Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 16 марта 2022 г. N Ф09-10627/21 по делу N А76-13591/2021

Екатеринбург

16 марта 2022 г.

Дело N А76-13591/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 10 марта 2022 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 16 марта 2022 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л.,

судей Кравцовой Е.А., Сухановой Н.Н.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Акулова Дмитрия Николаевича (далее - заявитель, ИП Акулов Д.Н., предприниматель, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Челябинской области от 13.08.2021 по делу N А76-13591/2021 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.10.2021 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

Федеральной налоговой службы по Тракторозаводскому району г. Челябинска (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) - Толкачев О.А. (доверенность от 27.12.2021), Кауфман А.В. (доверенность от 27.12.2021).

ИП Акулов Д.Н. обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 09.12.2020 N 6, решения УФНС по Челябинской области (далее - Управление) от 15.04.2021 N 16-07/002759.

Решением суда от 13.08.2021 (судья Костылев И.В.) производство по заявлению о признании недействительным решения Управления от 15.04.2021 N 16-07/002759 прекращено. В удовлетворении требования, заявленного к инспекции, отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.10.2021 (судьи Бояршинова Е.В., Арямов А.А., Киреев П.Н.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налогоплательщик просит указанные судебные акты отменить, ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права. Указывает, что перечисленные контрагентами денежные средства были использованы для приобретения реализуемого в дальнейшем товара. Вывод судов о том, что денежные средства были получены предпринимателем не в связи с предпринимательской деятельностью и не в качестве заемных средств не основан на имеющихся в материалах дела доказательствах. Полагает безосновательным вывод судов о недоказанности налогоплательщиком факта возврата заемных средств займодавцам. Подписание приходных кассовых ордеров (далее - ПКО) не руководителями организацией не считает нарушением, кроме того, ПКО заверены печатями, что подтверждает возврат денежных средств по договорам займа. Находит отклонение ходатайства о назначении почерковедческой экспертизы необоснованным. Суд не выяснил в результате какой деятельности был получен спорный доход. Отмечает, что суды ошибочно не учли отсутствие квалификации Акулова Д.Н. для осуществления строительного контроля. Полагает, что в нарушение принципа равенства суды приняли в качестве доказательства оспариваемый заявителем договор, предоставленный ООО "Уралэксперт" и акты; отказали ИП Акулову Д.Н. в удовлетворении ходатайства о назначении бухгалтерской экспертизы для установления факта необходимости пополнения оборотных средств.

Изменение инспекцией юридической квалификации сделок возможно только на основании решения суда и влечет обращение в суд за взысканием доначисленных налогов.

Указывает, что суд первой инстанции, признавая оспоренное решение инспекции законным, вообще не указал, на каком основании он не применил положения пункта 3 части 2 статьи 45 НК РФ.

Отрицая факт возврата суммы займа, суды не обосновали законность доначисления НДФЛ за 2016, 2017 годы, поскольку обязанность по возврату суммы займа могла быть признана прекращенной только с даты исключения займодавцев из ЕГРЮЛ в связи с их ликвидацией, то есть в 2018, 2019 годах.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка (далее - ВНП) ИП Акулова Д.Н. по НДФЛ за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, по результатам которой составлен акт от 07.02.2020 N 2 и дополнение к акту налоговой проверки от 30.07.2020 N 1.

По результатам рассмотрения материалов ВНП, инспекцией вынесено решение от 09.12.2020 N 6 (с учетом решения от 18.12.2020 об исправлении опечатки) о привлечении ИП Акулова Д.Н. к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявитель привлечен к налоговой ответственности:

- по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ за 2016, 2017 годы в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 678 733 руб. (снижен инспекцией в 2 раза),

- по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговой декларации по НДФЛ за 2017 год в виде штрафа в размере 56 008,50 руб. (снижен инспекцией в 2 раза).

Также Решением от 09.12.2020 N 6 начислены налогоплательщику:

- НДФЛ за 2016, 2017 годы в сумме 6 787 332 руб.,

- пени по НДФЛ в сумме 1 803 145,28 рублей.

