Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 25 ноября 2013 г. N Ф09-12068/13 по делу N А71-15531/2012

Екатеринбург

25 ноября 2013 г.

Дело N А71-15531/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 19 ноября 2013 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 ноября 2013 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Анненковой Г.В.,

судей Гусева О.Г., Гавриленко О.Л.

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Акционерного коммерческого банка "Ижкомбанк" (открытое акционерное общество) (ИНН 1835047032, ОГРН 1021800000090; далее - банк, налогоплательщик) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Удмуртской Республике (ИНН 1835059990, ОГРН 1041805001501; далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 04.06.2013 по делу N А71-15531/2012 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.08.2013 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о времени и месте судебного разбирательства путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказными письмами с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

банка - Желудова А.Г. (доверенность от 05.03.2013 N 285);

инспекции - Хабибуллин М.М. (доверенность от 09.01.2013 N 03-12/0004), Федько Д.В. (доверенность от 09.01.2013 N 03-12/00006).

Банк обратился в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 20.09.2012 N 28 (далее - решение инспекции) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 56 552 140 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 3 803 940 руб., соответствующих пеней и налоговых санкций.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 04.06.2013 (судья Глухов Л.Ю.) заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 861 200 руб. по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью "Вердо" (далее - общество "Вердо") за 2009 г., начисления процентов за пользование кредитом по взаимоотношениям с Валиевым М.А. после 25.06.2009 за III и IV кварталы 2009 года и за 2010 год, начисления соответствующих пеней и штрафов, предусмотренных ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.08.2013 (судьи Гулякова Г.Н., Борзенкова И.В., Сафонова С.Н.) решение суда от 04.07.2013 отменено в части, резолютивная часть изложена в следующей редакции: "Заявленные требования удовлетворить частично. Признать недействительным решение инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 861 200 руб. по взаимоотношениям с обществом "Вердо" за 2009 г., в связи с начислением процентов за пользование кредитом по взаимоотношениям с Валиевым М.А. после 25.06.2009 г. за III и IV кварталы 2009 г. и за 2010 г., начислением 20 процентов по кредитному договору, заключенному с Пчеловодовой Л.А., а также в части доначисления налога в связи с увеличением внереализационных доходов на сумму безвозмездно полученных денежных средств по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью "Строитель" (далее - общество "Строитель") и обществом "Вердо", в связи с исключением из состава расходов затрат, понесенных на приобретение векселей Сбербанка Российской Федерации и открытого акционерного общества "УралСиб", по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью "Сервис+" (далее - общество "Сервис+" ) и обществом с ограниченной ответственностью "Крокус" (далее - общество "Крокус"), начисления соответствующих пеней и штрафов, предусмотренных ст. 122 Кодекса. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать".

Банк, не согласившись с отказом в удовлетворении требований о признании решения инспекции недействительным в части доначисления налога на прибыль по взаимоотношениям со страховой компанией - обществом с ограниченной ответственностью Страховая компания "РСА "Интер-Полис" (далее - страховая компания, общество "Интер-Полис"), с обществом "Крокус" по собственным векселям, НДС по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью "Ижкомнедвижимость" (далее - общество "Ижкомнедвижимость") (п. 1.1, подп. 2, 3 п. 1.3, п. 2 решения инспекции), обратился с кассационной жалобой, в которой просит в указанной части судебные акты отменить, заявленные требования удовлетворить, ссылаясь на неправильное применение норм материального права - ст. 146, 153, 154, 252, 263 Кодекса, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам и материалам дела. По мнению заявителя жалобы, спорные расходы по взаимоотношениям с обществом "Интер-Полис" соответствуют требованиям ст. 252 Кодекса, иного налоговым органом ни в рамках проверки, ни в ходе судебного разбирательства не доказано. У инспекции не имелось оснований для доначисления налога на прибыль по взаимоотношениям с обществом "Крокус" по собственным векселям. По сути основания для доначисления налога на прибыль по сделкам с обществом "Крокус" аналогичны доначислениям по сделкам с обществами "Строитель" и "Вердо", однако судом апелляционной инстанции по этим аналогичным обстоятельствам сделаны взаимоисключающие выводы. Банком по взаимоотношениям с обществом "Ижкомнедвижимость" совершена сделка по продаже доли в уставном капитале названного общества в соответствии с действующим законодательством, оформленная надлежащим образом. Кроме того, при реализации банком имущества, не используемого в банковской деятельности, налоговая база по НДС подлежит определению в соответствии с п. 3 ст. 154 Кодекса.

Налоговый орган в кассационной жалобе просит постановление апелляционного суда отменить, решение суда первой инстанции оставить в силе, ссылаясь на неправильное применение норм материального права, несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам. По мнению заявителя жалобы, решение суда в части доначисления налога на прибыль по операциям с ценными бумагами с обществами "Строитель", "Вердо", "Сервис+", "Крокус" (п. 1.2.4, 1.3 решения инспекции) отменено исключительно по мотиву несогласия с оценкой установленных по делу обстоятельств. Судом апелляционной инстанции, кроме того, неправильно применены п. 8 ст. 250, ст. 248 Кодекса, ст. 328 Гражданского кодекса Российской Федерации. В части удовлетворения требований по начислению 20 процентов по кредитному договору, заключенному с Пчеловодовой Л.А. (п. 1.2.2 решения инспекции), заявитель жалобы указывает на то, что проценты за пользование кредитом, предусмотренные п. 2.7 кредитного договора, в размере 20 процентов годовых подлежат начислению и взысканию с должника в том числе в период начисления повышенных процентов по п. 2. 8 кредитного договора в размере 40 процентов годовых.

В отзывах на кассационные жалобы банк и налоговый орган просят оставить жалобы без удовлетворения, судебные акты в обжалуемых частях - без удовлетворения.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки за период с 01.01.2008 по 31.12.2010 составлен акт от 12.07.2012 N 25 и вынесено решение инспекции, по которому налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, в виде штрафа в сумме 9 593 206 руб., ему предложено уплатить недоимку по налогам в общей в сумме 60 773 759 руб., в том числе по налогу на прибыль организаций в сумме 56 969 819 руб., по НДС в сумме 3 803 940 руб., а также пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 18 132 932 руб. 74 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 07.12.2012 N 06-06/15587@ по результатам рассмотрения апелляционной жалобы решение налогового органа оставлено без изменения.

Полагая, что решение инспекции в оспариваемой части не соответствует закону, нарушает его права и законные интересы, банк обратился в арбитражный суд с заявлением.

Основанием для доначисления налога на прибыль организаций в сумме 3 224 554 руб. за 2009 - 2010 гг. послужили выводы налогового органа о неправомерном отражении в составе расходов суммы страховых взносов по договорам страхования имущества банка с обществом "Интер-Полис" (п. 1.1 решения инспекции).

Между банком и обществом "Интер-Полис" заключены договоры страхования имущества банка от 01.04.2009 N 12/03-09, от 01.04.2009 N 000220, от 01.04.2010 N 000220, от 01.04.2010 N ИП-0037/04-10 на общую страховую сумму 883 372 928 руб. с внесением страховых взносов за 2009-2010 гг. в общей сумме 16 122 770 руб.

Все договоры подписаны со стороны банка Пономаревым А.Ю., со стороны общества "Интер-Полис" содержат подпись с расшифровкой подписи - Саенко Л.Д.

Налогоплательщиком представлены: Правила страхования имущества предприятий и организаций, утвержденные 22.04.1999 президентом общества "Интер-Полис" Федотовым С.С., с приложениями (базовые страховые тарифы по страхованию имущества юридических лиц, формы страхового полиса и договоры страхования имущества предприятий и организаций) к договорам страхования имущества банка от 01.04.2009 ИП N 12/03-09, от 01.04.2010 ИП N 0037/04-10, от 01.04.2009 N 220; акты согласования технической укрепленности, оборудования помещения для совершения операций (операционная касса) с ценностями охранно-пожарной сигнализацией и по организации охраны, обеспечивающих защиту жизни персонала и сохранность ценностей банка, от 01.04.2009 в количестве 22 штук, от 01.04.2010 в количестве 23 штук к договорам страхования имущества банка от 01.04.2009 ИП N 12/03-09, от 01.04.2010 ИП N 0037/04-10, заключенным с обществом "Интер-Полис"; распоряжения отдела бухгалтерского учета и отчетности на перечисление страхового тарифа; платежные поручения на перечисление страховых взносов.

По требованию о предоставлении документов по взаимоотношениям с банком обществом "Интер-Полис" в инспекцию представлены: агентский договор от 01.09.2005 N 01/05, заключенный между обществом "ИнтерПолис" (принципал) и обществом с ограниченной ответственностью "Страховой магазин "Приоритет" (далее - общество "Страховой магазин "Приоритет", агент), по подбору клиентской базы для заключения договоров страхования с третьими лицами, договор подписан со стороны общества "Интер-Полис" - Ильиным А.Н., со стороны общества "Страховой магазин "Приоритет" (агент) Розановым О.В.; дополнительные соглашения к договорам от 01.04.2009 N 12/03-09, от 01.04.2009 N 000220, от 01.04.2010 N 0000220, предметом которых служит установленная сумма комиссии, уплачиваемая агентом принципалу по договорам страхования в размере 20.16 процентов от суммы платежей (все дополнительные соглашения к договору от 01.04.2009 N 12/03-09, от 01.04.2009 N 000220, от 01.04.2010 N 0000220 подписаны со стороны общества "Интер-Полис" - с расшифровкой подписи Саенко Л.Д., со стороны общества "Страховой магазин "Приоритет" (агент) с расшифровкой подписи Розанов О.В.; платежные поручения на перечисление обществом "Интер-Полис" на счет общества "Страховой магазин "Приоритет" комиссионного вознаграждения согласно агентскому договору от 01.09.2005 N 01/05, по договору от 01.04.2009 N ИП-12/03-09, по договору от 01.04.2009 N ИЮ 220 всего на общую сумму 3 221 520 руб.; договоры страхования имущества банка от 01.04.2009 N 12/03-09, заявление на страхование, перечень объектов страхования к договору, заключенному между обществом "Интер-Полис" и банком; от 01.04.2009 N 000220, заявление на страхование, опись застрахованного имущества банка, к договору, заключенному между обществом "Интер-Полис" и банком; от 01.04.2010 N 000220, заявление на страхование к договору, заключенному между обществом "Интер-Полис" и банком.

