Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 11 апреля 2018 г. N Ф09-392/18 по делу N А60-5535/2017

Екатеринбург

11 апреля 2018 г.

Дело N А60-5535/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 04 апреля 2018 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 11 апреля 2018 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Вдовина Ю. В.,

судей Гусева О. Г., Черкезова Е. О.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Эко-групп" (далее - общество "Эко-групп", налогоплательщик, заявитель) на постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.12.2017 по делу N А60-5535/2017 Арбитражного суда Свердловской области.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества "Эко-групп" - Резанов К.Л. (доверенность от _15.01.2018), Решетникова И.Е. (доверенность от 07.11.2017);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 31 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) - Войтик С.А. (доверенность от 12.02.2018), Чиков А.В. (доверенность от 19.02.2018).

Общество "Эко-групп" обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании незаконными решений инспекции от 18.11.2016 N 1163, от 18.11.2016 N 4.

Определением от 17.02.2017 заявление принято к производству в рамках арбитражного дела N А60-5535/2017.

В ходе рассмотрения материалов дела N А60-5535/2017 судом установлено, что в производстве Арбитражного суда Свердловской области находится дело N А60-29884/2017, принятое по заявлению общества "Эко-групп" о признании незаконными решений инспекции от 24.03.2017 N 322, от 24.03.2017 N 6.

Поскольку судебные дела N А60-5535/2017, А60-29884/2017 связаны между собой по основаниям возникновения заявленных требований и представленным доказательствам (решения инспекции однородны по существу предъявленных претензий в отношении одного и того же контрагента налогоплательщика, состав участвующих в делах лиц совпадает), суд первой инстанции счел необходимым объединить для совместного рассмотрения дела N А60-5535/2017, А60-29884/2017 с присвоением единого номера А60- 5535/2017.

На основании ст. 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено общество с ограниченной ответственностью "ПромЭкоПроект" (далее - общество "ПромЭкоПроект").

Решением суда от 10.09.2017 (судья Калашник С.Е.) заявление удовлетворено.

Суд признал недействительными решения инспекции от 18.11.2016 N 1163, 4, от 24.03.2017 N 322, 6.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.12.2017 (судьи Гулякова Г.Н., Васильева Е.В., Голубцов В.Г.) решение суда отменено в части, с изложением абз. 1 и 2 резолютивной части в следующей редакции: "1. Заявленные требования удовлетворить частично. 2. Признать недействительными как несоответствующие НК РФ решения Межрайонной ИФНС России N 31 по Свердловской области от 18.11.2016 N 4, 1163 в части отказа в возмещении НДС в сумме 368 268,75 руб., от 24.03.2017 N 322, 6 в части отказа в возмещении НДС в сумме 16 371,70 руб. и обязать заинтересованное лицо устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать".

В остальной части решение оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налогоплательщик просит постановление в части отказа в удовлетворении требований по признанию недействительным решений инспекции в части отказа налогового органа в возмещении НДС за I. III кв. 2016 года по контрагенту (общество "ПромЭкоПроект") отменить, оставить в силе решение, ссылаясь на нарушение апелляционным судом ст. 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, ст. 169, 171-173 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс).

По мнению общества "Эко-групп", факт заключения и реального исполнения договора с обществом "ПромЭкоПроект" подтвержден; данный договор носит длящийся характер; движение денежных средств по данному договору установлено; взаимозависимость с контрагентом отсутствует, как и отсутствует согласованность действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды; покупаемая налогоплательщиком продукция является частью ассортимента продукции, поставляемой контрагентом; целью покупки продукции у контрагента является исполнение обязательств перед другой хозяйственной организацией (ООО "Тавдинский фанерно-плитный комбинат"; суммы НДС к возмещению являются незначительными по сравнению с размером вычетов и объемов расчетов по иным контрагентам налогоплательщика.

Исходя из всех фактических обстоятельств дела, экономической цели и значимости операций с данным поставщиком, как считает заявитель, им проявлена должная осмотрительность при выборе данного контрагента.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит оставить оспариваемый судебный акт без изменения.

Как следует из материалов дела, налоговым органом была проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом "Эко-групп" декларации по НДС за I кв. 2016 года, по результатам которой составлен акт от 04.08.2016 N 5117 и вынесены решения от 18.11.2016 N 1163 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение 18.11.2016 N 4 об отмене частично решения от 01.02.2016 N 39 о возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению; по результатам камеральной налоговой проверки декларации общества "Эко-групп" по НДС за III кв. 2016 года составлен акт от 06.02.2017 N 678 и вынесены решения от 24.03.2017 N 322 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение от 24.03.2017 N 6 об отмене частично решения от 31.10.2016 N 43 о возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению.