Налогоплательщик, не согласившись с вынесенным решением налогового органа, направил апелляционную жалобу в Управление.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 15.04.2021 N 16-07/002759 решение инспекции от 09.12.2020 N 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, утверждено.

Заявитель обратился в арбитражный суд с заявлением, где просил признать недействительными:

- решение инспекции от 09.12.2020 N 6,

- решение Управления от 15.04.2021 N 16-07/002759.

Отказывая в удовлетворении заявленных требования, суды пришли к выводу, что денежные средства в сумме 65 262 806 руб., получены ИП Акуловым Д.Н. от юридических лиц не в связи с осуществлением предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, и не в связи с получением займов, а потому подлежат обложению НДФЛ.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не находит оснований для их отмены.

В силу части 1 статьи 198, статей 200, 201 АПК РФ для признания недействительным ненормативного правового акта, решения органа, осуществляющего публичные полномочия, должностных лиц, необходимо установить наличие двух условий: несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта, решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение указанным ненормативным правовым актом, решением прав и охраняемых законом интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса, система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя в отношении следующих видов предпринимательской деятельности: розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли. Для целей настоящей главы розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется.

В отношении розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети (подп. 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ) ограничение по размеру площади торгового места в целях применения ЕНВД положениями гл. 26.3 НК РФ не предусмотрено.

Уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, за исключением объектов налогообложения налогом на имущество физических лиц, включенных в перечень, определяемый в соответствии с пунктом 7 статьи 378.2 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных абзацем вторым пункта 10 статьи 378.2 настоящего Кодекса).

Объектом налогообложения для применения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика (пункт 1 статьи 346.29 НК РФ).

Величина вмененного дохода рассчитывается как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности (пункт 2 статьи 346.29 НК РФ).

Согласно материалам поверки основанием доначисления сумм НДФЛ послужил вывод инспекции о получении предпринимателем доходов не в связи с осуществлением им деятельности, облагаемой ЕНВД, то есть вне рамок розничной продажи товаров, а являются иным доходом ИП Акулова Д.Н. и подлежит налогообложению НДФЛ в общеустановленном порядке.

ИП Акулов Д.Н. в проверяемом периоде являлся налогоплательщиком ЕНВД по виду деятельности "розничная торговля" и осуществлял розничную торговлю одноразовой посудой, упаковкой, хозяйственными и сопутствующими товарами через сеть розничных точек продажи.

На расчетный счет ИП Акулова Д.Н. в 2016-2017 годах от 16 организаций поступили денежные средства в размере 65 262 806 рублей с назначением платежа "Оказание услуг по договору", в том числе от следующих организаций:

ООО "Фаворит" ИНН 7451394618 в сумме 4 340 900 руб.,

ООО "УралТехСнаб" ИНН 7448192026 в сумме 8 855 530 руб.,

ООО "Легион Плюс" ИНН 7447261855 в сумме 6 117 500 руб.,

ООО "Строймонтаж" ИНН 7451397619 в сумме 9 175 600 руб.,

ООО ТД "Альфа" ИНН 7460025960 в сумме 6 292 900 руб.,

ООО "Стройдвор" ИНН 7451412391 в сумме 9 148 650 руб.,

ООО "Миракс-Сервис" ИНН 0229951133 в сумме 5 718 800 руб.,

ООО ТД "Азия" ИНН 7460025617 в сумме 2 836 000 руб.,

ООО "Вега" ИНН 7451402322 в сумме 1 684 400 руб.,

ООО "Оптфрост" ИНН 7447261661 в сумме 595 000 руб.,

ООО "Уралэксперт" ИНН 7449123314 в сумме 977 100 руб.,

ООО "Агровек" ИНН 7447262136 в сумме 1 834 600 руб.,

ООО "Вектор Плюс" ИНН 7452131925 в сумме 5 994 800 руб.,

ООО "ЭлектроМонтажСервис" ИНН 7449132358 в сумме 500 000 руб.,

ООО "ТехноТорг" ИНН 5604032332 в сумме 916 026 руб.,

ООО "ЧелябНерудСтрой" ИНН 7453302531 в сумме 275 000 рублей.

