Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 8 сентября 2020 г. N Ф09-4927/20 по делу N А34-1747/2018

Екатеринбург

08 сентября 2020 г.

Дело N А34-1747/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 07 сентября 2020 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 08 сентября 2020 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Кравцовой Е. А.,

судей Черкезова Е. О., Кангина А. В.

при ведении протокола помощником судьи Колмогоровой И.В., рассмотрел в судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Курганской области кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Тандем" (далее - общество "Тандем", общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Курганской области от 13.01.2020 по делу N А34-1747/2018 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.05.2020 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи приняли участие представители:

общества "Тандем" - Суханов С.П. (доверенность от 01.03.2020);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Курганской области (далее - инспекция, налоговый орган) - Усольцева О.В. (доверенность от 28.12.2018, диплом).

Общество "Тандем" обратилось в Арбитражный суд Курганской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 16.10.2017 N 12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) по эпизоду с обществом с ограниченной ответственностью Компания "Сириус" (общество "Компания "Сириус") (с учетом уточнения заявленных требований в порядке ст.49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

На основании ст. 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 3 по Тюменской области (далее - МИФНС N 3 по Тюменской области).

Решением Арбитражного суда Курганской области от 13.01.2020 (судья Пшеничникова И.А.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.05.2020 (судьи Киреев П.Н., Бояршинова Е.В., Скобелкин А.П.) решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество "Тандем" просит названные судебные акты отменить, направить дело на новое рассмотрение, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права.

Налогоплательщик настаивает на том, что в ходе мероприятий налогового контроля инспекцией не добыто доказательств необоснованности испрашиваемой налоговой выгоды, а именно не опровергнута реальность приобретения у спорного контрагента железобетонных конструкций, фактически использованных обществом "Тандем" в ходе строительной деятельности; не доказано непроявление должной степени осмотрительности в выборе общества "Компания "Сириус" в качестве поставщика указанного товара.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган указывает, что обжалуемые судебные акты являются законными и обоснованными, доводы заявителя жалобы несостоятельными, просит судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Проверив законность судебных актов в порядке ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в пределах доводов кассационной жалобы, суд кассационной инстанций пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества "Тандем" за период с 01.01.2014 по 31.12.2015, по итогам которой составлен акт от 22.05.2017 N 6, и вынесено оспариваемое решение, которым обществу, в частности, доначислен НДС в сумме 2 172 276 руб. 08 коп., соответствующие пени и штраф по ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В основу указанного доначисления положены выводы налогового органа о неправомерном применении обществом "Тандем" налоговых вычетов по НДС за 1 квартал 2015 года по счетам-фактурам, выставленным обществом "Компания "Сириус", ввиду формальности соответствующего документооборота и отсутствия реальных хозяйственных операций.

При этом инспекция ссылалась на следующие обстоятельства.

Налогоплательщиком представлены два "пакета" счетов-фактур по спорному контрагенту, содержащих разные данные; имело место несовпадение счетов-фактур с данными о них в книге покупок за 1 квартал 2015 год; один из "пакетов" счетов-фактур содержал подписи неустановленных лиц.

Общество "Компания "Сириус" обладало рядом признаков номинальной структуры, а именно у данной организации отсутствовали материальные и трудовые ресурсы, имело место отсутствие по юридическому адресу.

В 1 квартале 2015 года общество "Компания "Сириус" не исполнило надлежащим образом свою обязанность по уплате НДС, источник возмещения в бюджете не сформирован.

Удельный вес налоговых вычетов по указанному контрагенту в спорном периоде составил 67%, тогда как должного внимания документообороту с данном юридическим лицом налогоплательщиком уделено не было.

У налогоплательщика имеется задолженность в пользу общества "Компания "Сириус" в размере 12 636 136 руб., которая не будет погашена в связи с прекращением последним своей деятельности в 2018 году.

Отсутствуют должные доказательства фактической доставки спорного объема железобетонных конструкций от общества "Компания "Сириус" в адрес налогоплательщика, равно как и доказательства приобретения соответствующих железобетонных конструкций обществом "Компания "Сириус" у завода-изготовителя.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Курганской области от 09.02.2018 N 389 оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с указанным решением налогового органа в части доначисления НДС по эпизоду взаимоотношений с обществом "Компания "Сириус" в 1 квартале 2015 года, общество "Тандем" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением, в обоснование которого налогоплательщик ссылался на реальность соответствующих хозяйственных операций, подтвержденную фактом использования спорного объема железобетонных конструкций в строительной деятельности.

