Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 22 сентября 2015 г. N Ф09-6033/15 по делу N А60-49436/2014

Екатеринбург

22 сентября 2015 г.

Дело N А60-49436/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 15 сентября 2015 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 22 сентября 2015 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О.Л.,

судей Жаворонкова Д.В., Кравцовой Е.А.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 28 по Свердловской области (ИНН: 6682000019, ОГРН: 1126621000010; далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 12.03.2015 по делу N А60-49436/2014 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.05.2015 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

сельскохозяйственного садоводческого кооператива "Прибрежный" (ИНН: 6621008074, ОГРН: 1026601327488; далее - кооператив "Прибрежный", налогоплательщик) - Лебедев В.С. (доверенность от 01.07.2015).

инспекции - Мартынова О.Н. (доверенность от 12.01.2015), Ермакова Н.А. (доверенность от 29.12.2014 N 48).

Кооператив "Прибрежный" обратился в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 19.08.2014 N 11-20/25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 2 879 311 руб., начисления соответствующих пеней в сумме 667 867 руб. 74 коп., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в виде штрафа в сумме 115 172 руб. 44 коп.

Решением суда от 12.03.2015 (судья Окулова В.В.) заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.05.2015 (судьи Васильева Е.В., Борзенкова И.В., Голубцов В.Г.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права. По мнению налогового органа, суды пришли к необоснованным выводам о нарушении инспекцией ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), о противоречии представленного экспертного заключения п. 4 ст. 40 Кодекса; судами нарушены положения ст. 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и в нарушение ст. 71, 162, 168, 170, 271 названного Кодекса, не дана всесторонняя оценка всем доказательствам и доводам инспекции, в том числе отчету эксперта. Инспекцией приняты необходимые меры в соответствии с п. 4-11 ст. 40 Кодекса для получения информации о рыночной цене земельных участков; обоснована невозможность применения затратного метода; в связи с невозможностью использования перечисленных методов определения рыночной цены инспекция воспользовалась результатами заключения эксперта, определившего рыночную цену земельных участков, который не был оспорен заявителем.

В отзыве на кассационную жалобу кооператив "Прибрежный" просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения, жалобу - без удовлетворения.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не находит оснований для их отмены.

Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам выездной налоговой проверки кооператива "Прибрежный" по вопросам правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты налогов, в том числе налога на прибыль организаций за 2010-2012 гг. составлен акт от 18.07.2014 N 11-20/17 и вынесено решение от 19.08.2014 N 11-20/25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым кооперативу "Прибрежный" доначислен налог на прибыль за 2011 г. в сумме 2 963 828 руб., соответствующие пени в сумме 703 087 руб. 17 коп., кооператив привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, в виде штрафа в сумме 115 172 руб. 44 коп. (с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность, штраф снижен в 5 раз).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 03.10.2014 N 1320/14 решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в оспариваемой части (в части доначисления налога на прибыль за 2011 год в сумме 2 879 311 руб., соответствующих пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 Кодекса) оставлено без изменения.

Полагая, что решение инспекции в указанной части является незаконным, кооператив "Прибрежный" обратился с заявлением в арбитражный суд.

Основанием для доначисления налога на прибыль за 2011 год в сумме 2 879 311 руб. послужил вывод инспекции о занижении дохода на 14 396 554,60 руб. в связи с реализацией трех земельных участков зависимым лицам по заниженной цене. Для определения рыночной цены сделки налоговый орган использовал данные отчета оценщика об определении рыночной стоимости от 27.06.2014 N 213-14/3.

Суды удовлетворили заявленные требования, придя к выводу о том, что определение рыночной цены проведено с нарушением требований ст. 40 Кодекса, обоснованность доначисления сумм налогов, пеней и санкций налоговым органом не доказана.

Выводы судов соответствуют закону и основаны на материалах дела.

Согласно ст. 247 - 249 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций понимаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, в частности, доходы от реализации товаров (работ, услуг). Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (п. 2 ст. 249 Кодекса).

При рассмотрении спора судами установлено, что на основании договоров купли-продажи земельного участка от 18 июня 2004 года, от 20 декабря 2007 года кооперативом "Прибрежный" приобретен земельный участок с кадастровым номером 66:15:3001004:0222 площадью 16 390 кв. м по адресу: Свердловская область, Невьянский район, дачный поселок Таватуй, ул. Кедровая, N 15-а, стоимостью 102 398,53 руб. Свидетельство о праве собственности на земельный участок кооператив получил 07.02.2008.