Обществом "Интер-Полис" также представлены договоры перестрахования (слип), заключенные между обществом "Интер-Полис" (перестрахователь) и обществом с ограниченной ответственностью Страховая Компания "Стоунхилл" (далее - общество "Стоунхилл", перестраховщик), от 01.04.2009 N 10/09, от 01.05.2009 N 108/09, от 01.06.2009 N 177/09, от 01.07.2009 N 185/09, от 10.08.2009 N 196/09, от 04.09.2009 N 271/09, от 02.10.2009 N 275/09, от 03.11.2009 N 294/09, от 01.12.2009 N 296/09, от 12.01.2010 N 2/10, от 01.02.2010 N 8/10, от 01.03.2010 N 25/10, по которым объект перестрахования - риск выплаты страхового возмещения (страховой суммы) по основному договору страхования от 01.04.2009 N 12/03-09, с долей перестрахования 159 680 160 руб., тариф - ставка по перестрахованию 0,335 процентов, брутто-премия (перестраховочная премия) - 534 930 руб.; - договоры перестрахования (слип) от 01.04.2009 N 103/09 (с 01.04.2009 по 30.06.2009), от 01.07.2009 N 184/09 (с 01.07.2009 по 30.09.2009), от 01.10.2009 N 274/09 (с 01.10.2009 по 31.12.2009), от 01.01.2010 N 1/10 (с 01.01.2010 по 31.03.2010), по которым объект перестрахования - риск выплаты страхового возмещения (страховой суммы) по основному договору страхования от 01.04.2009 N 220, с долей перестрахования 189 783 790 руб., тариф-ставка по перестрахованию 0,122 процента, брутто-премия (перестраховочная премия) - 231 540 руб.

В ходе выездной налоговой проверки и мероприятий налогового контроля инспекцией установлено следующее.

Согласно п. 3.4 Правил страхования имущества предприятий и организаций, утвержденных 22.04.1999 президентом общества "Интер-Полис" Федотовым С.С., в соответствии с которыми заключены договоры страхования от 01.04.2009 ИП N 12/03-09, от 01.04.2010 ИП N 0037/04-10, не могут быть застрахованы: наличные деньги в российской и иностранной валюте, акции, облигации, сертификаты, свидетельства, сберегательные и чековые книжки, кредитные карты и другие ценные бумаги.

Вместе с тем объектом указанных договоров являются "имущественные интересы, связанные с риском утраты, и/или повреждения имущества страхователя, имущества других лиц, находящегося на хранении или в управлении, включая векселя, другие ценные бумаги, денежную наличность в операционных кассах и внутренних структурных подразделений".

Согласно информации, представленной Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службой N 50 по г. Москве, общество "Интер-Полис" поставлено на учет в налоговом органе 17.08.2009. Имеет лицензию на страхование от несчастных случаев и болезни (с 24.04.2007), а также на страховую деятельность (с 01.08.2008), кроме страхования негосударственных пенсионных фондов.

Общество "Интер-Полис" место нахождения: 127473, г. Москва, 2-й Самотечный пер., д. 4, зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц с 01.11.2002; уставный капитал - 120 000 000 руб.; руководитель - Саенко Л.Д.; сведения о работниках организации (согласно сведениям по форме 2-НДФЛ): 2008 год - 20 чел., 2009 год - 22 чел., 2010 год - 18 чел. Организацией отчетность представляется, нарушения налогового законодательства не выявлялись. Налоговые декларации общества "Интер-Полис" по налогу на имущество организаций за 2009- 2010 гг. представлены с показателями средней стоимости имущества - 70 800 руб. и 72 100 руб., сумма исчисленного налога составила, соответственно 1 500 руб. и 1 600 руб. Начисленный налог на прибыль организаций за 2008-2010 гг. составляет 0 руб.

Все договоры подписаны со стороны банка Пономаревым А.Ю., со стороны общества "Интер-Полис" - подпись содержит расшифровку подписи Саенко Л.Д. Платежные поручения на перечисление банком на счет общества "Интер-Полис" денежных средств содержат назначение платежа - "оплата по договору страхования имущества от 01.04.2009 N ИП-12/03-09", "по договору от 01.04.2009 N ИЮ 220", "по договору от 01.04.2010 N 0037/04-10", всего на общую сумму 16 122 770 руб.

В ходе проверки проведены допросы Саенко Л.Д., являющейся в проверяемый период президентом общества "Интер-Полис", и Говердовской Л. Н. - главного бухгалтера названного общества.

Из показаний Говердовской Л.Н. (протокол допроса от 25.05.2012 N 14-22/4140) следует, что в обществе "Интер-Полис" работала с 2001 года по февраль 2011 года в должности бухгалтера, затем главного бухгалтера. В должностные обязанности входило формирование и сдача отчетности, проведение платежей в бюджет. Приступила к работе при президенте Федотове С.С., затем по документам президентом явлись Ильин А.Н., Саенко Л.Д. Фактически руководство организацией весь этот период осуществлял Микаелян А.С., под его контролем заключались договоры страхования, осуществлялись платежи по счетам. Организация занималась, в основном, медицинским страхованием, страхованием имущества и ответственности. Из страхователей вспомнила банк, с другими банками не работали, не страховали. Организации - перестраховщики ей не известны. Организации (общество "Стоунхилл", общество с ограниченной ответственностью "Перестраховочная компания "МИАРТ", общество "Страховой магазин "Приоритет", общество с ограниченной ответственностью Страховая компания "Булгар", общество "Крокус", общество с ограниченной ответственностью "ТОН", общество с ограниченной ответственностью "Свияга", общество с ограниченной ответственностью "Приора", общество с ограниченной ответственностью "Оазисгрупп") ей не знакомы. Из перечисленных лиц знакома Саенко Л.Д., приходила в офис подписывать отчетность, вспомнила Розанова О.В., работал охранником в частном охранном предприятии "НОРТ-М".

Из показаний Саенко Л.Д. следует, что в 2007-2010 гг. она не работала, является пенсионером (1948 г.р.). Организации не учреждала, руководителем не являлась (в устной форме пояснила, что представляла свои данные для получения лицензии на страховую деятельность, так как законодательством предусмотрены требования к руководителю в части опыта работы в страховой деятельности, образования). Представленные на обозрение документы Саенко Л.Д. от имени общества "Интер-Полис" не подписывала. Общество "Интер-Полис" ей знакомо, учредитель и руководитель Микаелян А.С., главный бухгалтер Говердовская Л.Н. Организации (общество "Стоунхилл", общество с ограниченной ответственностью "Перестраховочная компания "МИАРТ", общество "Страховой магазин "Приоритет", общество с ограниченной ответственностью Страховая компания "Булгар", общество "Крокус", общество с ограниченной ответственностью "ТОН", общество с ограниченной ответственностью "Свияга", общество с ограниченной ответственностью "Приора", общество с ограниченной ответственностью "Оазисгрупп") ей не знакомы.

При этом Саенко Л.Д. по данным Единого государственного реестра юридических лиц в период с 27.03.2009 по 13.09.2011 являлась президентом общества "Интер-Полис", с 22.11.2004 по настоящий период является учредителем и генеральным директором общества "Страховой магазин "Приоритет".

Инспекцией проведен анализ движения денежных средств общества "Интер-Полис" по расчетному счету N 40701810500120039665, открытому в открытом акционерном обществе МДМ Банк, из которого следует, что страховые взносы поступали от открытого акционерного общества "Донаэродорстрой", открытого акционерного общества "Завод электронной техники", общества с ограниченной ответственностью "Рутэк", федерального государственного унитарного предприятия "Ижевский механический завод", закрытого акционерного общества "Аксион-ИМКОМ", общества с ограниченной ответственностью СУ "Магистраль", банка и др.

Согласно выписке по лицевому счету "расчеты с обществом "Интер-Полис" сумма перечисленных страховых взносов банка с апреля 2009 по декабрь 2010 года составила 16 122 770 руб., в том числе за 2010 год 9 222 800 руб., что составляет 68 процентов суммы дохода, отраженного в отчетности общества "Интер-Полис".

Денежные средства, поступившие по договору страхования имущества банка от 01.04.2009 N 12/03-09 от банка в сумме 670 000 руб. по каждой операции, перечисляются обществом "Интер-Полис" с назначением платежа "перестраховочная премия" на счет общества "Стоунхилл" в сумме 534 928 руб. и на счет общества "Страховой магазин "Приоритет" с назначением платежа "комиссионное вознаграждение, согласно агентскому договору от 01.09.2005 N 01/05 (по договору от 01.04.2009 N 12/03-09)" в сумме 134 000 руб.

Денежные средства, поступившие по договору от 01.04.2009 N 220 со счета банка в сумме 290 000 руб., по каждой операции перечисляются обществом "Интер-Полис" с назначением платежа "перестраховочная премия" на счет общества "Стоунхил" в сумме 31 536 руб. (80 процентов), на счет общества "Страховой магазин "Приоритет" с назначением платежа "комиссионное вознаграждение, согласно агентского договора от 01.09.2005 N 01/05 (по договору от 01.04.2009 ИЮ 220) в сумме 58 000 руб. (20 процентов).