Основанием для принятия решений инспекции явились выводы налогового органа о получении обществом "Эко-групп" необоснованной налоговой выгоды в результате оформления хозяйственных операций с обществом "ПромЭкоПроект".

Инспекцией отказано в праве на применение налоговых вычетов за I, III кв. 2016 года в суммах 1 072 119 руб. и 317 753 руб., соответственно.

Решениями Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 15.05.2017 N 639/17, от 12.01.2017 N 1676/16, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, оспариваемые решения инспекции оставлены без изменения.

Полагая, что данные решения инспекции вынесены с нарушением налогового законодательства, нарушают его права и законные интересы, общество "ЭкоГрупп" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Проверив оспариваемые ненормативные правовые акты на соответствие закону, суд первой инстанции признал выводы налоговых проверок, положенные в основу оспариваемых решений инспекций, необоснованными и удовлетворил заявленные требования.

Суд апелляционной инстанции, рассмотрев апелляционную жалобу, пришел к противоположным выводам, согласно которым в ходе камеральных проверок налоговых деклараций за периоды I кв. 2016 года, III кв. 2016 года инспекцией установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих об использовании заявителем контрагента-посредника общества "ПромЭкоПроект" с целью завышения налоговых вычетов.

При этом, апелляционный суд, применив ст. 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исходил из того, что в рамках предшествующих арбитражных дел суд пришел к выводу о том, совокупность представленных инспекцией доказательств, подтверждает отсутствие реальных финансово-хозяйственных операций налогоплательщика со спорным контрагентом, и, как следствие, недостоверность сведений, указанных в первичных документах и счетах-фактурах. Общество "ПромЭкоПроект" являлось искусственном звеном в цепочке поставки товара от его производителя, применяющего упрощенную систему налогообложения, к покупателю - обществу "Эко-групп".

Суд кассационной инстанции считает данные выводы в отношении периодов I, III кв. 2016 года, являются ошибочными, исходя из следующего.

В соответствии с ч. 2 ст. 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Апелляционным судом не учтено, что в рамках настоящего дела рассматривается иные периоды - I, III кв. 2016 года. Обстоятельства, установленные по делу N А60-58176/2016 относятся к четвертому кварталу 2015 года, по делу N А60-16018/2017 - II кв. 2016 года.

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление ВАС РФ от 12.10.2006 N 53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных ст. 169, 171, 172 Налогового кодекса, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственных операций.

Из постановления Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 18162/09 следует, что, делая вывод об обоснованности заявленных вычетов по НДС, необходимо исходить не только из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, но и устанавливать реальность финансово- хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента. Иными словами, при проверке обоснованности заявленных налоговых вычетов необходимо учитывать как достоверность, полноту и непротиворечивость сведений, содержащихся в первичных документах, представленных налогоплательщиком, так и реальность совершения хозяйственных операций.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 N 15658/09 разъяснено, что при недоказанности факта отсутствия реальности исполнения по сделке в применении налогового вычета по НДС может быть отказано при условии, если налоговым органом будет доказано, что общество действовало без должной осмотрительности и исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки оно знало или должно было знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что в качестве контрагента по договору было указано лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности в связи со сделками, оформляемыми от ее имени.

Таким образом, применительно к НДС налоговая выгода может быть признана необоснованной либо при доказанности отсутствия реальности спорной хозяйственной операцией, либо неосмотрительности налогоплательщика в выборе проблемного контрагента, указывающего в подтверждающих документах недостоверные сведения и не осуществляющего реальной предпринимательской деятельности.

Арбитражным судом первой инстанции дана оценка выводу инспекции о том, что осуществление оспариваемых операций поставки товара обществу "Эко-групп" именно от заявленного контрагента - общества "ПромЭкоПроект" не подтверждается, данное юридическое лицо являлось искусственном звеном в цепочке поставки спорных товарно-материальных ценностей от производителя, применяющего упрощенную систему налогообложения, до покупателя - общества "Эко-групп"; источник для возмещения НДС обществом "ПромЭкоПроект" не сформирован, оставшиеся денежные средства общество "ПромЭкоПроект" перечисляло определённому кругу организаций, которые между собой взаимосвязаны и имеют признаки недобросовестных организаций; единственной целью осуществления хозяйственных операций через общество "ПромЭкоПроект" являлось соблюдение условий, при которых у общества "Эко-групп" появилось формальное право на применение вычетов по НДС; общество "Эко-групп" не обосновало деловую цель привлечения общества "ПромЭкоПроект" в качестве исполнителя по договору поставки; общество "Эко-групп" имело возможность осуществлять напрямую поставку от общества "Туринское ЛПП", однако по предложению последнего в качестве поставщика спорной продукции было выбрано общество "ПромЭкоПроект", при этом фактическое его участие как посредника между обществами "Туринское ЛПП" и "Эко-групп" не подтверждено; налогоплательщик не сделал оценки деловой репутации контрагента, наличия у него необходимых ресурсов и опыта.

