Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 8 ноября 2019 г. N Ф09-6251/19 по делу N А50-34464/2018

Екатеринбург

08 ноября 2019 г.

Дело N А50-34464/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 05 ноября 2019 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 08 ноября 2019 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Сухановой Н. Н.,

судей Ященок Т. П., Жаворонкова Д. В.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции ФНС N 20 по Пермскому краю на решение Арбитражного суда Пермского края от 01.04.2019 по делу N А50-34464/2018 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.06.2019 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Реутова Е.В. (доверенность от 09.01.2019),

акционерного общества "Авиационные редуктора и трансмиссии - Пермские моторы" (далее - заявитель, общество, АО "Редуктор - ПМ") - Трапезников А.И. (доверенность от 27.12.2018).

АО "Редуктор - ПМ" обратилось в Арбитражный суд Пермского края к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю (далее - налоговый орган, инспекция) с заявлением о признании недействительным решения от 01.06.2018 N 11-37/7/2236 в части доначисления налога на имущество организаций, начисления соответствующих сумм пеней за неуплату указанного налога, применения соответствующих налоговых санкций.

В качестве соответчика к участию в деле привлечена Инспекция Федеральной налоговой службы по Свердловскому району г. Перми.

Решением суда от 01.04.2019 (судья Самаркин В.В.) заявленные требования удовлетворены, оспариваемое решение признано недействительным в части доначисления и предъявления к уплате налога на имущество организаций за 2014 и 2015 годы в сумме 699 369 руб., начисления и предъявления к уплате соответствующих сумм пеней и налоговых санкций.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.06.2019 (судьи Борзенкова И.В., Голубцов В.Г., Гулякова Г.Н.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган просит названные судебные акты отменить в части признания несоответствующим действующему законодательству оспариваемого решения, в части доначисления налога на имущество организаций за 2014 и 2015 годы в сумме 617 134 руб. (699 369 руб. - 82 235 руб.), соответствующих сумм пеней и штрафа, настаивая на отсутствии оснований для применения заявителем предусмотренной пунктом 3 статьи 380 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) налоговой льготы. Указывает, что в материалах дела отсутствуют доказательства того, что общество осуществляет свою деятельность в сфере электроэнергетики, находящиеся на его балансе электрическое оборудование, используемое для собственных нужд, не может рассматриваться как линии электропередачи. При этом, отмечает, основным фактом для получения пониженной налоговой ставки является функциональная принадлежность спорных объектов основных средств к технологическому процессу энергопередачи, в то время как по результатам экспертизы имущество общества (основные средства), участвующее в генерации и потреблении энергии, в силу принципиальной разницы используемых технологий не выполняет функции транспортировки энергии и к линиям энергопередачи не относится, данные спорные объекты заявителя участвуют лишь в распределении электрической и тепловой энергии для нужд предприятия. По мнению инспекции, поставки электроэнергии арендаторам представляет собой опосредованное присоединение к электрическим сетям, и соответственно соблюдение обществом запрета установленного пунктом 6 Правил недискриминационного доступа к услугам по передаче электрической энергии, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 27.12.2004 N 861, в соответствии с которым собственники и иные законные владельцы объектов электросетевого хозяйства, через которые опосредованно присоединено к электрическим сетям сетевой организации энергопринимающее устройство потребителя, не вправе препятствовать перетоку через их объекты электрической энергии для такого потребителя и требовать за это оплату.

Общество представило отзыв на кассационную жалобу, в котором просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, в удовлетворении жалобы отказать, отмечая, что обстоятельства дела установлены судами полно и всесторонне, спор разрешен при полном исследовании имеющихся в материалах дела доказательств и с правильным применением норм материального и процессуального права.