Доход в сумме 65 262 806 рублей в налоговых декларациях по НДФЛ за 2016, 2017 годы налогоплательщиком не отражен, налог не исчислен.

В соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ налоговая база по налогу на доходы физических лиц определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ.

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ (пункт 1 статьи 210 НК РФ).

Таким образом, возникновение обязанности по уплате налога на доходы физических лиц зависит от фактического получения дохода.

Денежные средства, полученные по договору займа (в том числе беспроцентного) на условиях возврата, не являются полученными безвозмездно и не включаются в налоговую базу при исчислении налогоплательщиком НДФЛ.

При проведении налоговой проверки, заявитель настаивал на получении денежных средств в рамках договоров займа.

Как следует из пояснений предпринимателя (протокол допроса от 28.06.2019) в проверяемом периоде (2016-2018 годы) он осуществлял розничную торговлю одноразовой посудой и упаковкой, хозтоварами и сопутствующими товарами через 8 розничных точек, имеет в штате 8 продавцов. Основных покупателей товара в проверяемый период у ИП Акулова Д.Н. не было, так как он осуществляет мелкие розничные продажи. ИП Акулов Д.Н. ежедневно самостоятельно забирал денежные средства на розничных точках и примерно раз в неделю денежные средства сдавал в банк на расчетный счет.

В ходе выездной налоговой проверки предпринимателем не были представлены договоры оказания услуг или иные первичные документы, подтверждающие оказание налогоплательщиком услуг в адрес спорных контрагентов.

В подтверждение взаимоотношений со спорными контрагентами ИП Акулов Д.Н. 08.07.2019 представил инспекции договоры займов. При этом пояснил (письмо от 16.09.2019, протокол допроса от 27.09.2019), что ему известны спорные организации. Директоров данных организаций ИП Акулов Д.Н. не знает. Услуг для данных организаций он в проверяемый период не оказывал. Указанные организации предоставляли ему займы, которые оформлялись договорами займа. Заем ИП Акулову Д.Н. предоставлялся под 15% годовых для пополнения оборотных средств. Денежные средства поступали от организаций на расчетный счет предпринимателя. Займы возвращены по окончании действия договоров наличными денежными средствами через представителя вышеуказанных организаций Алексея, в установленном Алексеем месте встречи. При возврате ИП Акуловым Д.Н. заемных денежных средств, а также процентов по этим займам, документы не оформлялись, все было по устной договоренности. По договоренности акты сверки расчетов с заимодавцами по всем договорам находятся у заимодавцев за все периоды и должны предъявляться по первому требованию, письменно на адрес, указанный в договоре.

В противоречие ранее данным пояснениям (в частности об отсутствии документального оформления возврата займов), 11.11.2019 налогоплательщик в подтверждение возврата сумм займов и процентов за пользование займами представлены квитанции к приходным кассовым ордерам, выданные спорными контрагентами. А в последующем 25.11.2019 ИП Акуловым Д.Н. дополнительно представлены акты сверки взаиморасчетов по договорам займов.

При этом налоговый орган установил, что 15 из 16 спорных контрагентов на момент представления ИП Акуловым Д.Н. договоров займа прекратили деятельность и исключены из ЕГРЮЛ (за исключением ООО "Уралэксперт", действующего по настоящее время).

По результатам истребования у ООО "Уралэксперт" документов (информации) в порядке статьи 93.1 НК РФ по взаимоотношениям с предпринимателем, обозначенным контрагентом в налоговый орган представлены:

- договор от 18.08.2016 N КА35/13-2016 на оказание услуг по строительному контролю, согласно которому ИП Акулов Д.Н. обязан оказать услуги по строительному контролю за выполнением строительно-монтажных работ в рамках проведения капитального ремонта объекта,

- акты выполненных работ от 31.10.2016, 30.11.2016, 30.12.2016,

- платежное поручение от 23.12.2016 N 138.