Согласно данной оценки суда первой инстанции (стр. 15 - 32 решения суда), основанной на материалах дела, опровергается формальное участие общества "ПромЭкоПроект" в спорных хозяйственных операциях, по которым налогоплательщиком заявлены налоговые вычеты.

При этом судом первой инстанции установлено, что выбор поставщика (общества "ПромЭкоПроект") со стороны налогоплательщика не был произвольным, заключение договора именно с данной организацией обусловлено экономическими причинами.

Общество "ПромЭкоПроект" ведет деятельность и с иными предприятиями (имело длительные договорные отношения с большим числом контрагентов: обществами с ограниченной ответственностью "РегионПромТехника", "Фэйворит Клаб", "Альянс-Престиж", "Сервиспром", "ЗапСибТрейд", "СИБИТАЛ", "Бизнес Салон ШЕФ", "ШЕФ", "Армада", "ТоргИнвест", физические лица).

Первичные документы по поступлению и оприходованию товара от лица общества "ПромЭкоПроект" подписаны директором Карловской Ю.В. Подлинность подписей директора общества "ПромЭкоПроект" Карловской Ю.В. в товарных и товарно-транспортных накладных с ее стороны не оспаривается. Никаких замечаний со стороны налогового органа в отношении оформления счетов-фактур, товарных накладных, товарно-транспортных накладных в оспариваемых решениях не указано.

Представленные налогоплательщиком документы по взаимоотношениям с контрагентом - обществом "ПромЭкоПроект" свидетельствуют о том, что обществом "Эко-групп" заключены и исполнены реальные сделки с вышеуказанным обществом.

Цель закупки товара обусловлена реально исполняемой хозяйственной деятельностью налогоплательщика.

Товар принят налогоплательщиком и оплачен, исполнение нашло отражение в бухгалтерской отчетности налогоплательщика, стоимость соответствует согласованным объемам и рыночным ценам, не оспаривалась в ходе проверки.

Сведений, бесспорно подтверждающих, что действия налогоплательщика не имели экономического обоснования, направлены исключительно на искусственное создание условий для возмещения налога из бюджета, материалы дела не содержат.

Доказательства согласованных действий налогоплательщика и контрагента, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, отсутствуют.

Также не имеется доказательств возврата налогоплательщику уплаченных им денежных средств.

Ссылки налогового органа о транзитном характере расчетов между обществами "Эко-групп", "ПромЭкоПроект" и "Туринское ЛПП" не подтверждается материалами дела.

О транзитном характере расчетов может свидетельствовать то, что сумма полученных и перечисленных денежных средств полностью совпадают, все расчеты производятся одномоментно и у контрагента не сформирован доход в виде начисленной им торговой наценки от реализации товара.

Однако содержание предоставленной налоговым органом банковской выписки эти утверждения опровергает.

Из вышеуказанной банковской выписки следует, что общество "ПромЭкоПроект" получило от общества "Эко-групп" в порядке расчетов по договору поставки фанерного сырья от 17.11.2015 N 15/01-614 денежные средства на общую сумму 1 233 137 руб. 65 коп., в том числе НДС 18 %. В то же время общество "ПромЭкоПроект" в порядке оплаты счетов за хлысты перечислило обществу "Туринское ЛПП" денежные средства на общую сумму 869 627 руб. 88 коп., НДС не облагается. Сумма разницы между полученными и перечисленными денежными средствами составила 363 509 руб. 77 коп., в том числе НДС 18%. Указанная торговая наценка является фактическим доходом общества "ПромЭкоПроект" от реализации сделок, заключенных с обществами "Эко-групп" и "Туринское ЛПП".

Общая сумма полученных из банка наличных денежных средств составила за данный период времени 3 230 000 руб. Указанная сумма превышает величину денежных средств, полученных контрагентом от общества "Эко-групп" по договору поставки фанерного сырья от 17.11.2015 N 15/01-614. Операции по снятию наличности с расчетного счета общества "ПромЭкоПроект" и по получению денежных средств от общества "Эко-групп" по датам не совпадают.

Кроме того, сумма к возмещению по спорному контрагенту за I кв. 2016 года составила 1 072 119 руб., т.е. всего 1,8% от всех налоговых вычетов (доля вычетов по другим контрагентам составляет от 3.2% до 46%), а сами хозяйственные операции с обществом "ПромЭкоПроект" незначительны по сравнению с другими; по III кв. 2016 года сумма к возмещению по спорному контрагенту составила 308 039 руб., что составляет 0,8% от всех налоговых вычетов (доля вычетов по другим контрагентам составляет от 2.5% до 52.7%).