На счет, открытый обществом "Страховой магазин "Приоритет" в открытом акционерном обществе "Московский кредитный банк", перечислено по агентскому договору с назначением платежа "комиссионное вознаграждение" 3 221 518 руб. На счет, открытый обществом "Стоунхилл" в коммерческом банке "Адмиралтейский", поступили денежные средства с назначением платежа "перестраховочная премия" в сумме 12 854 253 руб.

Таким образом, 99,7 процентов денежных средств от суммы страховых взносов, перечисленных банком страховой компании, направлены на счета обществ "Стоунхилл", "Страховой магазин "Приоритет". Однако при предъявлении лицам, указанным в расшифровке подписи договоров (дополнительных соглашений, слипов), ими отрицался факт занимаемой должности и подписания документов (Саенко Л.Д., Розанов О.В., Верновский А.А.) и причастности к сделке.

В дальнейшем денежные средства перечислены на счета общества "Крокус", общества с ограниченной ответственностью "ТОН", общества с ограниченной ответственностью "Приора", счета у которых открыты в банке, с назначением платежа "оплата за строительные материалы", "оплата за мебель", "оплата за оргтехнику".

Анализ движения денежных средств по расчетному счету общества "Стоунхилл", открытому в коммерческом банке "Адмиралтейский", свидетельствует о том, что на счет поступают денежные средства исключительно со счетов общества "Интер-Полис", открытых в различных банках г. Москвы, с назначением платежа "перестраховочная премия по ПС", всего за период с 01.01.2007 по 22.12.2010 поступило более 309 000 000 руб. Денежные средства, перечисленные банком на счет общества "Интер-Полис", в течение 1-2 дней направлялись на счет общества с ограниченной ответственностью Перестраховочная компания "МИАРТ" (до переименования - общество "Стоунхилл"), а затем перечислялись на счета общества "Крокус", общества с ограниченной ответственностью "Тон", общества с ограниченной ответственностью "Приора", счета которых открыты в банке, с назначением платежа "оплата за строительные материалы", "оплата за офисную мебель", "оплата за оргтехнику".

В дальнейшем денежные средства со счета либо обналичивались (общество "Крокус"), либо перечислялись на расчетные счета проблемных организаций (общество с ограниченной ответственностью "СтройЭнерго" с назначением платежа "материалы", общество с ограниченной ответственностью "Строймонтаж" с назначением платежа "стройматериалы, инструмент", общества с ограниченной ответственностью "Вердо" - "СМР, материалы", общества с ограниченной ответственностью "Астория", общества с ограниченной ответственностью "Импульс вега" с назначением платежа "оборудование, материалы", общества с ограниченной ответственностью "Ультра" с назначением платежа "ТМЦ", общества с ограниченной ответственностью "Холдинговая Группа "Комторг" с назначением платежа "ТМЦ", общества с ограниченной ответственностью "Юнитрейд", общества с ограниченной ответственностью "Сити Хауз", общества с ограниченной ответственностью "Триумф", общества с ограниченной ответственностью "СКИФ", общества с ограниченной ответственностью "СпецНефтемашОборудование", общества с ограниченной ответственностью "ТоргМаркет" и др. с назначением платежа "материалы", общества с ограниченной ответственностью "Консультант" с назначением платежа "услуги", общества с ограниченной ответственностью "Эверест", общества с ограниченной ответственностью "Тирас", Сухих А.А. с назначением платежа "договор процентного займа", а также направлялись на покупку векселей Сбербанка Российской Федерации по договорам купли-продажи векселей с банком.

Все операции по покупке, продаже и предъявлению к погашению векселей Сбербанка Российской Федерации проведены в течение нескольких дней по счетам перечисленных организаций, направлены на счета физических лиц, перечислены по договорам процентного займа, обналичены в банке. Перечисление денежных средств обществом "Крокус", обществом с ограниченной ответственностью "Тон", обществом с ограниченной ответственностью "Приора" за векселя Сбербанка Российской Федерации в банк становилось возможным только после поступления денежных средств от банка (погашение собственных векселей), поступления денежных средств от общества "Стоунхилл", общества "Страховой магазин "Приоритет" и других проблемных организаций. Сумма оборотов по дебету и кредиту в рамках одного дня идентичны. Перечисленные денежные средства банка на счета страховой компании, страхового агента и компании-перестраховщика поступают на счета проблемных фирм - клиентов банка, а затем являются источником денежных средств для оплаты собственных векселей банка и векселей Сбербанка Российской Федерации.

Таким образом, установленные в ходе проверки обстоятельства, по мнению налогового органа, свидетельствуют о том, что движение денежных средств по расчетному счету организаций носит транзитный характер, денежные средства, перечисленные по договору страхования проходят через цепочку организаций, зарегистрированных в г. Москве (общество "Интер-Полис", общество "Страховой магазин "Приоритет", общество "Стоунхилл", общество с ограниченной ответственностью "Перестраховочная компания "МИАРТ"), а затем перечисляются на расчетные счета организаций, зарегистрированных в г. Ижевске (общество с ограниченной ответственностью "Тон", общество с ограниченной ответственностью "Приора", общество "Крокус"). Впоследствии денежные средства выводятся из оборота путем обналичивания, выдачи займов, а также имитации сделок купли-продажи векселей с "проблемными" организациями, расчетные счета которых открыты в банке. При этом источником денежных средств для приобретения векселей являлись денежные средства самого банка.

В соответствии со ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях гл. 25 Кодекса признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с данной главой.

В силу ст. 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 данного Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно подп. 7 п. 1 ст. 263 Кодекса расходы на обязательное и добровольное страхование имущества включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также добровольного страхования имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 3 ст. 263 Кодекса предусмотрено, что расходы по добровольному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

В соответствии с п. 1 и 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление от 12.10.2006 N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы.

Пунктом 4 названного постановления разъяснено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (п. 11 постановления от 12.10.2006 N 53).

Оценив представленные налоговым органом и налогоплательщиком доказательства, доводы и возражения сторон, суды обеих инстанций признали, что инспекцией доказаны обстоятельства, свидетельствующие о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды путем включения в состав расходов по налогу на прибыль суммы страховых взносов за 2009 - 2010 гг. по договорам страхования имущества банка, заключенным с обществом "Интер-Полис".

Судами установлено, что страховой компанией ни до, ни после взаимоотношений с банком не заключались договоры страхования имущества (денежной наличности) банков. Договоры с банком не характерны для деятельности общества "Интер-Полис" и являлись исключением. Между тем в ходе проверки установлены взаимоотношения банка по страхованию с иными контрагентами, а именно открытым акционерным обществом "МСК", филиалом Страховой группы "региональный Альянс" открытого акционерного общества "МРСК", обществом с ограниченной ответственностью Страховая компания "Планета Ф", обществом с ограниченной ответственностью "Страховая компания "Актив".

В соответствии со ст. 25 Закона Российской Федерации от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" гарантиями обеспечения финансовой устойчивости страховщика являются экономически обоснованные страховые тарифы; страховые резервы, достаточные для исполнения обязательств по страхованию, сострахованию, перестрахованию, взаимному страхованию; собственные средства; перестрахование. Собственные средства страховщиков (за исключением обществ взаимного страхования) включают в себя уставный капитал, резервный капитал, добавочный капитал, нераспределенную прибыль. Страховщики (за исключением обществ взаимного страхования) должны обладать полностью оплаченным уставным капиталом, размер которого должен быть не ниже установленного данным Законом минимального размера уставного капитала.

Для обеспечения исполнения обязательств по страхованию, перестрахованию, взаимному страхованию страховщики в порядке, установленном нормативным правовым актом органа страхового регулирования, формируют страховые резервы (ст. 26 данного Закона).

Лимит ответственности общества "Интер-Полис" составляет 40 000 000 руб., в то время как страховая сумма по договорам страхования, заключенным с обществом "Интер-Полис" составляет от 200 000 000 руб. и выше. Таким образом, исполнение обязательств по договорам страхования обществом "Интер-Полис" не обеспечено. При таких обстоятельствах довод налогоплательщика о проявлении должной степени осмотрительности при выборе в качестве контрагента общества "Интер-Полис" признан судами необоснованным.

Налоговым органом в ходе допроса заместителя директора банка Ярмухамметова Р.Б. установлено, что акт согласования укрепленности касс банка составлялся в произвольной форме работниками самого банка, указанный акт направлен по электронной почте в адрес общества "Интер-Полис", подписанный акт получен от страховой компании вместе с договором также по электронной почте. Инспекцией сделан вывод о том, что выезд в г. Ижевск по месту нахождения банка работниками общества "Интер-Полис" не производился, договоры страхования заключены без проведения проверки соответствия технической укрепленности помещений банка согласно требованиям, установленным нормативными актами Банка России.

Страховой компанией обществом "Интер-Полис" заключен агентский договор от 01.09.2005 N 01/05 с обществом "Страховой магазин "Приоритет" по подбору клиентской базы для заключения договоров страхования с третьими лицами. Согласно платежным поручениям обществом "Интер-Полис" перечислило на счет общества "Страховой магазин "Приоритет" комиссионное вознаграждение на сумму 3 221 520 руб. Учредителем и генеральным директором названного общества являлась Саенко Л.Д., которая в ходе допроса пояснила, что учредителем и руководителем организации не является и отрицает факт подписания документов.

Между обществом "Интер-Полис" и обществом "Стоунхилл" заключены договоры перестрахования имущества банка. Генеральным директором общества "Стоунхилл" является Верновский А.А., который в ходе допроса взаимоотношения с данным обществом не подтвердил и от подписи в представленных документах от имени этого общнства отказался.

В ходе проверки установлено, что общество "Стоунхилл" переименовано и на момент заключения договора перестрахования значилось как общество с ограниченной ответственностью "Перестраховочная компания "МИАРТ", генеральным директором которого является Верзун А.И. Лицензия на осуществление страховой деятельности у общества отсутствует. Денежные средства поступают исключительно со счета общества "Интер-Полис". Дебетовые и кредитовые операции по счету в рамках одного операционного дня равны, что свидетельствует о транзитном характере платежей по счету организации. Отчетность в налоговые органы не предоставляется.

