Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 17 ноября 2021 г. N Ф09-8584/21 по делу N А47-14615/2020

Екатеринбург

17 ноября 2021 г.

Дело N А47-14615/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 16 ноября 2021 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 17 ноября 2021 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Жаворонкова Д. В.,

судей Лукьянова В. А., Сухановой Н. Н.

при ведении протокола помощником судьи Кармацкой О.Л., рассмотрел в судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Оренбургской области кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Уральская Нива" (далее - ООО "Уральская Нива", общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 07.07.2021 по делу N А47-14615/2020 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.08.2021 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества - Иванов И.П. (доверенность от 15.11.2021), Париков В.М. (доверенность от 15.11.2021);

Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области (далее - УФНС по Оренбургской области, Управление, налоговый орган) - Лисовая Н.В. (доверенность от 13.01.2021).

ООО "Уральская Нива" обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Управлению о признании недействительным решения N 1 от 10.07.2020 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу предложено уплатить: налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 13 909 392 руб. (в том числе:

за 1 квартал 2015 года в сумме 6 828 685 руб., за 2 квартал 2015 года в сумме 7 080 707 руб.), а также пени по НДС в сумме 5 808 874 руб.; налога на прибыль организаций за 2015 год в сумме 19 569 439 руб., а также пени по налогу на прибыль организаций в сумме 5 600 340 руб.

Решением суда от 07.06.2021 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.08.2021 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит обжалуемые судебные акты отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований заявителя, указывая следующее.

Судами дана ненадлежащая и неполная оценка свидетельским показаниям, не приняты во внимание показания свидетелей, которые поддерживают позицию налогоплательщика. Контрагент налогоплательщика - общество с ограниченной ответственностью "Орь-Агро" (далее - ООО "Орь-Агро") являлся действующим, а отношения между обществом и контрагентом - реальными. ООО "Орь-Агро" не является подконтрольным ООО "Уральская Нива", вело свою финансово-хозяйственную деятельность как самостоятельный, независимый финансово-обеспеченный субъект, который на протяжении всей своей деятельности вел бухгалтерский и налоговый учет, сдавал бухгалтерскую и налоговую отчетность и оплачивал налоги в бюджет всех уровней, а также предоставлял документацию по требованиям налоговой инспекции. При проведении дополнительных мероприятий налоговым органом были проигнорированы все доводы и расчеты, приведенные в возражениях, которые общество предоставило к акту налоговой проверки. Суды первой и апелляционной инстанций, заключая об отсутствии финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и контрагента не учитывают, что ООО "Уральская Нива" сотрудничало с ООО "Орь-Агро" с положительными финансовыми результатами. Все налоги, полученные по прибыли от сделок с ООО "Орь-Агро" были начислены и оплачены. Никаких неправомерных сделок не заключалось. При доначислении сумм налога, поименованных в дополнении к акту налоговой проверки, Управлением не были учтены реально оплаченные налоги, как контрагентом, так и обществом. Судами не учтен тот факт, что ООО "Орь-Агро" в основном закупало зерно для ООО "Уральская Нива, у налогоплательщиков, которые являлись плательщиками НДС. Данные обстоятельства, с учетом специфики данного налога свидетельствуют об отсутствии направленности действий исключительно на минимизацию налоговых обязательств со стороны налогоплательщика. При доначислении НДС за проверяемый период налоговым органом не был учтен уже исчисленный налог, который был уплачен ООО "Уральская Нива" при реализации зерна в адрес ООО "Орь-Агро", а также налог, который был исчислен и уплачен обществом при получении денежных средств от контрагента по договорам хранения зерна. Полное непринятие затрат при исчислении налога на прибыль организаций и вычетов по НДС в ситуации, когда факты поступления товара налогоплательщику непосредственно от сельхозпроизводителя и последующего использования товара в производственной деятельности налогоплательщика налоговым органом в ходе проверки не опровергнуты, неизбежно влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций и НДС, что, в том числе, напрямую противоречит порядку определения реальных налоговых обязательств, установленных в п. 17.1 Письма Федеральной налоговой службы России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ о практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Налоговый орган в отзыве на кассационную жалобу общества просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу налогоплательщика - без удовлетворения.

Проверив законность обжалуемых судебных актов в порядке, предусмотренном статьями 274, 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 9 по Оренбургской области (далее - инспекция) на основании решения от 25.09.2017 N 10-20/036 проведена выездная налоговая проверка ООО "Уральская Нива" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, по результатам которой инспекцией вынесено решение от 25.09.2018 N 10-16/15282 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 123 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме 4 рубля, также заявителю предложено уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 22 рублей, начислены пени в сумме 7 рублей.

Основанием для вынесения указанного решения явился вывод инспекции о неисполнении ООО "Уральская Нива" обязанности по уплате НДФЛ в бюджет в полном объеме.

