Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 16 февраля 2022 г. N Ф09-10304/21 по делу N А76-53446/2020

Екатеринбург

16 февраля 2022 г.

Дело N А76-53446/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 09 февраля 2022 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 16 февраля 2022 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л.,

судей Кравцовой Е.А., Сухановой Н.Н.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Технопарк "Тракторозаводский" (далее - заявитель, налогоплательщик, общество, ООО "Технопарк "Тракторозаводский") на решение Арбитражного суда Челябинской области от 05.07.2021 по делу N А76-53446/2020 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.09.2021 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

Судебное заседание проводится с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда в помещении суда по адресу:

общества - Александрова И.В. (доверенность от 20.12.2021),

инспекции Федеральной налоговой службы по Тракторозаводскому району (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) - Порцина Т.А. (доверенность от 27.12.2021), Шувалов М.Ю. (доверенность от 27.12.2021)

ООО "Технопарк "Тракторозаводский" обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 09.09.2020 N 1974.

Определением суда первой инстанции привлечено к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, общество с ограниченной ответственностью "Челябинский тракторный завод-Уралтрак" (далее - ООО "ЧТЗ-Уралтрак").

Решением суда от 05.07.2021 (судья Пашкульская Т.Д.) в удовлетворении требования отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.09.2021 (судьи Бояршинова Е.В., Иванова Н.А., Плаксина Н.Г.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе ООО "Технопарк "Тракторозаводский" просит указанные судебные акты отменить, ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права. Заявитель настаивает на том, что не имел возможности принять к вычету НДС в предыдущие периоды (2013-2014 гг.), так как у него отсутствовали спорные счета-фактуры, в этой связи право на вычет НДС возникло с момента получения от ООО "ЧТЗ-УРАЛТРАК" оформленных счетов-фактур. Полагает, что судами неправильно применены положения ст. 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также - НК РФ), настаивает на том, что ООО "Технопарк "Тракторозаводский" не могло знать о проведении ООО "ЧТЗ-УРАЛТРАК" в 2013-2014 гг. хозяйственных операций по ремонту, реконструкции и модернизации имущества.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения.

Как следует из материалов дела, 15.10.2019 ООО "Технопарк "Тракторозаводский" в инспекцию представило налоговую декларацию по НДС за 3 квартал 2019 года, где сумма налога к возмещению из бюджета составила 4 328 945 рублей.

Инспекцией в период с 15.10.2019 по 15.01.2020 проведена камеральная проверка налоговой декларации по НДС, по результатам которой составлен акт N 65 от 29.01.2020.

По результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией составлено дополнение к акту налоговой проверки N 5 от 06.07.2020.

На основании акта N 65 от 29.01.2020, дополнения к акту налоговой проверки N 5 от 06.07.2020, с учетом письменных возражений налогоплательщика, инспекцией принято решение N 1974 от 09.09.2020 о привлечении ООО "Технопарк "Тракторозаводский" к ответственности за совершение налогового правонарушения, в резолютивной части которого налогоплательщику предложено уплатить штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ (с учетом пункта 1 статьи 112, пункта 3 статьи 114 НК РФ) за неуплату НДС за 3 квартал 2019 года в результате неправильного исчисления (завышения налогового вычета) в виде штрафа в размере 216 447,25 руб., обществу также начислен НДС за 3 квартал 2019 года в размере 4 328 945 руб., пени по НДС в сумме 434 650,10 рублей.

Основанием для принятия решения послужили выводы налогового органа о том, что обществом нарушены положения статей 171 - 173 НК РФ, поскольку налоговые вычеты в сумме 4 328 945 рублей заявлены за пределами трехлетнего срока, в связи с чем налогоплательщиком утрачено право на вычет суммы НДС.

Полагая, что решение инспекции от 09.09.2020 N 1974 не соответствует законодательству о налогах и сборах, нарушает его права, и законные интересы, общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области с апелляционной жалобой.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Управлением Федеральной налоговой службы по Челябинской области вынесено решение N 16-07/006697 от 14.12.2020, которым жалоба общества оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено.