Страховая компания, перестраховщик, страховой агент имеют признаки организаций-однодневок, зарегистрированы на формальных учредителей, руководителей, не имеющих отношения к ведению реальной финансово-хозяйственной деятельности.

Довод банка о проявлении должной осмотрительности при выборе страховой компании судами исследован и отклонен с учетом установленных по делу обстоятельств. Доказательства, свидетельствующие о ведении деловых переговоров непосредственно с представителями организации, принятии мер по установлению и проверки деловой репутации контрагента, выяснение должностей, имен и фамилий должностных лиц и других действий, проверкой не установлено и налогоплательщиком не представлено.

Таким образом, суды сочли, что налогоплательщиком неправомерно учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли суммы страховых взносов, уплаченные обществу "Интер-Полис", и отказали в удовлетворении заявленных требований в данной части.

Одним из оснований для доначисления налога на прибыль явились выводы налогового органа о занижении плательщиком внереализационных доходов на сумму процентов за пользование кредитными средствами Пчеловодовой Л.А. (п. 1.2.2, 1.2.3 решения инспекции).

В соответствии с кредитным договором от 16.03.2006 N 110-КМ/06 банк обязуется предоставить индивидуальному предпринимателю Пчеловодовой Л.А. (далее - предприниматель Пчеловодова Л.А., ответчик) денежные средства в сумме 1 300 000 руб. на срок до 14.03.2008, процентная ставка за пользование кредитом устанавливается в размере 20 процентов (п.2.7 данного договора). На основании мемориального ордера от 21.03.2006 N 6703 денежные средства переданы.

Пунктом 2.8 данного кредитного договора предусмотрено условие о том, что при непогашении кредита в сроки, установленные п. 2.4 и графиком погашения кредита, банк может применить штрафные санкции в виде повышенных процентов в размере 40 процентов годовых. Пунктом 2.9 договора предусмотрено, что по начисленным процентам за пользование кредитом, не уплаченным заемщиком в сроки установленные настоящим договором, банк может применить штрафные санкции путем начисления пеней в размере 0,1 процента от суммы задолженности за каждый день просрочки оплаты до полного ее погашения.

Предоставленный кредит обеспечивался договором ипотеки от 16.03.2006 N И/06.

В связи с неисполнением условий кредитного договора в части возврата денежных средств и уплаты процентов за пользование денежными средствами в сроки, установленные кредитным договором и графиком погашения кредита, банк обратился в Арбитражный суд Удмуртской Республики с иском о взыскании с ответчика задолженности по кредитному договору от 16.03.2006 N 110-КМ/06 в сумме 1 483 215 руб. 61 коп.

Определением суда от 09.11.2006 года по делу N А71-5568/06-Г10 утверждено мировое соглашение, заключенное между банком и предпринимателем Пчеловодовой Л.А., согласно которому истец (банк) отказывается от исковых требований по иску о взыскании с ответчика (предпринимателя Пчеловодовой Л.А.) задолженности по кредитному договору от 16.03.2006 N 110-КМ/06 в сумме 1 483 215 руб. 61 коп., а ответчик обязуется внести на ссудный счет, открытый ответчику истцом, сумму 1 519 788 руб. 12 коп., включающую в себя задолженность по основному долгу в сумме 1 300 000 руб., проценты за пользование денежными средствами в сумме 183 566 руб. 25 коп., штрафные санкции в сумме 36 221 руб. 87 коп., в соответствии с согласованным графиком.

Ответчик условия мирового соглашения не исполнил, в связи с чем суд на основании заявления истца выдал исполнительный лист от 07.12.2006 N 08181 на принудительное взыскание присужденной суммы.

Ответчик обязательства кредитного договора от 16.03.2006 N 110-КМ/06 и условия мирового соглашения в установленные сроки вновь не исполнил, что послужило банку основанием для обращения в суд с иском о взыскании с ответчика 53 781 руб. 38 коп. процентов и пеней, согласно представленному расчету на 31.01.2007.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 03.04.2007 по делу N А71-634/2007-Г10 взыскано с предпринимателя Пчеловодовой Л.А. в пользу банка 53 781 руб. 38 коп., в том числе 47 013 руб. 70 коп. повышенные проценты за пользование кредитом и 6 767 руб. 68 коп. пени за просрочку уплаты процентов за пользование кредитом, за период с 30.12.2006 по 31.01.2007.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 17.01.2008 по делу N А71-9223/2007 (Г10) с ответчика в пользу истца взыскано 407 899 руб. 43 коп. повышенных процентов и пеней за период с 01.02.2007 по 05.11.2007.

Последующее неисполнение должником взятых на себя обязательств послужило истцу основанием для обращения в суд с иском о взыскании с ответчика 227 540 руб. 38 коп. повышенных процентов, начисленных на основании п. 2.8 договора из расчета 40 процентов годовых, за период с 06.11.2007 по 13.04.2008.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 25.06.2008 по делу N А71-3087/2008 заявленные требования удовлетворены в части взыскания повышенных процентов в сумме 213 770 руб. 19 коп. за период до 13.04.2008.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 06.05.2009 по делу N А71-1563/2009 удовлетворены требования истца о взыскании с предпринимателя Пчеловодовой Л.А. 422 103 руб. 46 коп. повышенных процентов за период до 04.02.2009.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 25.11.2009 по делу N А71-10808/2009 удовлетворены требования банка о взыскании с должника повышенных процентов в сумме 334 767 руб. 12 коп. за период до 28.07.2009, взыскание обращено на заложенное имущество, которое оценено стоимостью 3 508 000 руб.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 21.10.2010 по делу N А71-10173/2010 с должника взысканы повышенные проценты в сумме 461 589 руб. 03 коп. за период до 24.08.2010.

Обязательства по погашению задолженности по кредиту исполнены должником 02.11.2010 путем передачи нереализованного в ходе исполнительного производства имущества.

Налогоплательщик отразил в налоговом учете суммы повышенных процентов в составе внереализационных доходов в момент погашения задолженности 19.05.2008 в сумме 4 947 руб. 10 коп. и в момент получения имущества на основании акта передачи от 25.10.2010. в сумме 1 100 862 руб. 02 коп.

По результатам исследования данных обстоятельств в ходе выездной налоговой проверки в п. 1.2.2 решения инспекции налоговый орган пришел к выводу о том, что взысканные по судебным актам повышенные проценты в размере 40 процентов годовых являются мерой гражданско-правовой ответственности и подлежат включению в состав внереализационных доходов в момент вступления в законную силу решения суда на основании п. 3 ст. 250, подп. 4 п. 4 ст. 271 Кодекса.

Пунктом 1.2.3 решения инспекции налогоплательщику вменено также занижение налоговой базы в связи с неисчислением и неотражением в бухгалтерском и налоговом учете процентов по ставке 20 процентов годовых за пользование кредитом в период нарушения условий договора предпринимателем Пчеловодовой Л.А.

Таким образом, налоговый орган счел, что у банка в силу требований ст. 809 Гражданского кодекса Российской Федерации, п. 6 ст. 250 Кодекса, а также положений заключенного кредитного договора остается обязанность по начислению предусмотренных договором процентов за пользование кредитом по ставке 20 процентов годовых и отражению указанных процентов в составе внереализационных доходов.

Суд апелляционной инстанции, признавая неверным вывод налогового органа и суда первой инстанции о возможном начислении процентов по ставке 40 процентов и 20 процентов годовых одновременно за один и тот же период, исходил из следующего.

В соответствии с п. 6 ст. 250 Кодекса к внереализационным доходам относится доход в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам. При этом для целей налогообложения прибыли под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления. Право на проценты по денежному обязательству является дополнительным к праву кредитора требовать уплаты основной суммы долга.

Особенности определения доходов банков в виде процентов предусмотрены ст. 290 Кодекса. В соответствии с подп.1 п. 2 ст. 290 Кодекса к доходам банка в целях исчисления налога на прибыль организаций относятся доходы в виде процентов от предоставления кредитов и займов.

Статьей 328 Кодекса установлен порядок налогового учета доходов (расходов) в виде процентов по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.

В соответствии с п. 4 ст. 328 Кодекса налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями договора, исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде с учетом положений данного пункта.

Налогоплательщик в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам, обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, причитающуюся к получению (выплате) на конец месяца.

В отличие от приведенных правил начисления и отражения в целях налогообложения процентов за пользование кредитом, штрафные санкции за неисполнение обязательств, в том числе кредитных, учитываются в момент присуждения их судом.

Порядок их отнесения в состав внереализационных доходов банка регламентирован п. 3 ст. 250 Кодекса. Согласно данной норме внереализационным доходом признаются доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

В соответствии с подп. 4 п. 4 ст. 271 Кодекса для указанных внереализационных доходов датой получения дохода признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба).

Следовательно, в целях определения налоговой базы и момента ее формирования необходимо установление правовой природы процентов, подлежащих уплате на основании кредитного договора.

Статьей 819 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что по кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее.

В соответствии с п. 2 ст. 819 Гражданского кодекса Российской Федерации к отношениям по кредитному договору применяются правила, регламентирующие отношения займа, если иное не вытекает из существа кредитного договора.

Согласно ст. 809 Гражданского кодекса Российской Федерации в случае, если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и порядке, определенных договором. При отсутствии иного соглашения проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы займа.

При этом в силу ст. 811 Гражданского кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено законом или договором займа, в случаях, когда заемщик не возвращает в срок сумму займа, на эту сумму подлежат уплате проценты в размере, предусмотренном п. 1 ст. 395 данного Кодекса, со дня, когда она должна была быть возвращена, до дня ее возврата займодавцу независимо от уплаты процентов, предусмотренных п. 1 ст. 809 Кодекса.