Постановлением Главы Невьянского городского округа о разделе земельного участка от 19 сентября 2008 года N 1374-п утвержден проект раздела земельного участка площадью 16 390 кв. м с кадастровым номером 66:15:3001004:0222 на земельные участки площадью 3141 кв. м, 3490 кв. м, 2923 кв. м, 438 кв. м, 1432 кв. м и 4966 кв. м.

Кооператив 28.12.2011 реализовал три земельных участка физическим лицам по следующим договорам:

- от 28.12.2011 Медведевой Татьяне Сергеевне - земельный участок с кадастровым номером 66:15:3001004:230, находящийся по адресу: <...>; общей площадью 3490 кв. м, категория земель - земли населенных пунктов; разрешенное использование - под жилой дом индивидуальной застройки. Стоимость участка определена договором в размере 23 907 руб.;

- от 28.12.2011 Кузнецову Павлу Аркадьевичу - земельный участок с кадастровым номером 66:15:3001004:231, находящийся по адресу: <...>; общей площадью 3141 кв. м, категория земель - земли населенных пунктов; разрешенное использование - под жилой дом индивидуальной застройки. Стоимость участка определена договором в размере 21 515,85 руб.;

- от 28.12.2011 Ананьеву Валерию Михайловичу - земельный участок с кадастровым номером 66:15:3001004:229, находящийся по адресу: <...>; общей площадью 2923 кв. м, категория земель - земли населенных пунктов; разрешенное использование - под жилой дом индивидуальной застройки. Стоимость участка определена договором в размере 20 022,55 рубля.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что реализация земельных участков осуществлена членам кооператива, размер пая которых превышает 10% от паевого фонда кооператива: Ананьеву В.М. (20,8%), Кузнецову П.А. (20,8%), Медведевой Т.С. (12,5%), в силу чего сделан вывод о взаимозависимости кооператива и указанных физических лиц.

С целью определения рыночной стоимости земельных участков инспекцией вынесено постановление о назначении экспертизы от 24.06.2014 N 1; проведение экспертизы поручено обществу с ограниченной ответственностью "Эксперт-Ком", эксперту Бахтияровой Анне Анатольевне; перед экспертом поставлен вопрос об определении в соответствии с требованиями ст. 40 Кодекса рыночной стоимости отчуждаемых земельных участков.

Согласно отчету от 27.06.2014 N 213-14/3 рыночная стоимость рассматриваемых земельных участков по состоянию на 28.12.2011 составила 14 462 000 руб., в том числе: участок с кадастровым номером 66:15:3001004:229 - 4 405 000 руб.; участок с кадастровым номером 66:15:3001004:230 - 5 293 000 руб.; участок с кадастровым номером 66:15:3001004:231 - 4 764 000 руб.

В соответствии с п. 6 ст. 4 Федерального закона от 18.07.2011 N 227-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения", вступившего в силу 01.01.2012, положения ст. 20 и 40 Кодекса со дня вступления в силу настоящего Федерального закона применяются исключительно к сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаны в соответствии с гл. 25 Кодекса до дня вступления в силу настоящего Федерального закона.

Таким образом, к доходам налогоплательщика за 2011 год могут быть применены положения ст. 20, 40 Кодекса.

Пунктом 1 ст. 40 Кодекса установлено, что, если иное не предусмотрено данной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки.

Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

На основании п. 2 ст. 40 Кодекса налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен, в частности, по сделкам между взаимозависимыми лицами.

В настоящем деле в качестве оснований проверки цены сделки и доначисления налога на прибыль налоговая инспекция указала на взаимозависимость лиц - кооператива "Прибрежный" и членов кооператива: Ананьева В.М. (доля участия в паевом фонде 20,8%), Кузнецова П.А. (20,8%), Медведевой Т.С. (12,5%).

Согласно ст. 20 Кодекса взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Из пункта 2 указанной статьи следует, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что сделки по реализации земельных участков осуществлены между кооперативом и его членами, размер пая которых составляет более 10% от паевого фонда кооператива, что в силу п. 4 ст. 38 Федерального закона от 08.12.1995 N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации" признается сделками, в которых присутствует конфликт интересов.

При таких обстоятельствах, суды обоснованно признали, что в данном случае характер взаимосвязи покупателей и продавца свидетельствует о возможном влиянии этой связи на условия и результаты сделки, поэтому они должны быть признаны взаимозависимыми лицами в смысле п. 2 ст. 20 Кодекса и в целях применения ст. 40 Кодекса.