В свою очередь ИП Акуловым Д.Н. в качестве основания получения денежных средств от ООО "Уралэксперт" в сумме 977 100 руб. представлен договор займа от 03.12.2016 N КА35/13-2016 (не подписанный со стороны ООО "Уралэксперт"), акт сверки расчетов и квитанция к приходному кассовому ордеру.

Таким образом, ООО "Уралэксперт" по взаимоотношениям с заявителем представлен иной пакет документов: договор от 18.08.2016 N КА35/13-2016 на оказание услуг по строительному контролю и акты выполненных работ. Директор ООО "Уралэксперт" Пятин С.М. (протокол допроса от 05.08.2019) пояснил, что ООО "Уралэксперт" выполняет строительный контроль. ИП Акулов Д.Н. свидетелю знаком, вел строительный контроль, получил оплату в районе миллиона рублей.

При указанных обстоятельствах, представленный ИП Акуловым Д.Н. договор займа от 03.12.2016 N КА35/13-2016 квалифицирован инспекцией как формально составленный, с чем согласились суды.

Отклоняя довод касательно ходатайства о назначении почерковедческой экспертизы, апелляционная коллегия исходила из того, что опровергая факт наличия взаимоотношений по договору строительного контроля с ООО "Уралэксперт" и настаивая на взаимоотношениях в рамках договора займа, предприниматель не учел, что помимо договора от 18.08.2016 N КА35/13-2016, доводы инспекции подтверждены также допросом руководителя ООО "Уралэксперт" Пятиным С.М., актами выполненных работ, в то время как ИП Акуловым Д.Н. представлен только договор займа 03.12.2016 N КА35/13-2016, не подписанный со стороны ООО "Уралэксперт", в связи с чем представленная налоговым органом совокупность доказательств подтверждает выводы инспекции, а проведение экспертизы не требовалось.

Оценив иные договоры займов и квитанции к приходным кассовым ордерам, суды установили, что они также составлены формально, вследствие чего не являются надлежащим доказательством реальности получения ИП Акуловым Д.Н. займов и их возврата спорным контрагентами.

При постановке данного вывода принято во внимание, что договоры займов аналогичны друг другу по форме и содержанию, в том числе содержат одинаковые условия, одинаковый шрифт, одинаковый срок действия (до 31.12.2017) и процентную ставку (15% годовых), также все договоры займов содержат условие о том, что заемные средства перечисляются займодавцем на расчетный счет ИП Акулова Д.Н. с назначением платежа "оказание услуг по договору"; из представленных договоров займов только 5 договоров подписаны обеими сторонами (ООО "ЭлектроМонтажСервис", ООО "ТехноТорг", ООО "Стройдвор", ООО "ЧелябНерудСтрой", ООО "Фаворит"), при этом 11 договоров не подписаны со стороны займодавцев, содержат только подписи ИП Акулова Д.Н.

Суждение предпринимателя о том, что отсутствие в отдельных договорах займа подписей руководителей не имеет значения, в силу чего правоотношения по договору займа следует считать подтвержденными, основано на неверном понимании норм Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) о сделках, в частности, о договоре займа.

В силу положений пункта 1 статьи 807 ГК РФ и пункта 1 статьи 808 ГК РФ, в данном случае требовалось соблюдение письменной формы сделки.

Сделка в письменной форме должна быть совершена путем составления документа, выражающего ее содержание и подписанного лицом или лицами, совершающими сделку, либо должным образом уполномоченными ими лицами (пункт 1 статьи 160 ГК РФ).

Исходя из положений статей 160, 434 ГК РФ скрепление договора печатью не является обязательным условием соблюдения формы сделки. Отсутствие или подделка печати на письменном договоре не влияют на его действительность. При этом при доказанности факта подделки подписей наличие оттисков печатей на спорных документах не свидетельствует о действительности отношений сторон, установленных в таких документах. Аналогичные выводы относительно применения указанных норм законодательства отражены в определении Верховного Суда РФ от 03.08.2018 N 303-ЭС18-10423 по делу N А04-7054/2016.