В п. 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 13 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации Российской Федерации N 14 от 08.10.1998 "О практике применения положений Гражданского кодекса Российской Федерации о процентах за пользование чужими денежными средствами" разъяснено, что законом либо соглашением сторон может быть предусмотрена обязанность должника уплачивать неустойку (пени) при просрочке исполнения денежного обязательства.

Пунктом 15 указанного постановления от 08.10.1998 N 13/14 предусмотрено, что в тех случаях, когда в договоре займа либо в кредитном договоре установлено увеличение размера процентов в связи с просрочкой уплаты долга, размер ставки, на которую увеличена плата за пользование займом, следует считать иным размером процентов, установленных договором в соответствии с п. 1 ст. 395 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, с учетом толкования условий договора суд апелляционной инстанции пришел к выводу том, что установленные спорным кредитным договором проценты из расчета 40 процентов годовых на фактическую сумму задолженности (п. 2.8) подлежат уплате за неисполнение обязательств по возврату кредита и состоят из двух частей, а именно 20 процентов - договорные проценты за пользование кредитом (п. 2.7), которые включаются в налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии с п. 6 ст. 250 Кодекса, и 20 процентов - санкция за просрочку возврата кредита, сумма которой включается в налогооблагаемую базу только в случае признания ее должником или вступления в законную силу решения суда о взыскании данных процентов, согласно п. 3 ст. 250 Кодекса.

При таких обстоятельствах апелляционный суд правомерно удовлетворил требование о признании решения инспекции недействительным в части доначисления налога на прибыль в связи с начислением процентов за пользование кредитом в размере 20 процентов годовых по кредитному договору, заключенному с предпринимателем Пчеловодовой Л.А.

Довод налогового органа о том, что проценты за пользование кредитом, предусмотренные п. 2.7 договора в размере 20 процентов годовых, подлежат начислению и взысканию с должника, в том числе в период начисления повышенных процентов, предусмотренных п. 2.8 договора в размере 40 процентов годовых, основан на неверном истолковании закона и условий кредитного договора. Кроме того, как отмечено апелляционным судом, вменение налогоплательщику (кредитору) обязанности по начислению в размере как 40, так и 20 процентов годовых влечет вмешательство в отношения между участниками гражданско-правового оборота, что является недопустимым.

Основанием для доначисления налога на прибыль по операциям с ценными бумагами (п. 1.2.4, 1.2.5, 1.3 решения инспекции) послужили выводы налогового органа о неотражении банком в составе внереализационных доходов в 2008 - 2009 гг. безвозмездно полученных денежных средств по договорам купли-продажи векселей с обществом "Строитель", обществом "Вердо" в сумме 68 393 650 руб. 00 коп., в том числе за: 2008 г.- 51 629 200 руб. за 2009 г.- 16 764 450 руб.; завышении банком внереализационных расходов путем включения в их состав расходов по процентам (дисконту), начисленным по простым собственным векселям банка, предъявленным к погашению согласно документам обществом "Строитель" за 2009 г. в сумме 57 686 руб. 51 коп.; неправомерном отнесении в состав расходов стоимости приобретения векселей третьих лиц, завышении внереализационных расходов в виде процентов (дисконта) по собственным векселям, занижении внереализационных доходов на дисконтный доход по собственным векселям по сделкам с обществом "Сервис+" и обществом "Крокус", повлекшие за собой занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Судом первой инстанции установлено, что в решении инспекции в части неотражения банком в составе внереализационных доходов в 2009 г. денежных средств по договорам купли-продажи векселей с обществом с ограниченной ответственностью "Вердо" в сумме 9 306 000 руб. 00 коп. допущена техническая ошибка, что не оспаривалось налоговым органом, доначисление налога на прибыль в сумме 1 861 200 руб., начисление соответствующих пеней и штрафа признано незаконным. В указанной части решение суда сторонами не оспаривается.

Налогоплательщики определяют налоговую базу по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами в порядке, предусмотренном ст. 280 Кодекса.

Пунктом 1 ст. 280 Кодекса предусмотрено, что порядок отнесения объектов гражданских прав к ценным бумагам устанавливается гражданским законодательством Российской Федерации и применимым законодательством иностранных государств.

В соответствии с п. 1 ст. 142 Гражданского кодекса Российской Федерации ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении.

К ценным бумагам, согласно ст. 143 Гражданского кодекса Российской Федерации относятся: государственная облигация, облигация, вексель, чек, депозитный и сберегательный сертификаты, банковская сберегательная книжка на предъявителя, коносамент, акция, приватизационные ценные бумаги и другие документы, которые законами о ценных бумагах или в установленном ими порядке отнесены к числу ценных бумаг.

Простой вексель представляет собой простое и ничем не обусловленное обязательство векселедателя уплатить определенную сумму управомоченному векселедержателю (ст. 815 Гражданского кодекса Российской Федерации, п. 2 ст. 75 Положения о переводном и простом векселе - приложение к постановлению ЦИК и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341).

Доходы налогоплательщика от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения) определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной покупателем налогоплательщику, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом (векселедателем). При этом в доход налогоплательщика от реализации или иного выбытия ценных бумаг не включаются суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении (п. 2 ст. 280 Кодекса).

Расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), затрат на ее реализацию, размера скидок с расчетной стоимости инвестиционных паев, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги. При этом в расход не включаются суммы накопленного процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении (п. 2 ст. 280 Кодекса).

В соответствии с п. 9 ст. 280 Кодекса при реализации или ином выбытии ценных бумаг налогоплательщик самостоятельно в соответствии с принятой в целях налогообложения учетной политикой выбирает один из следующих методов списания на расходы стоимости выбывших ценных бумаг: 1) по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО); 2) по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО); 3) по стоимости единицы.

Кодексом установлен особый порядок учета и погашения убытков от операций с ценными бумагами.

Пунктом 10 ст. 280 Кодекса установлено, что налогоплательщики, получившие убыток (убытки) от операций с ценными бумагами в предыдущем налоговом периоде или в предыдущие налоговые периоды, вправе уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с ценными бумагами в отчетном (налоговом) периоде (перенести указанные убытки на будущее), в порядке и на условиях, которые установлены ст. 283 Кодекса.

В ходе проведения налоговой проверки налоговым органом установлено, что в проверяемом периоде банком реализованы собственные векселя обществу "Строитель" на сумму 56 770 200 руб. и обществу "Вердо" на сумму 2 317 450 руб.

Общество "Строитель" зарегистрировано 07.04.2006 Инспекцией Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Ижевска на основании решения учредителя от 04.04.2006 N 1 Бочкарева А.С. с уставным капиталом в размере 10 000 руб. 00 коп. По приказу от 04.04.2006 N 1 обязанности по ведению бухгалтерского учета и отчетности Бочкарев А.С. возложил на себя. Первоначальный адрес регистрации организации: г. Ижевск, ул. Азина, 1.

Бочкарев А.С. уступил 100 процентов доли уставного капитала общества в собственность Сидельниковой Н.П., что подтверждается решением учредителя от 18.04.2006 N 2, договором уступки от 18.04.2006 N 1 доли в уставном капитале общества "Строитель".

На основании решения от 18.04.2006 N 3 обязанности директора общества "Строитель" возложены на Сидельникову Н.П. Этим же решением внесены изменения в устав данной организации. По приказу от 18.04.2006 N 2 Бочкарев А.С. освобожден от обязанностей бухгалтера. Обязанности по ведению бухгалтерского учета возложены на Сидельникову Н.П.

На основании решения от 06.06.2007 N 004 единственного участника общества "Строитель" доля в уставном капитале в размере 100 процентов, продана Кузьмину Д.В., с которым заключен договор купли-продажи от 06.06.2007. Решением от 06.06.2007 N 001 единственного участника общества "Строитель" директором общества назначен Кузьмин Д.В. Установлен следующий юридический адрес общества: г. Ижевск, ул. Областная, 5. На основании приказа от 07.06.2007 N 01 Кузьмин Д.В. приступил к исполнению обязанностей директора.

Из ответа Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Ижевска от 04.08.2009 следует, что общество "Строитель" 03.08.2009 прекратило деятельность в связи реорганизацией в форме слияния. Правопреемником является общество с ограниченной ответственностью "Голд" (далее - общество "Голд") которое состоит на налоговом учете в Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кирову.

Общество "Голд" с 01.09.2009 зарегистрировано в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по г. Санкт-Петербургу, по сообщению которой (от 25.03.2010) названное общество не представляет запрашиваемые налоговым органом документы, по данным осмотра помещения организации (198328, г. Санкт - Петербург, пр. Кузнецова, 26А.1-Н) установлено, что строения с данным почтовым адресом отсутствуют, руководитель организации зарегистрирован в другом регионе (в Кировской области), с момента постановки на учет бухгалтерская и налоговая отчетность не представлялась.

Допрошенный налоговым органом в качестве свидетеля Бочкарев А.С. (протокол допроса от 04.06.2009) показал, что в 2006-2007 гг. он работал в Ижтрейдинге охранником, затем в обществе с ограниченной ответственностью "Энергоавтоматика" слесарем. В неофициальной обстановке он познакомился с человеком по имени Михаил, который попросил на некоторое время оформить на себя фирму - общество "Строитель". Бочкарев А.С. ездил с ним в налоговую инспекцию на ул. Баранова и к нотариусу, составил доверенность, но на чье имя не помнит. По какому адресу зарегистрировано общество "Строитель" и до какого времени он фактически являлся учредителем данного общества свидетелю не известно. Кому именно была продана доля в уставном капитале общества "Строитель" свидетель не знает, просто подписал бумаги. Какие виды деятельности осуществляло общество "Строитель" ему неизвестно. С Сидельниковой Н.П., Кузьминым Д.В. не знаком. Бочкаревым А.С. обязанности директора и главного бухгалтера общества "Строитель" фактически не выполнялись. Сколько человек работало в обществе "Строитель", кто вел бухгалтерский учет, отдавал приказы, распоряжения, подписывал договоры, первичные документы, бухгалтерскую и налоговую отчетность, кто являлся распорядителем денежных средств, сколько расчетных счетов и где именно открыто ему не известно. Свою подпись на документах общества "Строитель" (приказы, решения, протоколы, договоры уступки и прочие) подтверждает. Тем самым Бочкарев А.С., как учредитель и директор общества "Строитель", фактически не осведомлен о деятельности организации, руководство осуществлял формально, документы им подписывались по просьбе неустановленного лица.