ООО "Технопарк "Тракторозаводский" не согласившись с решением налогового органа, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении требования, суды пришли к выводу о том, что ООО "Технопарк Тракторозаводский" было известно о проведении работ в 2013-2014 годах, о наличии документов, в том числе счетов-фактур, датированных 2013-2014 годами по указанным в них работам, следовательно, ООО "Технопарк "Тракторозаводский" имело возможность реализовать свое право на возмещение НДС по спорным счета-фактурам, датированным 2013-2014 годами в течение установленного НК РФ срока.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не находит оснований для их отмены.

В силу части 1 статьи 198, статей 200, 201 АПК РФ для признания недействительным ненормативного правового акта, решения органа, осуществляющего публичные полномочия, должностных лиц, необходимо установить наличие двух условий: несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта, решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение указанным ненормативным правовым актом, решением прав и охраняемых законом интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 названного Кодекса, на налоговые вычеты.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), в отношении товаров (работ, услуг) приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, необходимыми условиями для применения налоговых вычетов являются: приобретение товаров (работ, услуг) для операций, подлежащих обложению НДС, оприходование (постановка на учет) товаров (работ, услуг); наличие первичных документов, подтверждающих реальность совершения хозяйственных операций.

В соответствии с пунктом 2 статьи 173 НК РФ если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 этого Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 данного Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 названного Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Как разъяснено Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в пункте 27 постановления Пленума от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", в силу пункта 2 статьи 173 НК РФ положительная разница, образовавшаяся в результате превышения суммы налоговых вычетов над суммами налога, исчисленного по облагаемым операциям, подлежит возмещению налогоплательщику из бюджета при условии подачи им налоговой декларации до истечения установленного данным пунктом трехлетнего срока.

Поскольку указанной нормой не предусмотрено иное, налоговые вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов. Правило пункта 2 статьи 173 Кодекса о трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную налоговую декларацию.

При применении пункта 2 статьи 173 НК РФ суды, руководствуясь принципом равенства налогообложения (пункт 1 статьи 3 НК РФ), должны исходить из того, что положения названного пункта о предельном сроке декларирования налоговых вычетов не могут быть истолкованы как устанавливающие разные правила в отсутствие объективных различий.

В связи с этим право на вычет налога может быть реализовано налогоплательщиком лишь в пределах установленного данной нормой срока вне зависимости от того, образуется ли в результате применения налоговых вычетов положительная или отрицательная разница (то есть как сумма налога к возмещению, так и сумма налога к уплате в бюджет).

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 27.10.2015 N 2428-О, возмещение налога на добавленную стоимость возможно, в том числе, за пределами установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации срока, если реализации права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали обстоятельства, связанные, в частности, с невыполнением налоговым органом возложенных на него обязанностей или с невозможностью получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика.

Разрешение вопроса о правомерности предоставления налогоплательщику права на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость с учетом предусмотренного законодателем срока на его реализацию осуществляется правоприменительными органами исходя из фактических обстоятельств конкретного дела, позволяющих установить соответствующий налоговый период, с которым связано начало течения указанного срока, а также обстоятельств, препятствовавших его соблюдению.

Таким образом, отсутствие в пункте 2 статьи 173 НК РФ положений, определяющих основания для продления (восстановления) срока для реализации права на возмещение НДС, не препятствует защите соответствующего права налогоплательщика, если реализации данного права мешали объективные и уважительные обстоятельства (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 01.10.2008 N 675-О-П, от 03.07.2008 N 630-О-П, от 24.09.2013 N 1275-О).

Оценка конкретных фактических обстоятельств, как позволяющих реализовать право на возмещение НДС за пределами срока, установленного пунктом 2 статьи 173 Кодекса, входит в полномочия суда при рассмотрении спора об отказе в возмещении НДС, при этом разрешение вопроса о правомерности предоставления налогоплательщику права на вычет по НДС с учетом предусмотренного законодателем срока на его реализацию осуществляется исходя из фактических обстоятельств конкретного дела, позволяющих установить соответствующий налоговый период, с которым связано начало течения указанного срока, а также обстоятельств, препятствовавших его соблюдению.