Таким образом, в качестве обязательного реквизита договора следует рассматривать подпись уполномоченного лица, а не печать юридического лица. В связи с чем условия, приведенные в представленных договорах, в том числе о назначении платежа, нельзя признать согласованным и подлежащим применению.

В подтверждение договора займа и его условий может быть представлена расписка заемщика или иной документ, удостоверяющие передачу ему займодавцем определенной денежной суммы или определенного количества вещей (пункт 2 статьи 808 ГК РФ).

Как верно отмечено апелляционным судом, названное также подтверждается правовой позицией, изложенной в пункте 10 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2015), утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 25.11.2015, согласно которому в соответствии с частью 2 статьи 71 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации, частью 8 статьи 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при непредставлении истцом письменного договора займа или его надлежащим образом заверенной копии вне зависимости от причин этого (в случаях утраты, признания судом недопустимым доказательством, исключения из числа доказательств и т.д.) истец лишается возможности ссылаться в подтверждение договора займа и его условий на свидетельские показания, однако вправе приводить письменные и другие доказательства, в частности расписку заемщика или иные документы. К таким доказательствам может относиться, в частности, платежное поручение, подтверждающее факт передачи одной стороной определенной денежной суммы другой стороне.

Согласно правовой позиции, сформулированной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.04.2014 N 19666/13, перечисление истцом на расчетный счет ответчика денежных средств с указанием в платежном поручении их назначения ("по договору займа") и принятие их последним подтверждают заключенность договора займа.

Между тем, как установлено судами, в представленных платежных поручениях отсутствовали указание на перечисление денежных средств в рамках договоров займа.

С учетом изложенного суду округа представляется верным вывод судов о том, что инспекция правомерно отнеслась критически к представленным налогоплательщиком договорам займа и платежным поручениям, в связи с чем сочла неподтвержденными правоотношения в рамках займа.

Судами критически оценены представленные предпринимателем квитанции к приходным кассовым ордерам, якобы выданные 16 различными организациями и в разные периоды времени, но аналогичные по форме и содержанию, в частности содержат одну и ту же опечатку ("возврат денежных средств с процентами по длговору займа").

Кроме того, апелляционная коллегия отметила, что в соответствии с пунктом 2 статьи 861 ГК РФ расчеты между юридическими лицами, а также расчеты с участием граждан, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, производятся в безналичном порядке. Расчеты между этими лицами могут производиться также наличными деньгами с учетом ограничений, установленных законом и принимаемыми в соответствии с ним банковскими правилами.

В соответствии с пунктом 6 Указания Банка России от 07.10.2013 N 3079-У "Об осуществлении наличных расчетов" наличные расчеты в валюте Российской Федерации и иностранной валюте между участниками наличных расчетов в рамках одного договора, заключенного между указанными лицами, могут производиться в размере, не превышающем 100 тысяч рублей либо сумму в иностранной валюте, эквивалентную 100 тысячам рублей по официальному курсу Банка России на дату проведения наличных расчетов.

Судами установлено, что предпринимателем, как следует из его позиции, денежные средства уплачены в кассу юридических лиц в размерах многократно превышающих установленные пределы.

Согласно пункту 4 Указания от 07.10.2013 N 3073-У наличные расчеты в валюте Российской Федерации между участниками наличных расчетов (с соблюдением предельного размера наличных расчетов, установленного пунктом 6 Указания от 07.10.2013 N 3073-У), между участниками наличных расчетов и физическими лицами по операциям с ценными бумагами, по договорам аренды недвижимого имущества, по выдаче (возврату) займов (процентов по займам), по деятельности по организации и проведению азартных игр осуществляются за счет наличных денег, поступивших в кассу участника наличных расчетов с его банковского счета.

Наличные денежные средства, поступившие в кассу организации, кроме тех, которые могут быть израсходованы на перечисленные в пункте 2 Указаний от 07.10.2013 N 3073-У цели, должны быть зачислены на расчетный счет организации в банке.

