из-под налогового контроля, не выявлено.

Учитывая изложенное, суды пришли к выводу, что налогоплательщиком для целей налогообложения учтены операции в соответствии с их действительным экономическим смыслом, обусловленные разумными экономическими причинами и целями делового характера.

Виновных, умышленных действий налогоплательщика, злоупотребления им правом и признаков недобросовестности при получении налоговой выгоды, определяемых с учетом совокупности критериев, приведенных в постановлении Пленума ВАС РФ N 53, инспекцией не доказано, как и направленности деятельности общества и групповой согласованности его действий с контрагентами на получение необоснованной налоговой выгоды.

При разрешении спора суды не ограничились проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а оценили все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Собранный в ходе налоговой проверки и представленный в суд массив доказательств, оцененных судами как в отдельности, так и в совокупности и взаимосвязи, не доказывает получение необоснованной налоговой выгоды.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 31.10.2012 по делу N А07-12646/2012 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2013 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной ИФНС N 25 по Республике Башкортостан - без удовлетворения.

Председательствующий

А.Н.Токмакова

Судьи

О.Г.Гусев И.В.Лимонов