При рассмотрении дела судами установлено, что по результатам выездной налоговой проверки деятельности общества за период с 01.01.2014 по 31.12.2015 налоговым органом составлен акт от 14.02.2018 N 11-36/11/0430 и вынесено оспариваемое решение, которым с учетом решения от 18.06.2018 N 11-37/8/ДСП 2482 об исправлении описки обществу доначислен налог на имущество организаций за 2014 и 2015 годы в общей сумме 699 369 руб., начислены пени в сумме 47 531,67 руб. и штраф в общей сумме 16 128 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 09.08.2018 N 18-18/188 жалоба общества на указанное решение оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции от 01.06.2018 N 11-37/7/2236, общество обратилось в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из того, что спорное имущество предназначено и фактически использовалось (могло быть использовано, исходя из конструктивных, технических характеристик и функционального предназначения) не только для собственных производственных (хозяйственных) нужд заявителя, но и для передачи электрической энергии третьим лицам, в связи с чем применение заявителем пониженной (льготной) налоговой ставки в отношении спорного имущества правомерно. Кроме того судом первой инстанции отмечено, что налоговым органом неверно исчислен налог за 2015 год, завышение составило 82 235 руб., а при определении размеров налоговых обязательств инспекция обязана была исходить из наличия у налогоплательщика права на пониженную ставку налога по пункту 2 статьи 19 Закона Пермской области от 30.08.2001 N 1685-296 "О налогообложении в Пермском крае" (далее - Закон N N 1685-296) вне зависимости от ее применения самим налогоплательщиком, а равно отражения (неотражения) сведений об ее применении в налоговых декларациях, что указывает на незаконность доначисления налога, соответствующих сумм пеней и штрафа.

Изучив доводы подателя кассационной жалобы, проверив законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции приходит к следующим выводам.

Вывод о том, что налоговым органом неверно исчислен налог за 2015 год, завышение составило 82 235 руб. в кассационной жалобе не заявляется, поэтому проверке судом кассационной инстанции не подлежит.

Согласно пункту 1 статьи 373 НК РФ плательщиками налога признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 настоящего Кодекса.

Пунктом 1 статьи 374 Кодекса определено, что объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 настоящего Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

Пунктом 3 статьи 380 Кодекса установлено, что налоговые ставки, определяемые законами субъектов Российской Федерации в отношении магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, не могут превышать в 2013 году 0,4 процента, в 2014 году - 0,7 процента, в 2015 году - 1,0 процента, в 2016 году - 1,3 процента, в 2017 году - 1,6 процента, в 2018 году - 1,9 процента. Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утверждается Правительством Российской Федерации.

Во исполнение названной нормы Правительством Российской Федерации принято Постановление от 30.09.2004N 504, которым утвержден Перечень имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, в отношении которых организации освобождаются от обложения налогом на имущество организаций.

Основанием для доначисления заявителю налога на имущество организаций, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа явились выводы налогового органа об отсутствии у заявителя права на применение пониженной налоговой ставки для целей исчисления этого налога в отношении 8 объектов недвижимости.

Налоговый орган, основываясь на результатах заключения экспертизы от 22.12.2017, счел, что спорные объекты имущества, для целей исчислении налога по которым обществом на основании пункта 3 статьи 380 Кодекса применена пониженная налоговая ставка (0,7% - за 2014 год, 1% - за 2015 год), не относятся к объектам, являющимися линиями энергопередачи, либо их неотъемлемыми технологическими частями, и при определении суммы доначисления исходил из разницы сумм налога по ставке 2,2% и льготными ставками 0,7% (для 2014 года) и 1% (для 2015 года),

В силу п. 4 ст. 539, п. 1 ст. 548 Гражданского кодекса Российской Федерации правила §6 "Энергоснабжение" применяются, в том числе, к договору снабжения электрической энергией, а также отношениям, связанным со снабжением тепловой энергией через присоединенную сеть.

В соответствии с п. 6 "ГОСТ 19431-84. Государственный стандарт Союза ССР. Энергетика и электрификация. Термины и определения", утвержденного Постановлением Госстандарта СССР от 27.03.1984*(1), энергоснабжение (электроснабжение) - обеспечение потребителей энергией (электрической энергией), при этом на основании п. 21 этого Стандарта потребителем признается предприятие, организация, территориально обособленный цех, строительная площадка, квартира, у которых приемники электрической энергии (тепла) присоединены к электрической (тепловой) сети и используют электрическую энергию (тепло).