Инспекцией также допрошена Сидельникова Н.П. (протокол допроса свидетеля от 01.10.2009), которая пояснила, что она фактически не являлась ни учредителем, ни руководителем общества "Строитель". По договору уступки от 18.04.2006 N 1 долю в уставном капитале у Бочкарева А.С. не приобретала, с Бочкаревым А.С. не знакома, долю в уставном капитале по договору купли-продажи от 06.07.2007 Кузьмину Д.В. не продавала, с Кузьминым Д.В. не знакома. Доверенности на регистрацию организаций от своего имени никому не выдавала. Дважды теряла паспорт, после потери второго паспорта, новый паспорт не получала 10 лет, жила без документов. Предъявленные для ознакомления документы не подписывала. Согласно данным базы удаленного доступа к Федеральным информационным ресурсам, на имя Сидельниковой Н.П. зарегистрировано более 70 организаций.

Проведенной по поручению налогового органа почерковедческой экспертизой (заключение эксперта от 09.10.2009 N 86) подписей Сидельниковой Н.П. установлено, что подписи от имени Сидельниковой Н.П. в договоре уступки от 18.04.2006 N 1 доли в уставном капитале общества "Строитель", в решении от 18.04.2006 N 3 об утверждении изменений в устав общества "Строитель", в изменениях в уставе общества "Строитель", в приказе от 18.04.2006 N 2, в решении от 06.06.2007 N 004 единственного участника общества "Строитель", в договоре купли-продажи доли в уставном капитале общества "Строитель" от 06.06.2007 исполнены не Сидельниковой Н.П., а другими лицами.

Из протокола допроса руководителя общества "Строитель" Кузьмина Д.В. (протокол от 02.03.2009) следует, что с лета 2007 года и по день составления протокола допроса является руководителем общества "Строитель". Учредителем этой организации никогда не являлся. За время работы в должности директора им принят на работу только Синцов А.С. На должность руководителя общества "Строитель" его пригласил Румянцев Алексей. Численность предприятия составляла 9 человек: директор, главный инженер (вакансия), два прораба, два бухгалтера (фамилии не помнит), грузчик, энергетик, уборщица. На балансе общества "Строитель" строительной техники в 2007 не имелось. Общество "Строитель" в настоящее время располагается по адресу: г. Ижевск, ул. Холмогорова, 21-109. Деятельность организации заключалась в поиске подрядчиков для выполнения заказов. Кто являлся заказчиком строительно-монтажных работ в 2007 г. не помнит, с какими предприятиями осуществлялась финансово-хозяйственная деятельность в 2006-2007 гг. свидетель ответить затруднился.

Таким образом, инспекцией установлено, что деятельность от имени общества "Строитель" осуществлялась неустановленными лицами. Бочкарев А.С., Сидельникова Н.П., Кузьмин Д.В. являлись формальными учредителями и директорами организации, реальную финансово-хозяйственную деятельность от имени общества "Строитель" не осуществляли. Лица, уполномоченные представлять интересы и действовать от лица общества "Строитель", фактически не имели на то полномочий.

Согласно сведениям, содержащимся в Едином государственном реестре юридических лиц, общество "Строитель" расположено по адресу: г. Ижевск, ул. Областная, 5. Из протокола осмотра помещений от 17.12.2008 N 44 следует, что по данному адресу находится нежилое 2-х этажное здание, с железными решетками на окнах. В момент осмотра в нем располагалась типография УДГУ. Со слов Гребеневой Г.В. - старшего мастера типографии УДГУ, типография здесь располагается с октября 2008 г. Данное здание находится в аренде у торговой группы "Дизель-мотор-комплект". В ходе осмотра помещения (протокол осмотра от 18.06.2009) установлено, что общество "Строитель" на момент осмотра по адресу: г. Ижевск, ул.Областная, 5, не находится. Из протокола осмотра помещений от 31.03.2009 N 12 следует, что в данном помещении располагается офис общества с ограниченной ответственностью "Консультант" (далее - общество "Консультант"). Со слов присутствующих в помещении лиц, общества "Строитель" по данному адресу не располагается, организация им не знакома, Кузьмина Д.В. они также не знают.

Таким образом, общество "Строитель" как по юридическому адресу: г. Ижевск, ул. Областная, 5, так и по адресу: г. Ижевск, ул. Холмогорова, 21-109, никогда не находилось.

В отношении общества "Вердо" налоговым органом установлено, что общество зарегистрировано 16.07.2007 по адресу: г. Ижевск, ул. Пойма, 71, руководителем и учредителем является Тукмачев И.В., с 06.02.2009 по 27.07.2009 - Алалыкин В.В., с 24.07.2009 - Батов О.Г. Согласно сданной бухгалтерской и налоговой отчетности, на балансе организации основных средств, транспорта или какого-либо другого имущества, необходимого для осуществления хозяйственной деятельности, не числилось. Результативная экономическая деятельность общества отсутствует, по адресу регистрации оно никогда не располагалось.

Сотрудниками УНП МВД по Удмуртской Республике (акт обследования от 04.03.2009) в офисе общества "Консультант" по адресу: г. Ижевск, ул. Холмогорова, 21-109 изъяты документы, чековые книжки, печати и штампы-факсимиле руководителей организаций-"однодневок": закрытого акционерного общества "Энергосервис" и обществ с ограниченной ответственностью "Практика", "Импульс Вега", "Строитель", "Свияга", "Автотранс", "Ростерра", "Вердо", "Крокус", "Астория", "Ультра", "Ижкомфортсервис", "Услуги Плюс", факсимиле подписей руководителей, в том числе Тукмачева И.В., Алалыкина В.В., Кузьмина Д.В.

Таким образом, с учетом установленных обстоятельств налоговым органом сделан вывод о том, что оформлением и проставлением печатей в документах от имени общества "Строитель", общества "Вердо" занималась сторонняя организация (общество "Консультант"). Названные общества не имели возможности принять и не принимали векселя банка, а банк не имел возможности передать и не передавал названным контрагентам собственные векселя, в связи с чем перечисление денежных средств на счета налогоплательщика с расчетных счетов, открытых обществом "Строитель", обществом "Вердо", за приобретенные векселя не имеет документального обоснования, банком безвозмездно получены денежные средства от указанных организаций в сумме 56 770 200 руб. и 2 317 450 руб. соответственно, которые не отражены в составе внереализационных доходов (п. 1.2.4 решения инспекции).

При анализе расчетного счета общества "Консультант" в банке налоговым органом установлено, что на данный счет поступают средства с основанием "за услуги" помимо организаций, чьи печати изъяты в офисе общества "Консультант", также следующих лиц: общества с ограниченной ответственностью "Техноэкс", общества с ограниченной ответственностью "Орфей", общества с ограниченной ответственностью "АФК", общества с ограниченной ответственностью "Тон", общества с ограниченной ответственностью "Приора", индивидуальных предпринимателей Бельтюкова Н.А., Коробейниковой Е.Н., Тюльменкова Д.В., Шмаковой Л.В., Романенко И.С., Морозовой Т.Н., Пономаревой Г.Г., Шукайло К.И., Чеботарева В.В., Гаюрова Г.М., Невоструевой Е.В., Бочкарева А.Г., Ковальчук СЛ., Мокрушиной Е.М., Федорова Л.Г., Боковой Н.П., Егорова Л.А., Николаева В.В., Коробейниковой С.Ф., Рыгалова А.В., Нигматуллина В.Н., Ефремова В.В., Хуснутдинова P.P., Александрова СВ.

Факты использования расчетных счетов данных организаций и индивидуальных предпринимателей, открытых в банке, для транзита денежных средств, а также для обналичивания денежных средств указанными организациями, в том числе путем покупки векселей банка, установлены многочисленными судебными актами Арбитражного суда Удмуртской Республики.

Налоговым органом в решении инспекции отражено, что поступившие на счета указанных организаций денежные средства перечисляются в короткий временной промежуток индивидуальным предпринимателям, которые в последующем их обналичивают; работниками организаций являются лица, одновременно зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей и участвующие в схеме обналичивания денежных средств предприятий; физические лица, участвующие в схеме обналичивания денежных средств, в разное время или одновременно являются работниками нескольких организаций из цепочки: Ладнева О.В., Бушмелева Е.С. одновременно (согласно справки формы-2 НДФЛ) получали доход в обществе "Консультант", закрытом акционерном обществе "Энергосервис", банке; Русских Е.М. и Фишер Р.Э. одновременно являлись работниками общества "Консультант" и общества с ограниченной ответственностью "Техноэкс"; Синцов А.С. одновременно являлся работником общества "Консультант" и общества с ограниченной ответственностью "Ориент"; формальное оформление первичных бухгалтерских и иных документов для организаций, а также ведение бухгалтерского учета всех участвующих в цепочке организаций и индивидуальных предпринимателей осуществляется централизовано одной и той же организацией (обществом "Консультант") и одними и теми же лицами.

Доходы организаций согласно ст. 248 Кодекса подразделяются на доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы. При этом доходом в силу ст. 41 Кодекса признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме.