В порядке контроля за деятельностью инспекции, проводившей выездную налоговую проверку, Управлением в порядке, предусмотренном пунктом 10 статьи 89 НК РФ, на основании решения от 19.12.2018 N 20 проведена повторная выездная налоговая проверка ООО "Уральская Нива" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2016.

По результатам повторной выездной налоговой проверки Управлением составлен акт от 05.08.2019 N 14-21/17/1, дополнение к акту от 14.11.2019 N 14-21/26 и вынесено решение, в соответствии с которым обществу предложено уплатить недоимку по налогам в размере 33 478 831 руб. и начислены пени в общей сумме 16 331 179 руб.

Решением Федеральной налоговой службы от 07.10.2020 N КЧ4-9/16360@ решение Управления оставлено без изменений.

Не согласившись с принятым по результатам проверки решением в оспариваемой части, а именно: о неправомерном применении ООО "Уральская Нива" налоговых вычетов по НДС и уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль организаций на суммы затрат по взаимоотношениям с ООО "Орь-Агро", общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суды пришли к выводу о правомерности оспариваемого решения налогового органа, исходя из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях НК РФ признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии со статьей 252 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик в целях исчисления налога на прибыль уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

В статье 54.1 НК РФ установлены пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов. Согласно данной статье налогоплательщик должен быть добросовестным и не допускать любого искажения сведений о фактах хозяйственной деятельности, которые должны отображаться в налоговом и (или) бухгалтерском учете, а также налоговой отчетности.

Кроме того, налогоплательщик должен одновременно соблюдать следующие условия:

- основной целью совершения сделки не должна быть неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

- обязательство по сделке (операции) должно быть исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

При соблюдении всех указанных условий налогоплательщик может рассчитывать на уменьшение налоговой базы или суммы налога подлежащей уплате.

Поскольку применение налогоплательщиками - покупателями вычетов НДС влечет уменьшение размера их налоговой обязанности и является формой налоговой выгоды, обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, допущенным лицами, участвующими в обращении товаров (работ, услуг), и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично значимых целей, вытекающих из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ, как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам НДС, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума N 53), в признании обоснованности получения налоговой выгоды может быть отказано, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность (пункты 4 и 9) или в случаях, когда налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (пункт 10).

Принимая во внимание изложенное, к обстоятельствам, подлежащим установлению при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком - покупателем, помимо данного факта также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности, и то, преследовал ли налогоплательщик - покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597, от 28.05.2020 N 305-ЭС19-16064).

Изложенный выше правовой подход к разрешению споров, связанных с получением необоснованной налоговой выгоды за счет вычета (возмещения) НДС, нашел отражение в пункте 35 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2020), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 25.11.2020.

На налоговом органе, оспаривающим реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Иными словами, налоговым органом при вменении налогоплательщику создание формального документооборота (пункт 9 постановления N 53) должно быть доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) налогоплательщиком не имело места в действительности, либо спорный товар (работы, услуги) хотя и был получен налогоплательщиком, но фактически поставлен иными лицами (определение Верховного Суда Российской Федерации от 20.07.2016 N 305-КГ16-4155).

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган, что не исключает обязанности налогоплательщика доказать те обстоятельства, на которые он ссылается в обоснование своих возражений.

Из материалов дела следует, что в ходе налоговой проверки Управлением был сделан вывод о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды по сделкам приобретения и реализации зерна у ООО "Орь-Агро".

Основанием для вынесения решения послужили выводы налогового органа о том, что ООО "Орь-Агро" фактическую финансово-хозяйственную деятельность не осуществляло, а использовалось для оптимизации налоговой нагрузки ООО "Уральская Нива", сделки не имели деловой цели и заключены с целью получения налоговых вычетов и учета расходов по налогу на прибыль организаций.

Судами по результатам проведенного анализа протоколов допроса сельхозпроизводителей (27 человек) установлено, что сельскохозяйственная продукция отгружалась непосредственно сельхозпроизводителями на элеватор ООО "Уральская Нива", с руководителем ООО "Орь-Агро" Семеновым С.А. не знакомы, при сдаче зерна общались только с должностными лицами ООО "Уральская Нива": руководителем Сазоновым П.Ю., главным бухгалтером Петричко Л.Н. Предварительные договоренности о поставке зерна достигались посредством телефонной связи также с Сазоновым П.Ю. и Петричко Л.Н.