Доказанная реальность хозяйственных операций и отсутствие доказательств о транзитном характере расчетов между обществами "Эко-групп", "ПромЭкоПроект" и "Туринское ЛПП" свидетельствует об отсутствии какого-либо смысла создавать схему номинального включения в цепочку взаимоотношений с производителем товаров общества "ПромЭкоПроект", поскольку покупая товар напрямую у организации, находящейся на упрощенной системе налогообложения, заявителю предъявлялись бы счета без НДС, соответственно плата по договоруа была бы меньшая.

Данные обстоятельства позволили суду первой инстанции сделать обоснованный вывод о том, что сделка была реальной, а предпринятые налогоплательщиком действия по проверке контрагента достаточны для совершения сделки и возможных рисков, т.е. при установленных фактических обстоятельствах заявитель проявил должную степень осмотрительности.

Нормы материального и процессуального права применены судом первой инстанции по отношению к установленным им обстоятельствам правильно, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам, за исключением применения судом первой инстанции положений ст. 54.1 Налогового кодекса, фактически придав ей обратную силу.

Придавая обратную силу ст. 54.1 Кодекса и применяя ее к правоотношениям, возникшим до ее введения в действие, суд первой инстанции исходил из того, что данная норма трактует в пользу налогоплательщика обстоятельства, связанные с выявлением и установлением необоснованной налоговой выгоды.

Однако в нарушение ст. 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд первой инстанции не мотивировал свой вывод об улучшении положения налогоплательщика введением ст. 54.1 Кодекса, а именно не указал, в чем конкретно выразилось такое улучшение, какие дополнительные гарантии введены.

Более того, суд кассационной инстанции считает необходимым отметить следующее.

Статья 54.1 Налогового кодекса является новеллой российского налогового законодательства. До введения в действие данной нормы спорные правоотношения не имели легального регламентирования, а фактически регулировались правовыми позициями, выработанными высшими судебными инстанциями (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 20.02.2001 N 3-П, постановление N 53, постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, от 08.06.2010 N 17684/09, от 25.05.2010 N 15658/09, от 03.07.2012 N 2341/12, определения экономической коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 03.02.2015 N 309-КГ14-2191, от 20.07.2016 N 305-КГ16-4155, от 06.02.2017 N 305-КГ16-14921, от 29.11.2016 N 305-КГ16-10399, п. 31 Обзора судебной практики N 1 (2017), утвержденного президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 16.02.2017.

Исходя из толкования ст. 54.1 Кодекса, целью введения которой являлось легальное закрепление выработанных судебной практикой правовых позиций, а также систематического толкования всех положений рассматриваемой нормы в их совокупности, суд кассационной инстанции приходит к выводу, что ст. 54.1 Налогового кодекса не содержит норм каким-либо образом изменяющих/улучшающих, либо ухудшающих положение налогоплательщика по сравнению с тем, которое было определено ранее, до введения в действие рассматриваемой нормы на основании правовых позиций, выработанных судебной арбитражной практикой.

Таким образом, суд кассационной инстанции находит ошибочным выводы суда первой инстанции о возможности придания обратной силы ст. 54.1 Кодекса как улучшающей положение налогоплательщика.

Учитывая, что ошибочное указание суда первой инстанции на ст. 54.1 Налогового кодекса не привело к принятию неправильного судебного акта, решение суда подлежит оставлению без изменения.

Выводы апелляционного суда об отсутствии оценки судом первой инстанции доказательств в порядке ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в их совокупности и взаимосвязи не соответствуют установленным фактическим обстоятельствам дела.

Суд кассационной инстанции отмечает, что все обстоятельства, имеющие существенное значение для дела, судом первой инстанции установлены, все доказательства исследованы и оценены.

Из принципа правовой определенности следует, что решение суда первой инстанции, основанное на полном и всестороннем исследовании обстоятельств дела, не может быть отменено судом апелляционной инстанции исключительно по мотиву несогласия с оценкой указанных обстоятельств, данной судом первой инстанции.

При таких обстоятельствах у суда апелляционной инстанции отсутствовали правовые основания для отмены решения суда первой инстанции.

Суд кассационной инстанции полагает необходимым обжалуемое постановление апелляционного суда отменить, а решение суда первой инстанции оставить в силе.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.12.2017 по делу N А60-5535/2017 Арбитражного суда Свердловской области отменить.

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 10.09.2017 оставить в силе.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Ю.В. Вдовин

Судьи

О.Г. Гусев Е.О. Черкезов