В соответствии с п. 8 ст. 250 Кодекса внереализационными доходами налогоплательщика признается, в частности, доход в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в п. 3 постановления от 12.10.2006 N 53 указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в п. 7 названного постановления установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В силу ст. 247, 252, 274 Кодекса, постановления от 12.10.2006 N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12). Довод инспекции о невозможности применения данной правовой позиции к операциям с ценными бумагами противоречит указанным нормам права, а также ст. 280 Кодекса.

Оценив представленные налоговым органом и банком доказательства, доводы и возражения сторон в соответствии с требованиями ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды обеих инстанций признали, что материалами дела подтверждается участие банка в совершении операций, направленных на получение налоговой выгоды и выведение денежных средств из легального оборота, банком допущены нарушения требований Федерального закона от 07.08.2001 N 115-ФЗ "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма".

Вместе с тем суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что доначисление налога на прибыль в связи с увеличением внереализационных доходов на сумму безвозмездно полученных денежных средств по взаимоотношениям с обществом "Строитель" и обществом "Вердо" является необоснованным.

Судом установлено и материалами дела подтверждено, что в выявленных налоговым органом схемах обналичивания денежных средств банк участвовал в качестве транзитной организации. Доказательств использования полученных от общества "Строитель", общества "Вердо" за собственные векселя денежных средств в интересах банка не имеется. Отсутствуют и доказательства волеизъявления в любом виде банка и его контрагентов на безвозмездную передачу (получение) денежных средств в определенном налоговым органом размере. Иного в ходе судебного разбирательства не установлено.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции счел, что выводы налогового органа и суда первой инстанции о безвозмездном получении банком от общества "Строитель", общества "Вердо" денежных средств в суммах 56 770 200 руб. и 2 317 450 руб. соответственно не подтверждены имеющимися в материалах дела доказательствами, противоречат установленным по делу обстоятельствам и удовлетворил заявленные требования в данной части.

Довод налогового органа о том, что из анализа движения денежных средств по счетам проблемных организаций и корсчета банка усматривается наличие замкнутой схемы, судом апелляционной инстанции отклонен. Доказательств того, что выгодоприобретателем в схемах обналичивания денежных средств является банк, не имеется. Само по себе участие плательщика в операциях, направленных на получение необоснованной выгоды, не может являться основанием для определения налоговых обязательств вне реальных последствий.

Вывод инспекции о неправомерном включении банком в состав внереализационных расходов суммы процентов (дисконта), начисленных по собственным векселям, предъявленным к погашению обществом "Строитель" в 2009 г., признан судами верным, в удовлетворении заявленных требований в данной части отказано (п. 1.2.5 решения инспекции).

В ходе проверки налоговым органом установлено, что банком в проверяемом периоде реализованы векселя Сбербанка Российской Федерации, приобретенные у общества "Сервис+", стоимость приобретения векселей в сумме 2 834 550 руб. отнесена на расходы для целей налогообложения (п. 1.3 решения инспекции).

По требованию инспекции банком представлены копии договоров купли-продажи векселей, заключенные с обществом "Сервис+", акты приема-передачи векселей. В указанных договорах подписи от имени общества "Сервис+" имеют расшифровку подписи Вознесенских О.В. Доверенности от имени общества "Сервис+" банком не представлены.

Общество "Сервис+" зарегистрировано 13.12.2007 Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 9 по Удмуртской Республике, место нахождения общества: Удмуртская Республика, Завьяловский район, д. Пирогово, ул. Высотная, 20, учредителем и руководителем является Вознесенских О.В. Сведения о доходах, выплаченных физическим лицам, представлены в отношении 1 человека - Вознесенских О.В., налоговые декларации по налогу на имущество за 2008 - 2009 гг. сданы с нулевыми показателями, основные средства отсутствуют, в 2008 - 2009 гг. НДС к уплате исчислен в сумме 58 500 руб., налог на прибыль за 2008 - 2009 гг. составляет 16 800 руб. и 18 100 руб. соответственно.

В ходе проведения контрольных мероприятий по месту нахождения общества "Сервис+" установлено, что собственником земельного участка, расположенного по адресу: Удмуртская Республика, Завьяловский район, д. Пирогово, ул. Высотная, 20, является Шарафиев Р.Р., который согласия на размещение общества "Сервис+" по указанному адресу не давал, в декабре 2007 г. никаких помещений по данному адресу не располагалось, земельный участок являлся не застроенным.

В ходе анализа движения денежных средств по расчетному счету общества "Сервис+" установлено, что денежные средства, поступившие от банка в счет оплаты векселей, в течение 1-2 дней снимаются Беданиной Л.М., которая в ходе допроса показала, что относительно общества "Сервис+" ей стало известно от молодого человека по имени Олег, в течение трех лет до апреля 2011 г. она за вознаграждение обналичивала денежные средства с расчетного счета данного общества, которые передавала Олегу и Ирине.

В ходе допроса Вознесенских О.В. показала, что до апреля 2011 г. являлась учредителем и руководителем общества "Сервис+" по предложению Беданиной Л.М., готовые документы подписывала у нотариуса, фактически организацией не руководила, подписывала оформленные документы, договоры купли-продажи векселей не заключала, о приобретении векселей ей ничего не известно.

Изложенные обстоятельства послужили основанием для отказа налоговым органом в принятии расходов по приобретению у общества "Сервис+" векселей Сбербанка Российской Федерации, поскольку неуполномоченными лицами составлены документы от имени указанного контрагента, неуполномоченными и неустановленными лицами осуществлялись операции по перечислению денежных средств с расчетного счета, по заключению договоров купли-продажи ценных бумаг, оформлению актов приема-передачи ценных бумаг, следовательно, представленные документы не подтверждают факт реализации векселей обществом "Сервис+".

По отношениям с обществом "Крокус" налоговым органом установлено неправомерное отражение банком в составе расходов, уменьшающих доходы, стоимости приобретенных векселей третьих лиц, неправомерное включение во внереализационные расходы процентов (дисконта) по собственным векселям, занижение внереализационных доходов на дисконтный доход по собственным векселям (п. 1.3 решения инспекции).

У общества "Крокус" банком приобретены векселя Сбербанка Российской Федерации, открытого акционерного общества "УралСиб" на сумму 87 452 404 руб. Расходы на приобретение векселей отнесены банком в состав расходов, уменьшающих доходы для целей налогообложения прибыли. По требованию налогового органа банком представлены копии договоров купли-продажи векселей Сбербанка Российской Федерации, открытого акционерного общества "УралСиб", актов приема-передачи векселей. В указанных договорах и актах приема-передачи векселей подпись от имени общества "Крокус" содержит расшифровку - директор общества "Крокус" Попов И.В.

Регистрирующий орган по месту нахождения общества "Крокус" сообщил, что организация на учете состоит с 14.02.2010, руководителем организации является Ипатов В.В., по месту государственной регистрации не располагается, налоговую отчетность не представляет. По требованию налогового органа документы обществом "Крокус" по взаимоотношениям с банком не представлены.

Согласно материалам, представленным Инспекцией Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Ижевска, за 2009 год обществом "Крокус" уплачен налог на прибыль в сумме 30 100 руб., по операциям с ценными бумагами в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009 год отражен убыток; учредителем и руководителем общества "Крокус" в период с 30.05.2008 по 14.04.2010 являлся Попов И.Е.

На основании данных обстоятельств налоговый орган, сделав вывод о том, что представленные от имени общества "Крокус" документы (договоры купли-продажи векселей, акты приема-передачи векселей) содержат недостоверную информацию, отказал в принятии расходов по приобретению у общества "Крокус" векселей Сбербанка Российской Федерации и открытого акционерного общества "УралСиб".

Из положений ст. 247, 252, 274 Кодекса и постановления от 12.10.2006 N 53 следует, что определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла. Следовательно, в случае принятия инспекцией решения, которым установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагентов, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12).

Удовлетворяя заявленные требования в данной части суд апелляционной инстанции исходил из необоснованности доначисления налога на прибыль в связи с исключением из состава расходов затрат по приобретению векселей Сбербанка Российской Федерации по взаимоотношениям с обществом "Сервис +", векселей Сбербанка российской Федерации и открытого акционерного общества "УралСиб" по взаимоотношениям с обществом "Крокус", соответствующих пеней и штрафов.

Оценив представленные налоговым органом и налогоплательщиком в материалы дела доказательства, доводы и возражения сторон апелляционный суд установил, что фактическое приобретение спорных векселей третьих лиц у обществ "Сервис+" и "Крокус" и их последующая реализация банком подтверждены. Суд, исследуя вопрос отражения последующих операций со спорными векселями, из анализа движения векселей усмотрел последовательное отражение банком как расходов на их приобретение, так и доходов при их реализации и счел, что при установлении факта реального совершения операций при ненадлежащем их оформлении отказ в принятии расходов на приобретение векселей Сбербанка Российской Федерации и открытого акционерного общества "УралСиб" у обществ "Сервис+", общества "Крокус" влечет искажение реального размера налоговых обязательств налогоплательщика.

Ссылка представителей налогового органа на необходимость самостоятельной корректировки банком доходной части рассмотренных сделок судом апелляционной инстанции отклонена с учетом правовой позиции, сформированной в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.2010 N 17/52/09, от 25.06.2013 N 1001/13.

Довод налогового органа о том, что фактически после приобретения векселей третьих лиц последние не выпущены в свободное обращение, поскольку находились на хранении в банке на основании заключенного договора судом рассмотрен и признан безосновательным, ему дана надлежащая оценка.

В проверяемом периоде банком реализованы собственные векселя, реестр которых приведен на стр. 222 оспариваемого решения инспекции. По результатам проверки налоговый орган пришел к выводу, что первичные документы, подтверждающие цену обратной покупки у банка отсутствуют, следовательно, цена выкупа собственных векселей равна 0, в связи с чем банком занижены внереализационные доходы в виде дисконта в размере цены размещения собственных векселей и завышены внереализационные расходы на сумму начисленного дисконта по собственным векселям.