Как следует из п. 34 ГОСТ 19431-84, линия электропередачи - это электрическая линия, выходящая за пределы электростанции или подстанции и предназначенная для передачи электрической энергии на расстояние.

Исходя из положений "ГОСТ 24291-90. Государственный стандарт Союза ССР. Электрическая часть электростанции и электрической сети. Термины и определения", утвержденного и введенного в действие Постановлением Госстандарта СССР от 27.12.1990 N 3403, линией электропередачи является электроустановка, состоящая из проводов, кабелей, изолирующих элементов и несущих конструкций, предназначенная для передачи электрической энергии между двумя пунктами энергосистемы с возможным промежуточным отбором, электропередача - совокупность линий электропередачи и подстанций, предназначенная для передачи электрической энергии из одного района энергосистемы в другой.

Учитывая изложенное, между электрической частью электростанций, потребителей электрической энергии и электрическими сетями имеется четкое технологическое и организационное разграничение. Такое разграничение в соответствии с п. 1 ст. 26 Федерального закона N 35-ФЗ "Об электроэнергетике" и п. 2.5.2 "Правил устройства электроустановок", утвержденных Приказом Министерства энергетики Российской Федерации от 08.07.2002 N 204, устанавливается при технологическом подключении потребителя и производителей электроэнергии к электрическим сетям и фиксируется в актах разграничения балансовой принадлежности и эксплуатационной ответственности сторон - сетевых организаций и производителей и потребителей электрической энергии.

Электрическая часть потребителей электроэнергии не может относиться к оборудованию электрических сетей (в состав которых включены линии электропередачи). Линии электропередачи, входящие в состав оборудования и сооружений потребителей электрической энергии являются частью электрических сетей, используемых для собственных нужд. Подобные линии электропередачи не относятся к имуществу, включенному в Перечень имущества N 504.

Таким образом, функциональным назначением объектов, указанных в Перечне имущества N 504 и в отношении которых подлежит применению льгота в соответствии НК РФ, является передача электрической энергии, производимой на электростанциях, потребителям.

На основании п. 27 ГОСТ 19431-84 электростанция - это энергоустановка или группа энергоустановок для производства электрической энергии или электрической энергии и тепла.

Главой 2.4 Правил устройства электроустановок, утв. Минэнерго России от 20.05.2003 N 187, п. 2 Правил недискриминационного доступа к услугам по передаче электрической энергии и оказания этих услуг, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 27.12.2004 N 861, и п. 16.3 Правил технологического присоединения энергопринимающих устройств потребителей электрической энергии, объектов по производству электрической энергии, а также объектов электросетевого хозяйства, принадлежащих сетевым организациям и иным лицам, к электрическим сетям, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 27.12.2004 N 861, установлено разграничение балансовой принадлежности электросетей, разграничение эксплуатационной ответственности ГРЭС и сетевой организации, являющейся собственником ЛЭП.

Спорные объекты основных средств не относятся к линиям энергопередачи, а также сооружениям, являющимся их неотъемлемой технологической частью, поскольку не участвуют (не используются) в процессе передачи электроэнергии.

Установленная п. 3 ст. 380 НК РФ налоговая льгота по налогу на имущество в отношении железнодорожных путей общего пользования, автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью спорных объектов, исходя из экономико-правового значения и целевой направленности, предоставляется только организациям, осуществляющим экономическую деятельность в сфере электроэнергетики, транспортировки энергии.

Таким образом вывод судов о правомерности применения обществом оспариваемой ставки не основан на нормах действующего законодательства.

Согласно позиции, изложенной Конституционным судом Российской Федерации в пункте 3 Определении N 372-О-П от 15.07.2007, указано, что налоговая ставка является обязательным элементом налогообложения (пункт 1 статьи 17 НК РФ), и налогоплательщик не может произвольно ее применять (изменить ее размер в большую или меньшую сторону) или отказаться от ее применения.