Таким образом, из представленных налогоплательщиком квитанций к ПКО следует, что указанные юридические лица принимали в кассу, а предприниматель вносил в кассу в нарушение указаний Банка России наличные денежные средства от ИП Акулова Д.Н. как возврат ранее перечисленных сумм.

Поступлений на банковский счет займодавцев денежных средств от ИП Акулова Д.Н. не установлено, следовательно, в данном случае реальность получения юридическими лицами от предпринимателя денежных средств также не подтверждена.

Судами также принято во внимание, что документы, формально составленные одним и тем же займодавцем и подписанные одним и тем же лицом (договор займа, акт сверки, квитанция к приходному кассовому ордеру) имеют визуально различающиеся подписи.

По результатам проведенной почерковедческой экспертизы (заключение от 23.07.2020 N 20/1-15), в ходе которой исследованы изображения Счастливой Л.А. (директор ООО "Фаворит"), Садомского С.А. (директор ООО "ТехноТорг"), Воробьева Е.Е. (директор ООО "ЧелябНерудСтрой"), Черных И.В. (директор ООО "УралТехСнаб"), Курбатовой А.А. (директор ООО "Легион Плюс"), Семеновой Е.Г. (директор ООО ТД "Азия"), Ростовой И.В. (директор ООО "Вега"), Асмановой Л.Р. (директор ООО "Вектор Плюс") в договорах займов и квитанциях к приходным кассовым ордерам, установлено, что обозначенные документы подписаны от имени вышеуказанных займодавцев не их руководителями, а другими лицами.

При этом довод кассатора об отсутствии законодательно закрепленной обязанности подписания приходных кассовых ордеров руководителями организаций, следует признать несостоятельным, поскольку сведения об иных лицах (участниках, сотрудниках организаций) отсутствуют, численность контрагентов составляла 0.1 человек, в регистрационных делах указан только руководитель, справки 2-НДФЛ не представлены, перечисления по расчетным счетам контрагентов в адрес физических лиц в качестве заработной платы отсутствовали.

Таким образом, представленные ИП Акуловым Д.Н. квитанции к приходным кассовым ордерам не могут являться доказательством возврата им денежных средств, поскольку подписаны неустановленными лицами от имени вышеперечисленных организаций.

Кроме того, инспекцией установлено, что учредитель и директор ООО ТД "Альфа" Выдрин В.В., якобы заключивший и подписавший договор займа от 13.04.2016 N КА13/04-2016, умер 31.03.2016, в связи с чем представленный ИП Акуловым Д.Н. указанный договор займа является фиктивным.

Судами также принято во внимание, что спорные контрагенты обладают признаками номинальных структур, а именно:

- организации не предоставляли налоговую и бухгалтерскую отчетность, либо представляли с минимальными суммами налогов к уплате в бюджет, не находились по юридическому адресу, отсутствуют сведения о трудовых ресурсах, основных средствах;

- установлена неоднородность назначения платежей, поступивших на расчетные счета и перечисленных с расчетных счетов указанных контрагентов, расчетные счета использовались для транзита денежных средств, отсутствовали платежи на ведение общехозяйственной деятельности;

- все спорные контрагенты, за исключением ООО "Уралэксперт", исключены из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа в связи с недостоверностью сведений об адресе и (или) руководителе юридического лица;

- совпадают IP-адреса при использовании удаленного доступа к системе Банк-клиент у организаций ООО "УралТехСнаб" ООО "Стройдвор", ООО "Легион Плюс", ООО "Агровек", ООО ТД "Альфа", ООО "Вектор Плюс";