Общество "Тандем" также указывало, что в 2104 году имело устойчивые реальные хозяйственные связи с обществом "Компания "Сириус", претензий по которым налоговым органом в ходе настоящей налоговой проверки заявлено не было ни в отношении налога на прибыль, ни НДС. Более того, расходы при исчислении налога на прибыль по приобретенным у общества "Компания "Сириус" железобетонным конструкциям в 1 квартале 2015 года, приняты инспекцией без возражений.

Налогоплательщиком отмечалось, что общество "Компания "Сириус" не являлось "фирмой-однодневкой", директор данного контрагента факт своего руководства, а также хозяйственных связей с налогоплательщиком не оспаривал. Более того, материалы выездной налоговой проверки содержат данные о подтверждении заводом-изготовителем фактов поставки железобетонных конструкций в адрес общества "Компания "Сириус".

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды нижестоящих инстанций учли совокупность собранных инспекцией доказательств как достаточную для постановки вывода о необоснованности налоговой выгоды в отношении спорного вычета по НДС.

Между тем судами не учтено следующее.

В силу п. 1 и 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик при осуществлении облагаемых НДС операций имеет право уменьшить общую сумму исчисленного налога на установленные данной статьей налоговые вычеты - суммы налога, предъявленные ему при приобретении товаров (работ, услуг) и имущественных прав для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума N 53) под налоговой выгодой понимается, в частности, получение налогового вычета, возмещение налога из бюджета.

В силу п. 9 постановления Пленума N 53 суд отказывает в признании обоснованности получения налоговой выгоды, если установит, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность (п. 9).

По смыслу данного положения создание налогоплательщиком формального документооборота при фактическом отсутствии тех хозяйственных операций, в отношении которых налогоплательщик претендует на получение налоговой выгоды, безусловно, является основанием для признания такой налоговой выгоды как необоснованной.

Соответственно, при решении вопроса об обоснованности налоговой выгоды, в том числе, по НДС, во взаимоотношениях с контрагентами, не исполняющими налоговых обязательств по сделкам, осуществляемым от их имени, определяющее значение имеет действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, в отношении которых налогоплательщик претендует на получение налоговой выгоды в виде соответствующих вычетов.

В силу принципа презумпции добросовестности налогоплательщика именно на налоговом органе, оспаривающим реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания того, что приобретение товаров (работ, услуг) налогоплательщиком не имело места в действительности, либо спорный товар (работы, услуги) хотя и был получен налогоплательщиком, но фактически поставлен иными лицами (определение Верховного Суда Российской Федерации от 20.07.2016 N 305-КГ16-4155, п. 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2017), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017.

Реальность приобретения товара у спорного контрагента может быть подтверждена как фактом его дальнейшей реализации, так и фактом использования данного товара в производственной деятельности налогоплательщика. Соответствующие доказательства вправе представить налогоплательщик, тогда как налоговый орган, напротив, обязан доказывать фиктивность спорных операций (отсутствие приобретенного товара в действительности) либо ввиду неиспользования его в производственной деятельности, либо ввиду отсутствия дальнейшей реализации данного товара.

В условиях же реального приобретения налогоплательщиком товаров (работ, услуг) у контрагента, не исполняющегося обязанности по уплате НДС, в применении налоговых вычетов может быть отказано лишь при доказанности налоговым органом того факта, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (п. 10 постановления Пленума N 53).

Согласно подходу, изложенному в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 15658/09, от 20.04.2010 N 18162/09, от 12.02.2008 N 12210/07, проявление надлежащей осмотрительности предполагает, что при выборе контрагента субъекты предпринимательской деятельности, как правило, оценивают не только условия сделки и их коммерческую привлекательность, но и деловую репутацию, платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта; а при совершении значимых сделок, например, по поводу дорогостоящих объектов недвижимости, изучают историю взаимоотношений предшествующих собственников и принимают тому подобные меры.