Статьей 19 Закона N 1685-296 общая ставка по налогу на имущество установлена в размере 2,2%; предусмотрено применение также ставки в размере 1,1% в течение второго и третьего годов эксплуатации основных средств, приобретенных за плату и фактически используемых в определенных видах экономической деятельности (пункт 2 статьи 19 Закона N 1685-296).

В соответствии с пунктом 2 данной статьи дифференцированная налоговая ставка в размере 1,1 % устанавливается в отношении приобретенных за плату и введенных в эксплуатацию основных средств, фактически используемых в обрабатывающих производствах (к числу которых относится и производство вертолетов, самолетов и прочих летательных аппаратов (ОКВЭД 30.30.3) в течение второго и третьего годов эксплуатации данных основных средств. ), налоговой льготой, не является, а является специальным элементом и правилом налогообложения налогом на имущество организаций в Пермском крае, в связи с чем имеет обязательное применение как налогоплательщиком, так и налоговым органом.

Наличие императивно установленной дифференцированной ставки возлагает на налоговый орган обязанность определения в рамках выездной налоговой проверки суммы налогового обязательства, действительно подлежащего уплате в бюджет, поскольку по смыслу пункта 3 статьи 100 и пункта 8 статьи 101 НК РФ при вынесении решения по итогам налоговой проверки налоговым органом должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика.

Из положений статей 17 и 53 НК РФ следует, что налог считается установленным лишь в случае определения налогоплательщиков и такого элемента налогообложения, как налоговая ставка, которая представляет собой величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы.

Налоговая ставка как обязательный элемент налогообложения подлежит безусловному применению, а при установлении разных налоговых ставок в рамках одного налога - применению к тем объектам налогообложения, которые прямо указаны в законе и выбор конкретной ставки, в отличие от налоговой льготы, как следует из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении N 372-О-П от 15.05.2007, не может быть обусловлен волеизъявлением налогоплательщика.

Из изложенного следует, что применение установленной Налоговым кодексом Российской Федерации пониженной налоговой ставки хотя и предоставляет в итоге имущественную льготу в виде облегчения налогового бремени, не является налоговой льготой в смысле статей 17 и 56 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговые органы в таких ситуациях должны учитывать, что обязательный для налогоплательщика характер налоговой ставки прямо свидетельствует об отличиях между налоговой ставки от налоговой льготы, в связи с чем она носит не заявительный, а обязательный характер применения, что имеет значение и для налогового органа, осуществляющего налоговую проверку.

Совокупность изложенных обстоятельств свидетельствует о различной правовой природе предусмотренных законодательством терминов "дифференцированная налоговая ставка" и "налоговая льгота", их абсолютной неидентичности, в связи с чем, указание судом на то, что дифференцированная налоговая ставка является по существу налоговой льготой и имеет заявительный характер применения, является необоснованным, противоречащим статьям 53, 56 Налогового кодекса Российской Федерации.

Хотя спор между сторонами идет о возможности применения самой низкой налоговой ставки, суды признали решение налогового органа недействительным еще и потому, что по ряду объектов инспекции следовало применить ставку 1,1. Вместе с тем применение налоговым органом ставки 2, 2 не может повлечь за собой признание решения инспекции недействительным полностью.

Согласно части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции

Поскольку обжалуемые судебные акты вынесен без исследования и оценки указанных обстоятельств, необходимых для правильного разрешения спора, они подлежит отмене, а дело направлению на рассмотрение в Арбитражный суд Пермского края.

При новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенное, устранить отмеченные недостатки, установить все обстоятельства, входящие в предмет доказывания, дать оценку всем доводам и возражениям лиц, участвующих в деле, оценить все представленные доказательства в их совокупности и по их результатам при правильном применении норм материального и процессуального права, принять законный и обоснованный судебный акт.

Руководствуясь статьями 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Пермского края от 01.04.2019 по делу N А50-34464/2018 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.06.2019 по тому же делу отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Пермского края.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьи 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Н.Н. Суханова

Судьи

Т.П. Ященок Д.В. Жаворонков