- 13 руководителей спорных организаций отрицают свое участие в деятельности организаций, утверждают, что являются "номинальными" руководителями, такие показания представлены Счастливой Л.А. (директор ООО "Фаворит", протокол допроса от 03.07.2019), Черных И.В. (директор ООО "УралТехСнаб", протокол допроса от 03.10.2019), Курбатовой А.А. (директор ООО "Легион Плюс", протокол допроса от 18.11.2019), Кокориным Н.А. (директор ООО "Строймонтаж", протокол допроса от 23.10.2019), Челокьян К.А. (директор ООО "Строй Двор", протокол допроса от 01.07.2019), Гареевой А.В. (директор ООО "Миракс-Сервис", протокол допроса от 20.01.2017), Семеновой Е.Г. (директор ООО ТД "Азия", протокол допроса от 11.10.2019), Ростовой И.В. (директор ООО "Вега", протокол допроса от 11.10.2019), Колодниковой Т.А. (директор ООО "Оптфрост", протокол допроса от 04.07.2019), Блиновой И.В. (директор ООО "Агровек", протокол допроса от 13.08.2019), Асмановой Л.Р. (директор ООО "Вектор Плюс", протокол допроса от 09.07.2019), Щемелиным А.А. (директор ООО "ЭлектроМонтажСервис", протокол допроса от 27.08.2019), Воробьевым Е.Е. (директор ООО "ЧелябНерудСтрой", протокол допроса от 21.11.2019);

- Садомский С.А. (директор ООО "ТехноТорг", протокол допроса от 15.11.2019) подтвердил, что являлся директором ООО "ТехноТорг", но сообщил, что деятельность организации с 2017 года фактически не велась, свидетель затруднился ответить имелись ли у организации взаимоотношения с ИП Акуловым Д.Н.;

Кроме того, установлено, что Пятин С.М. (директор ООО "Уралэксперт", протокол допроса от 05.08.2019) пояснил, что ООО "Уралэксперт" выполняет строительный контроль, ИП Акулов Д.Н. свидетелю знаком, вел строительный контроль, а Выдрин В.В. (директор ООО ТД "Альфа") умер 31.03.2016, до даты заключения спорного договора займа.

Таким образом, установленные по делу обстоятельства, свидетельствуют о формальности заключенных сделок между предпринимателем и ООО "Фаворит", ООО "УралТехСнаб", ООО "Легион Плюс", ООО "Строймонтаж", ООО ТД "Альфа", ООО "Стройдвор", ООО "Миракс-Сервис", ООО ТД "Азия", ООО "Вега", ООО "Оптфрост", ООО "Уралэксперт", ООО "Агровек", ООО "Вектор Плюс", ООО "ЭлектроМонтажСервис", ООО "ТехноТорг", ООО "ЧелябНерудСтрой", а также документов о возврате денежных средств ИП Акуловым Д.Н. перечисленным организациям.

С учетом изложенного, суды пришли к выводу, что данные денежные средства получены ИП Акуловым Д.Н. не в связи с осуществлением предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД и не в связи с получением займов, а, следовательно, подлежат обложению по общим правилам НДФЛ.

Рассмотрев доводы предпринимателя о недоказанности налоговым органом того, что доход возник в результате деятельности, не связанной с деятельностью, облагаемой ЕНВД, а также отсутствии со стороны налогового органа квалификации правоотношений, по результатам которых получены денежные средства, суд апелляционной инстанции обоснованно исходил из следующего.

Так, из положений НК РФ о порядке и условиях применения ЕНВД следует, что применения данного специального режима налогообложения и освобождения лица от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц, налога на имущество, единого социального налога и налога на добавленную стоимость является осуществление им предпринимательской деятельности определенного вида.

ИП Акуловым Д.Н. вид деятельности определен как розничная торговля, следовательно, именно при осуществлении указанного вида деятельности предпринимателем является плательщиком ЕНВД.

В силу абзаца 12 статьи 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

В соответствии со статьей 492 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Следовательно, поступления от юридических лиц денежных средств никак не могут быть признаны доходами от осуществления деятельности по розничной торговле, в связи с чем верно квалифицированы как получение дохода от иной деятельности, не облагаемой в рамках ЕНВД.

С учетом положений части 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", руководствуясь правовой позицией, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), суды пришли к обоснованному выводу, что спорные денежные средства получены не по договорам займа, а являются иным доходом предпринимателя и подлежат обложению НДФЛ.