Поэтому значение имеют не только доказанные налоговым органом обстоятельства, порочащие исполнение поставщиками их налоговых обязанностей, но и то, должны ли данные обстоятельства быть ясны налогоплательщику-покупателю в конкретной ситуации совершения сделки с поставщиком с учетом характера и объемов деятельности покупателя (крупность сделки и регулярность совершения аналогичных сделок), специфики приобретаемых товаров, работ и услуг (наличие специальных требований к исполнителю, в том числе лицензий и допусков выполнению определенных операций), особенностей коммерческих условий сделки (наличие значимого отклонения цены от рыночного уровня, наличие у поставщика предшествующего опыта исполнения аналогичных сделок) и т.п.

Соответственно, критерии проявления должной осмотрительности не могут быть одинаковыми для случаев ординарного пополнения материально-производственных запасов и в ситуациях, когда налогоплательщиком приобретается дорогостоящий актив, либо привлекается подрядчик для выполнения существенного объема работ (определение Верховного Суда от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597).

Однако при вынесении обжалуемых судебных актов вышеуказанные разъяснения судами первой и апелляционной инстанции применены не были.

Как видно из материалов дела, суть возражений налогоплательщика сводилась к оспариванию доводов инспекции об отсутствии реального приобретения спорных объемов железобетонных конструкций в 1 квартале 2015 года у указанного общества со ссылкой на то, что указанный товар был фактически использован при осуществлении строительной деятельности; соответствующие затраты были приняты инспекцией при исчислении налога на прибыль.

Между тем судебные акты первой и апелляционной инстанций содержат противоречивые выводы по вопросу фактического использования товара в строительной деятельности, тогда как данный вопрос имеет определяющее значение для целей вменения налогоплательщику формального документооборота с обществом "Компания "Сириус".

В частности, судом первой инстанции реальность рассматриваемых поставок поставлена под сомнение с указанием на непредставление налогоплательщиком актов на списание ТМЦ на строительство, а также на то, что принятие соответствующих затрат при исчислении налога на прибыль правового значения не имеет.

Напротив, суд апелляционной инстанции, несмотря на выводы суда первой инстанции об отсутствии актов на списание ТМЦ, проводит анализ данных документов, представленных налогоплательщиком, указывая, что соответствующие товары были использованы при строительстве жилых домов, т.е. на необлагаемую НДС деятельность.

Однако в постановлении Президиума ВАС РФ от 20.07.2007 N 9893/07 указано на недопустимость различной правовой оценки доказательств, подтверждающих факт поступления налогоплательщику товара от поставщика при решении вопроса, связанного с налогообложением прибыли и налоговыми вычетами по НДС.

Выводы же апелляционного суда об использовании спорного товара в необлагаемой деятельности сделаны в отрыве от содержания акта проверки и оспариваемого решения налогового органа, в которых соответствующие доводы в качестве основания для отказа спорной суммы вычетов инспекцией не приводились; налогоплательщик при установлении данного обстоятельства в суде апелляционной инстанции фактически был лишен возможности приводить какие-либо документальные возражения.

Кроме того, выводы суда первой инстанции о том, что спорный товар был поставлен другими лицами, но не обществом "Компания "Сириус", были сделаны без ссылок на прямые доказательства, подтверждающие иной источник получения соответствующего объема железобетонных конструкций, чем рассматриваемый контрагент.

Что касается ссылок судов обеих инстанций на представление налогоплательщиком двух "пакета" счетов-фактур по спорному контрагенту, содержащих разные данные, на несовпадение счетов-фактур с данными о них в книге покупок за 1 квартал 2015 год, то они, безусловно, свидетельствуют о нарушении обществом "Тандем" правил ведения бухгалтерского учета и соответствующих регистров, однако такие нарушения, равно как и подписание счетов-фактур неустановленными лицами, сами по себе не могут указывать на получение необоснованной налоговой выгоды.

Принимая во внимание изложенное, суд кассационной инстанции считает, что судебные акты подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции, при котором суду надлежит рассмотреть спор в соответствии с вышеизложенными позициями Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, а также правовыми подходами Верховного Суда Российской Федерации, изложенными в п. 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2017), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017, определении Верховного Суда от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597.

Руководствуясь ст. 286- 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Курганской области от 13.01.2020 по делу N А34-1747/2018 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.05.2020 по тому же делу отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Курганской области.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Е.А. Кравцова

Судьи

Е.О. Черкезов А.В. Кангин