В соответствии с п. 3 ст. 40 Кодекса в случаях, предусмотренных пунктом настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Пунктом 4 ст. 40 Кодекса предусмотрено, что рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия их во внешнем виде могут не учитываться (п. 6 ст. 40 Кодекса).

Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми (п. 7 ст. 40 Кодекса).

Согласно п. 11 ст. 40 Кодекса при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Бремя доказывания несоответствия цены реализации уровню рыночных цен возлагается на налоговые органы.

Рыночная цена на соответствующие товары, работы или услуги определяется одним из трех методов:

1) по идентичным или однородным товарам, работам, услугам (п. 9 ст. 40 Кодекса);

2) метод цены последующей реализации (абзац 1 п. 10 ст. 40 Кодекса);

3) затратный метод (абз. 2 п. 10 ст. 40 Кодекса).

При этом указанные методы применяются последовательно и каждый последующий используется только при невозможности установления рыночной цены на основании предыдущего.

В силу п. 12 ст. 40 Кодекса при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в п. 4-11 настоящей статьи.

Для поиска официального источника информации, а также при его отсутствии налоговый орган вправе осуществить экспертизу, либо привлечь специалиста (независимого оценщика) на основании ст. 95, 96 Кодекса.

Налоговый орган для определения рыночной стоимости земельных участков назначил в рамках выездной проверки экспертизу по оценке рыночной стоимости объектов недвижимости в соответствии со ст. 40 Кодекса, проведение которой поручил эксперту общества "Эксперт-Ком" Бахтияровой А.А. (постановление о назначении экспертизы и протокол об ознакомлении проверяемого с данным постановлением от 24.06.2014).

Проанализировав отчет об оценке от 27.06.2014 N 213-14/3, суды пришли к выводу о его несоответствии требованиям ст. 40 Кодекса.

Как следует из отчета, информации о продаже в спорный период идентичных или однородных земельных участков (фактически заключенных сделках) у эксперта не имелось, информация о ценах взята из объявлений о продаже земельных участков в поселке Таватуй, опубликованных в журналах "Недвижимость", "Есть вариант", то есть рыночная цена определялась оценщиком только на основании предложения, а не в результате взаимодействия спроса и предложения, как этого требует п. 4 ст. 40 Кодекса.

Кроме того, спорные земельные участки экспертом не осматривались, их состояние не учитывалось. Оценщиком не анализировались условия договоров купли-продажи земельных участков, условия оплаты.

При отсутствии на соответствующем рынке сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации (абзац 1 п. 10 ст. 40 Кодекса).

В силу абз. 2 п. 10 ст. 40 Кодекса при невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли.

Не установив заключение сделок с идентичными или однородными земельными участками в спорный период, налоговый орган необоснованно отказался от применения затратного метода для определения рыночной стоимости на проданные кооперативом земельные участки.

Несоблюдение при проведении экспертизы порядка определения цены, установленного ст. 40 Кодекса, не может влечь негативные последствия для налогоплательщика, поскольку он вправе рассчитывать на применение того порядка доначисления, который установлен Кодексом (п. 5 ст. 3 Кодекса).

Учитывая установленные обстоятельства, суды пришли к обоснованному выводу о том, что оспариваемое решение инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 879 311 руб., соответствующих пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 Кодекса не соответствует положениям Кодекса, нарушает права и законные интересы заявителя, в связи с чем подлежит признанию недействительным.

При рассмотрении дела арбитражными судами первой и апелляционной инстанций установлены и исследованы все существенные для принятия правильного решения обстоятельства дела, им дана надлежащая правовая оценка, выводы, изложенные в судебных актах, основаны на имеющихся в деле доказательствах, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и действующему налоговому законодательству.

Основания для переоценки выводов судов и установленных по делу фактических обстоятельств у суда кассационной инстанции в силу ст. 286, ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отсутствуют.

Доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе, подлежат отклонению, поскольку они не опровергают выводы судов, направлены на переоценку установленных судами обстоятельств и имеющихся в деле доказательств, были предметом рассмотрения судов и им дана надлежащая правовая оценка.

Нарушений норм материального или процессуального права, являющихся основанием для отмены постановления (ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судом кассационной инстанции не установлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 12.03.2015 по делу N А60-49436/2014 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.05.2015 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 28 по Свердловской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

Д.В. Жаворонков Е.А. Кравцова