Сельхозпроизводители являлись плательщиками единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСН). Процесс реализации зерна в ООО "Орь-Агро" происходил за счет собственных средств, на собственном транспорте, в лаборатории ООО "Уральская Нива" брали пробу зерна и направляли на отгрузку на склады элеватора ООО "Уральская Нива", оформлялся договор хранения зерна с ООО "Уральская Нива". Склады для хранения зерна, реализуемого сельхозпроизводителями ранее в ООО "Уральская Нива" и в 2014-2015 годах, когда осуществлялась реализация зерна на ООО "Орь-Агро", находились в одном и том же месте, это были те же склады. В дальнейшем, по мере необходимости (срок различный - от нескольких дней, до нескольких месяцев) созванивались с Сазоновым П.Ю., обговаривали партию реализуемого зерна и цену. Приезжали в офис ООО "Уральская Нива", находящийся по адресу: п. Домбаровский, ул. Железнодорожная, 44. Петричко Л.Н. отдавала договор купли-продажи с ООО "Орь-Агро", подписанный Семеновым С.А., а также товарные накладные и счета-фактуры. В дальнейшем по акту приема-передачи производилась перепись зерна с лицевого счета клиентского хранения сельхозпроизводителей на лицевой счет ООО "Орь-Агро" с одновременной оплатой по договорам. Все свидетели в протоколах допроса отражали сведения о взаимоотношениях с ООО "Орь-Агро" только посредством получения документов и перечислений денежных средств от данной организации, личного общения с руководителем спорного контрагента Семеновым С.А. у свидетелей не было.

По результатам анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Орь-Агро" Управлением установлено, что поступившие на расчетный счет данного контрагента денежные средства от ООО "Уральская Нива" возвращались на счет заявителя под видом предоставления займов. При этом сумма заемных средств, возвращенных ООО "Уральская Нива" на расчетный счет ООО "Орь-Агро", составила 1 300 000 руб. В дальнейшем ООО "Орь-Агро" уступает право (требование) по договорам займа в полном объеме Сазонову П.Ю. В результате чего Сазонов П.Ю. выступает новым кредитором и становится обладателем права требования с ООО "Уральская Нива" задолженности в общей сумме 143 199 000 руб.

ООО "ОрьАгро" представляло отчетность с незначительными суммами НДС к уплате (за 1 и 2 квартал 2015 года - 129 862,00 рубля). Управлением установлено несоответствие исчисленного ООО "Орь-Агро" НДС по ставке 10% за 2 квартал 2015 года (923 226,08 руб.) и заявленных ООО "Уральская Нива" за 2 квартал 2015 года налоговых вычетов по НДС по данному контрагенту (7 080 707 руб). Последняя налоговая отчетность ООО "Орь-Агро" предоставлена за 3 квартал 2015 года с "нулевыми" показателями.

Суды пришли к выводу о том, что у заявителя отсутствовала целесообразность включения в цепочку финансовых взаимоотношений с сельхозпроизводителями промежуточного звена - ООО "Орь-Агро" и приобретения у данного контрагента зерна (уже находящегося на хранении у ООО "Уральская Нива") с НДС, при наличии у него возможности приобретения зерна напрямую у сельхозпроизводителей.

Закупив зерно через промежуточное звено ООО "Орь-Агро", а не напрямую у сельхозпроизводителей, заявитель тем самым искусственно увеличил стоимость приобретенного сырья, что, как следствие, привело к увеличению сумм налоговых вычетов по НДС и завышению суммы расходов по налогу на прибыль организаций.

С учетом обстоятельств рассматриваемого дела, суды первой и апелляционной инстанций пришли к обоснованному выводу, что в рассматриваемом случае налоговым органом установлены обстоятельства создания заявителем формального документооборота с целью завышения налоговых вычетов по НДС и расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли.

Установленные в ходе проверки обстоятельства формального документооборота подтверждаются материалами дела. Целью данных действий налогоплательщика было получение необоснованной налоговой выгоды.

Поскольку обществом в ходе проведения налоговой проверки, рассмотрения ее результатов, а равно при рассмотрении дела в суде не были раскрыты сведения и доказательства, позволяющие установить реальный размер понесенных расходов на основании сведений и документов об условиях реального исполнения сделок, на налогоплательщика ложатся негативные последствия в виде непринятия спорных расходов в целях налогообложении прибыли (Определение Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 306-ЭС20-23981).

При таких обстоятельствах суды признали правомерным оспариваемое решение инспекции.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе заявителя, аналогичны доводам, заявлявшимся ранее в суде апелляционной инстанции, были исследованы апелляционным судом и получили надлежащую правовую оценку.

При той совокупности представленных в дело доказательств у судов отсутствовали основания для иных выводов, которые не опровергаются доводами, изложенными в кассационной жалобе, направленными на их переоценку, что не входит в полномочия суда кассационной инстанции в соответствии с положениями статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Само по себе несогласие заявителя кассационной жалобы с позицией судов, не может служить основанием для отмены законных судебных актов.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены обжалуемых судебных актов, не выявлено.

С учетом изложенного, кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 07.07.2021 по делу N А47-14615/2020 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.08.2021 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Уральская Нива" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Д.В. Жаворонков

Судьи

В.А. Лукьянов Н.Н. Суханова