Как установлено судами и следует из материалов дела, общество в подтверждение заявленного в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2019 года налогового вычета в сумме 4 328 945 рублей представило книгу покупок за 3 квартал 2019 года, где включило счета-фактуры на общую сумму 28 378 637 руб., в том числе, НДС 4 328 945 рублей, датированные 2013 и 2014 годами, отраженные на странице 3 оспариваемого решения от 09.09.2020 N 1974.

Согласно сведениям, имеющимся в Едином государственном реестре юридических лиц ООО "Технопарк Тракторозаводский" и ООО "ЧТЗ-Уралтрак", расположены по адресу: г. Челябинск, пр. Ленина, д. 3.

Между ООО "Технопарк "Тракорозаводский" (арендодатель) и ООО "ЧТЗ-Уралтрак" (арендатор) 01.01.2006 заключены договоры аренды имущества N 490-у, N 491-у (договоры действуют по настоящее время) и дополнительные соглашения от 10.01.2012 N 71/1 к договору N 490-у и от 10.01.2012 N 71/1 к договору N 491-у, условия договоров и дополнительных соглашений являются аналогичными.

Налогоплательщиком в инспекцию в подтверждение налоговых вычетов по НДС также представлены список объектов недвижимого имущества от 26.08.2019, отчет о выполнении работ по реконструкции, счета-фактуры, датированные 2013-2014 годами, справки о стоимости выполненных работ, акты о приеме выполненных работ, карточки счетов 08, 62, дополнительное соглашение от 01.12.2014, к списку объектов арендуемого имущества требующих проведение работ по реконструкции от 01.03.2013.

По требованию инспекции от 11.12.2019 N 9215 обществом в налоговый орган представлен пакет документов, в том числе: выписки из книги продаж за период с 01.10.2013 по 31.12.2014 по контрагенту ООО "Технопарк "Тракторозаводский", реестр основных средств по состоянию на 30.09.2019, - расшифровка сальдо счета 08 за 3 квартал 2019 года, оборотно-сальдовая ведомость 767100 по контрагентам ООО "Галактика", ООО "СтройСервис", ООО "УралСтройЭнерго", акты сверки расчетов с ООО "Технопарк "Тракторозаводский" за период 2014-2019 годы.

Из представленных документов следует, что ООО "ЧТЗ-Уралтрак" (арендатор) производило текущие и капитальные ремонты арендованного имущества, а также проводило модернизацию и реконструкцию имущества с письменного согласия ООО "Технопарк "Тракторозаводский" (арендодатель).

ООО "ЧТЗ-Уралтрак" (арендатор) по окончании выполнения работ по модернизации и реконструкции объектов арендуемого имущества, определенных в списке, путем привлечения исполнителей (подрядчиков) на основании заключенных договоров, предоставляет арендодателю письменный отчет об исполнении поручения, после согласования которого арендатор перепредъявляет арендодателю затраты на проведение работ по модернизации и реконструкции имущества, переданного в аренду, выплачивает арендатору вознаграждение (1% от общей стоимости выполненных работ согласно отчету) (дополнительные соглашения от 10.01.2012 N 71/1 к договору N 490-у и от 10.01.2012 N 71/1 к договору N 491-у).

Работы по ремонту, реконструкции и модернизации оборудования, принадлежащего ООО "Технопарк "Тракторозаводский", были частично выполнены по договорам подряда от 16.09.2013 N 13-427у ООО "Галактика", от 11.12.2013 N 14-99у ООО "СтройСервис", от 01.10.2013 N 14-34у ООО "УралСтройЭнерго", заключенным с ООО "ЧТЗ-Уралтрак".