Отклоняя довод о том, что изменение инспекцией юридической квалификации сделок возможно только на основании решения суда и влечет обращение в суд за взысканием доначисленных налогов, апелляционная коллегия, опираясь на положения статьи 45 НК РФ, статьи 170 Гражданского кодекса Российской Федерации, учитывая правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в определении от 16.12.2000 N 282-О, в пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", отметила, что, несмотря на анализ представленных ООО "Уралэксперт" документов, налоговый орган не пришел к выводу об иной квалификации сделок, а установил, что между спорными контрагентами и налогоплательщиком правоотношения в рамках договора займа отсутствовали, денежные средства получены не в связи с осуществлением деятельности в рамках ЕНВД, и являются доходом предпринимателя.

Относительно довода о необходимости определения налоговых обязательств расчетным путем суд апелляционной инстанции отметил, что в рассматриваемом случае налогоплательщиком не раскрыты реальные операции, в рамках которых получен доход от заявленных контрагентов, что исключает возможность применения сведений об аналогичных налогоплательщиках и аналогичных операциях, в связи с чем налоговым органом обоснованно применен профессиональный налогового вычет в размере 20% общей суммы доходов.

Судами рассмотрен и отклонен довод предпринимателя о документально подтвержденной необходимости в пополнении оборотных средств.

Так, в соответствии с представленными сводными таблицами доход заявителя от предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, в 2016; году составил 82 220 324 руб., в 2017 - 72 177 440 руб., в 2018 - 78 416 026 руб.; расходы заявителя по предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, в 2016 году составили 70 473 946 руб., в 2017 - 65 253 896 руб., в 2018 - 68 027 967 руб.

Таким образом, из представленной непосредственно заявителем информации следует, что доход заявителя в 2016-2018 гг. от деятельности по ЕНВД значительно превышал произведенные в рамках данной деятельности расходы.

Довод налогоплательщика о необоснованном отказе суда первой инстанции в назначении бухгалтерской экспертизы для определения действительной необходимости налогоплательщика в получении заемных средств для пополнения оборотных средств, не принят судом апелляционной инстанции, поскольку материалы дела свидетельствуют о том, что сделки по договорам займа носили мнимый характер, реальные правоотношения по заявленным сделкам отсутствовали.

Таким образом, основания для признания недействительным решения налогового органа от 09.12.2020 N 6 не установлены, оснований для иных суждений суд округа не усматривает.

Факты, которые не были учтены судами при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебных актов по существу, влияли на их обоснованность и законность, либо опровергали выводы судов, доводы жалобы не содержат, в связи с чем признаются судом округа несостоятельными.

Все доводы и обстоятельства, приведенные заявителем в кассационной жалобе, полностью дублируют доводы апелляционной жалобы и являлись предметом детальной проверки судов, получили исчерпывающую правовую оценку, ее обоснованности не опровергают и не свидетельствуют о нарушении ими норм права при принятии обжалуемых судебных актов, касаются фактических обстоятельств, доказательственной базы по спору и вопросов их оценки, что выходит за пределы компетенции и полномочий суда кассационной инстанции, установленных статьями 286 - 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. При этом само по себе несогласие заявителя с выводами судов, основанными на оценке фактических обстоятельств и имеющихся в деле доказательств, не свидетельствует о наличии в принятых по спору судебных актах существенных нарушений норм материального и (или) процессуального права, повлиявших на исход судебного разбирательства, или допущенной судебной ошибке.

Материалы дела исследованы судами полно, всесторонне и объективно, представленным сторонами доказательствам дана надлежащая правовая оценка, изложенные в принятых судебных актах выводы соответствуют фактическим обстоятельствам дела и нормам права. Оснований для отмены обжалованных судебных актов по приведенным в кассационной жалобе доводам не имеется.

Нарушений и неправильного применения норм материального и процессуального права, являющихся основаниями для отмены обжалуемых судебных актов (ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судом кассационной инстанции не установлено.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 13.08.2021 по делу N А76-13591/2021 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.10.2021 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Акулова Дмитрия Николаевича - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

Е.А. Кравцова Н.Н. Суханова