Налоговым органом установлено, что оплата векселей произведена обществом "Крокус" за счет денежных средств, поступивших от общества "Стоунхилл", общества "Страховой магазин "Приоритет", общества с ограниченной ответственностью "Свияга", общества с ограниченной ответственностью "Астория", общества с ограниченной ответственностью "Автотранс", общества с ограниченной ответственностью "СК "Метра-Полис", общества с ограниченной ответственностью "Инвест-оптим", общества с ограниченной ответственностью "Комос-групп", общества с ограниченной ответственностью "Тирас", участвующих в обналичивании денежных средств по схемам, изложенным в отношении общества "Интер-Полис", общества "Строитель" и общества "Вердо".

При анализе движения денежных средств по расчетному счету общества "Крокус" установлено, что денежные средства поступают через организации, обладающих признаками "проблемных", фактически не осуществляющих свою деятельность и созданных в целях обналичивания денежных средств.

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, доводы и возражения сторон, суды обеих инстанций сочли, что налоговым органом доказана невозможность совершения фактических хозяйственных операций с обществом "Крокус", соответственно, неправомерность определения банком дисконта по собственным векселям.

Суды признали, что установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства не подтверждают ведение обществом "Крокус" реальной хозяйственной деятельности, свидетельствуют о том, что документооборот и расчеты между налогоплательщиком и обществом "Крокус" по приобретению и погашению собственных векселей банка носят формальный характер, документы, представленные налогоплательщиком для целей налогообложения прибыли, содержат недостоверные, неполные и противоречивые сведения.

Доказательств совершения хозяйственных операций по ценам, аналогичным рыночным, что позволило определить дисконт по собственным векселям на момент совершения сделки, банком в нарушение положений ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено, соответствующие доводы и возражения ни в суде первой инстанции, ни в суде апелляционной инстанции не заявлены.

Банком не подтвержден соответствующими доказательствами и довод о том, что при выборе спорных контрагентов (клиентов) им проявлена должная степень осмотрительности.

При таких обстоятельствах суды отказали в удовлетворении требований о доначислении требований на прибыль в связи с неправомерным включением в состав внереализационных расходов процентов (дисконта) по собственным векселям и занижением внереализационных доходов на дисконтный доход по собственным векселям по взаимоотношениям с обществом "Крокус" (п. 1.3 решения инспекции).

Основанием для доначисления НДС явились выводы налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы за IV квартал 2010 года на сумму 21 133 000 руб., в результате неправомерного применения освобождения от налогообложения банком операций, предусмотренных подп. 12 п. 2. ст. 149 Кодекса, при реализации доли в уставном капитале общества "Ижкомнедвижимость" (п. 2 решения инспекции).

Банком на основании акта приема-передачи от 01.10.2009 в счет отступного по кредитному договору от 16.06.2008 N 320-К/08 с обществом "Центр коммерческой аренды" (ИНН 1832033916) получено имущество: здание нежилое 2-этажное, площадью 439.3 кв.м., расположенное по адресу: г. Ижевск, ул. Красноармейская, 82, а также на основании акта приема-передачи от 21.08.2009 в счет отступного по кредитному договору от 13.08.2007 N 384-К/08 с обществом с ограниченной ответственностью "Эсенза" (ИНН 1831084064) получено имущество: нежилое помещение площадью 221.3 кв.м., расположенное по адресу: г. Ижевск, ул. К.Маркса, 266.

Правлением банка (протокол заседания от 11.11.2010 N 19) принято решение от 11.11.2010 об участии банка в обществе "Ижкомнедвижимость".

15.11.2010 банк учредил общество "Ижкомнедвижимость" ИНН/КПП 1841014814/184101001 с постановкой на учет в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Удмуртской Республике. Доля участия банка в учрежденной организации - 100 процентов.

15.11.2010 полученное в счет отступного имущество передано в уставный капитал общества "Ижкомнедвижимость" (ИНН 1841014814) в сумме 21 133 000 руб. В бухгалтерском учете имущество учтено на счете 60202 "средства, внесенные в уставные капиталы организаций". Согласно отчету оценщика общества с ограниченной ответственностью "СИТИсервис" (ИНН 1831106030) рыночная стоимость нежилых помещений составила 13 180 000 руб. и 7 953 000 руб. соответственно.

Правлением банка (протокол заседания от 19.11.2010 N 20) принято решение от 19.11.2010 о продаже доли в уставном капитале общества "Ижкомнедвижимость".

В соответствии с договором купли-продажи от 23 ноября 2010 банк реализовал долю участия (100 процентов) в обществе "Ижкомнедвижимость" Поливаному Н.В. по цене 21 133 000 руб.

НДС с указанной сделки налогоплательщиком не исчислен, данная операция (реализация) не отражена банком ни в книге продаж, ни в налоговой декларации по НДС за IV квартал 2010 года.

Налоговый орган в решении инспекции указал, что формально хозяйственная операция по реализации банком доли в уставном капитале общества "Ижкомнедвижимость" содержит признаки сделки, подпадающей под действие подп. 12 п. 2. ст. 149 Кодекса, и освобождается от налогообложения НДС. Однако установленные налоговой проверкой обстоятельства свидетельствуют о том, что целью учреждения общества "Ижкомнедвижимость" для банка являлось необоснованное применение льготы по НДС, предусмотренной подп. 12 п. 2 ст. 149 Кодекса, налогоплательщик фактически осуществил сделку по продаже имущества, подлежащую налогообложению НДС.

Согласно п. 1 ст. 146 Кодекса объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказания услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу п. 2 ст. 153 Кодекса при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 146 Кодекса не признаются объектом налогообложения операции, указанные в п. 3 ст. 39 Кодекса.

Согласно подп. 4 п. 3 ст. 39 Кодекса не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), договору инвестиционного товарищества, паевые взносы в паевые фонды кооперативов).

Подпунктом 12 п. 2 ст. 149 Кодекса предусмотрено, что не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации долей в уставном (складочном) капитале организаций, паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг и инструментов срочных сделок (включая форвардные, фьючерсные контракты, опционы).

Согласно п. 9 постановления от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели, поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В этом случае суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

В силу п. 8 постановления от 12.10.2006 N 53 при изменении юридической квалификации гражданско-правовых сделок (п. 1 ст. 45 Кодекса) судам следует учитывать, что сделки, не соответствующие закону или иным правовым актам (ст. 168 Гражданского кодекса Российской Федерации), мнимые и притворные сделки (ст. 170 Гражданского кодекса Российской Федерации) являются недействительными независимо от признания их таковыми судом в силу положений ст. 166 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, доводы и возражения сторон с соблюдением требований, установленных ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды обеих инстанций признали, что совокупность установленных налоговой проверкой обстоятельств свидетельствует о направленности действий банка на получение налоговой выгоды от операций, не обусловленных экономическими причинами (целями делового характера).

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что банк, являясь единственным участником, создает общество, оплачивает уставный капитал путем передачи принадлежащего ему на праве собственности имущества, спустя несколько дней с даты учреждения выходит из состава участников и продает долю в уставном капитале (100 процентов) физическому лицу. Суды сочли, что анализ условий заключения сделки, отсутствие у вновь созданного юридического лица финансово-хозяйственной деятельности свидетельствуют о том, что создание нового общества не преследовало деловой цели, не носило инвестиционного характера, сделка не обусловлена разумными коммерческими соображениями, носит искусственный характер и имела своей целью уклонение от уплаты НДС с реализации.

Таким образом, поскольку передача имущества в качестве вклада в уставный капитал не носила инвестиционный характер, не была направлена на получение прибыли от деятельности вновь созданного общества, реализация доли (100 процентов) в уставном капитале вновь образованного общества фактически прикрывает реализацию имущества, налоговым органом и судами правомерно не применены положения подп. 4 п. 3 ст. 39 и подп. 12 п. 2 ст. 149 Кодекса и отказано в удовлетворении заявленных требований в данной части.

Судами исследованы все обстоятельства дела, в том числе движение имущества и денежных средств при совершении сделок по использованию и передаче имущества, определен конечный собственник, выводы судов соответствуют установленным обстоятельствам и представленным доказательствам сторон.

Довод банка о необходимости применения расчетной ставки НДС, судом апелляционной инстанции рассмотрен и отклонен. Положения п. 4 ст. 164 Кодекса применению в рассматриваемом случае не подлежат с учетом обстоятельств, установленных арбитражным судом.

Основания для переоценки выводов судов и установленных по делу фактических обстоятельств у суда кассационной инстанции в силу ст. 286, ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отсутствуют.

Нормы материального права применены судами правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены обжалуемых судебных актов, не выявлено.

Доводы, изложенные в кассационных жалобах, выводов судов не опровергают, им дана надлежащая правовая оценка, иных доводов, не исследованных судами первой и апелляционной инстанций, не приведено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты следует оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Государственная пошлина, излишне уплаченная Акционерным коммерческим банком "Ижкомбанк" (открытое акционерное общество) при подаче кассационной жалобы, подлежит возврату на основании подп. 1 п. 1 ст. 333.40 Кодекса.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.08.2013 по делу N А71-15531/2012 Арбитражного суда Удмуртской Республики оставить без изменения, кассационные жалобы Акционерного коммерческого банка "Ижкомбанк" (открытое акционерное общество) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Удмуртской Республике - без удовлетворения.

Возвратить Акционерному коммерческому банку "Ижкомбанк" (открытое акционерное общество) из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1000 руб., излишне уплаченную при подаче кассационной жалобы по платежному поручению от 19.09.2013 N 17.

Председательствующий

Г.В. Анненкова

Судьи

О.Г. Гусев О.Л. Гавриленко