Между ООО "Технопарк "Тракорозаводский" и ООО "ЧТЗ-Уралтрак" 26.08.2019 согласованы списки объектов недвижимого имущества, требующих проведения реконструкции:

- по договору аренды от 01.01.2006 N 491-у в список включены те же объекты, которые были ранее включены в список от 01.03.2013: замена применения катионита "сульфоуголь" на участке химводоочистки ЧТС на катионит CYBBER KX 100 на 9-ти фильтрах (согласно актов выполненных работ замена катионита выполнена на 5-ти фильтрах);

- по договору аренды от 01.01.2006 N 490-у в список включен пункт 2 из списка от 01.03.2013.

Списки объектов имущества, требующего работ по реконструкции, 26.08.2019 дополнительно уточнены, в связи с чем 30.08.2019 ООО "ЧТЗ-Уралтрак" в адрес ООО "Технопарк "Тракторозаводский" предъявило фактические затраты по реконструкции ряда объектов имущества, выполненные субподрядчиками ООО "Строительная компания "Галактика", ООО "Уралстройэнерго", ООО "Стройсервис", а именно: представило два отчета о выполнении работ по реконструкции ООО "ЧТЗ-Уралтрак" в соответствии с дополнительными соглашениями от 10.01.2012 N 71/1 к договорам аренды имущества от 01.01.2006 N 490-у, N 491-у от 30.08.2019 на сумму:

- 10 172 376,02 руб., в том числе, НДС 1 551 718,38 руб.;

- 18 206 261,01 руб., в том числе, НДС 2 777 226,26 руб., по счетам-фактурам, выставленным ООО "Строительная компания "Галактика", ООО "Уралстройэнерго", ООО "Стройсервис" в адрес ООО "ЧТЗ-Уралтрак", датированным 2013-2014 годами.

ООО "ЧТЗ-Уралтрак" одновременно с актами о приемке выполненных работ формы КС-2 и справками о стоимости выполненных работ формы КС-3, датированными 2013-2014 годами, 30.08.2019 предъявило ООО "Технопарк "Тракторозаводский" счета-фактуры подрядчиков ООО "Галактика", ООО "СтройСервис", ООО "УралСтройЭнерго", также датированные 2013-2014 годами.

Предъявленные арендатором 13.09.2019 работы по реконструкции объектов арендованного имущества были оприходованы ООО "Технопарк "Тракторозаводский" в бухгалтерском учете на счетах 08.03, 08.04.2, 03.03 и приняты к налоговому вычету по НДС в налоговой декларации за 3 квартал 2019 года.

Указанные документы подтверждает факт выполнения работ по договорам подряда от 16.09.2013 N 13-427у ООО "Галактика", от 11.12.2013 N 14-99у ООО "СтройСервис", от 01.10.2013 N 14-34у ООО "УралСтройЭнерго", заключенным с ООО "ЧТЗ-Уралтрак" в 2013-2014 годах.

Согласно пункту 26 Постановления N 33, если арендатор осуществляет капитальные вложения в арендованное имущество в качестве согласованной сторонами формы арендной платы, суммы налога, предъявленные ему по приобретенным в этой связи товарам (работам, услугам), имущественным правам, принимаются арендатором к вычету в том же порядке, что и суммы налога, предъявляемые арендодателями в составе арендной платы.

В тех случаях, когда капитальные вложения в объект аренды осуществляются арендатором помимо уплаты арендодателю арендной платы, арендатор вправе принять к вычету предъявленные ему суммы налога в общем порядке, поскольку в целях применения статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации он должен рассматриваться в качестве лица, приобретающего товары (работы, услуги) для нужд своей хозяйственной деятельности.

В случае же компенсации арендодателем произведенных капитальных вложений соответствующие неотделимые улучшения в арендованном имуществе должны считаться переданными оплатившему их арендодателю.

При этом принятые ранее арендатором к вычету суммы налога предъявляются им арендодателю применительно к положениям пункта 1 статьи 168 Кодекса.

Позиция налогоплательщика о том, что 3-х летний срок, установленный НК РФ, следует исчислять в данном случае с момента предоставления счетов-фактур в 2019 году, поскольку до 2019 года у него отсутствовали счета-фактуры за 2013-2014 годы, судами не принята.

Как установили суды, работы в 2013-2014 годах не были выполнены в полном объеме, в 2015-2019 годах завершены также не были, объем, по представленным в сентябре 2019 году актам и счетам-фактурам отражает объем 2013-2014 годов.

Обстоятельства, связанные с наличием мотивированного отказа арендодателя от приемки работ в 2013-2014 годах, документально налогоплательщиком не подтверждены.

На факт отказа приемки работ до 2019 года со стороны ООО "Технопарк Тракторозаводский" указали свидетели (Худякова М.В. - главный специалист в финансово-экономическом управлении, исполняла обязанности заместителя генерального директора общества; Сергеев И.С. - начальник управления по строительству).

Вместе с тем, налоговым органом установлен факт взаимозависимости ООО "Технопарк Тракторозаводский" и ООО "ЧТЗ-Уралтрак" по смыслу статьи 105.1 НК РФ: находятся по одному адресу, в один период должность генерального директора занимали одни и те же лица, учредители обществ совпадают, в один период должность главного бухгалтера занимало одно и тоже лицо А.Е. Афанасьев, налоговая отчетность сдается с одного и того же IP-адреса

С учетом изложенного суд округа находит верным заключение судов о том, что в силу взаимозависимости указанных лиц, наличия между ними арендных правоотношений и проведением арендатором улучшений арендованного имущества в рамках договоров аренды, ООО "Технопарк Тракторозаводский" не могло не знать о проведении в 2013-2014 ООО "ЧТЗ-Уралтрак" хозяйственных операций по ремонту, реконструкции и модернизации имущества, принадлежащего налогоплательщику, а также о наличии необходимых первичных документов в подтверждение совершенных хозяйственных операций, в связи с чем не установлено препятствий для своевременного принятия налогоплательщиком к учету работ с целью дальнейшего реализации права на применение налоговых вычетов по НДС.

Как верно отмечено судами, сам по себе факт несвоевременного совершения налогоплательщиком действий по принятию к учету выполненных работ не может расцениваться как обстоятельство невозможности заявления им права на применение налоговых вычетов по НДС, поскольку принятие таких работ к учету, равно как и отказ в их принятии находились в зоне контроля налогоплательщика.

Суды также приняли во внимание, что в течение трех лет с момента выполнения работ по ремонту, реконструкции и модернизации имущества, принадлежащего налогоплательщику, какие-либо дополнительные работы в отношении арендованного имущества ООО "ЧТЗ-Уралтрак" (арендатор) не проводились, доказательства принятия мер воздействию на ООО "ЧТЗ-Уралтрак" для продолжения работ не представлено, следовательно, налогоплательщик не мог полагаться на изменение приемо-сдаточных документов (их объема) в сторону увеличения стоимости работ и, соответственно, возможное изменение сумм НДС, предъявляемых к вычету.

Убедительных доказательств, подтверждающих наличие объективных препятствий в реализации права заявления спорных налоговых вычетов по НДС в срок, обществом не представлено. Предусмотренное пунктом 2 статьи 173 НК РФ условие применения налоговых вычетов налогоплательщиком не соблюдено, налоговая декларация по НДС подана по истечении трехлетнего срока.

При установленных судами обстоятельствах отсутствовали основания для удовлетворения заявления налогоплательщика о признании недействительным решения инспекции от 09.09.2020 N 1974.

Оснований для иных суждений суд округа не усматривает.

Доводы заявителя, изложенные в кассационной жалобе, не свидетельствуют о нарушении судами норм права и по существу сводятся к несогласию заявителя с оценкой судами обстоятельств дела.

Нарушений норм материального или процессуального права, являющихся в силу статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены судебных актов, судом округа не установлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 05.07.2021 по делу N А76-53446/2020 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.09.2021 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Технопарк "Тракторозаводский"- без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

Е.А. Кравцова Н.Н. Суханова