Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 27 февраля 2023 г. N Ф09-10203/22 по делу N А50-10906/2022

Екатеринбург

27 февраля 2023 г.

Дело N А50-10906/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 21 февраля 2023 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 февраля 2023 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л.,

судей Жаворонкова Д. В., Сухановой Н. Н.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Тихомировой А.А. рассмотрел в судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ПромТехСервис" (далее - общество, налогоплательщик, заявитель) на решение Арбитражного суда Пермского края от 16.08.2022 по делу N А50-10906/2022 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.11.2022 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества - директор Шестаков К.А. (паспорт РФ), Мезенцева А.В. (доверенность от 09.01.2023, диплом);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Пермскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) - Махнач (доверенность от 21.02.2022).

Общество обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением инспекции о признании незаконными действий по отказу в применении упрощенной системы налогообложения (с учетом принятых судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) уточнений предъявленных требований).

Решением суда от 16.08.2022 (судья Носкова В.Ю.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.11.2022 (судьи Гулякова Г.Н., Голубцов В.Г., Муравьева Е.Ю.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налогоплательщик, со ссылкой на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, просит указанные судебные акты отменить и направить дело на новое рассмотрение.

Заявитель жалобы утверждает, что представил налоговому органу уведомление о постановке на учет по упрощенной системе налогообложения (далее - УСН) по форме 26.21 в установленные законом сроки, передав его во время опроса руководителя общества Шестакова К.А., проведенного инспектором Князевой М.Н. накануне постановки общества на учет, а также устно уведомил инспектора о намерении применять УСН с занесением данной информации в протокол опроса. Между тем данные обстоятельства, как указывает заявитель, ошибочно не были приняты судами во внимание и не нашли должной правовой оценки в обжалуемых судебных актах.

Общество также считает непоследовательными действия инспекции, которая принудительно перевела его на общую систему налогообложения, несмотря на то, что ранее приняла без замечаний представленные заявителем налоговые декларации по УСН, тем самым признав правомерность применения указанного специального налогового режима. В своих доводах относительно незаконности поведения инспекции, общество опирается на правовые позиции Верховного Суда Российской Федерации, отраженные в определении от 02.07.2019 N 310-ЭС19-1705 и пункте 1 Обзора судебной практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства (утв. Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018), из содержания которых прямо следует, что в случаях, когда вновь созданный хозяйствующий субъект выразил свое волеизъявление применять УСН, фактически применяя этот специальный налоговый режим, налоговый орган лишается права ссылаться на несвоевременность уведомления и изменять статус налогоплательщика, если ранее действия налогоплательщика фактически были им одобрены.

Доказывая фактическое применение УСН, общество ссылается на договоры поставки, заключенные со своими контрагентами, счета на оплату, выставленные последним, и иные первичные документы, в которых отсутствовали суммы выделенного НДС, а также налоговые декларации по УСН, направленные в инспекцию и ею принятые.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить жалобу общества без удовлетворения, обжалуемые судебные акты - без изменения, ссылаясь на отсутствие оснований для их отмены.

Как следует из материалов дела и установлено судами, налогоплательщик был зарегистрирован в качестве юридического лица 24.11.2021 и применял упрощенную систему налогообложения (далее - УСН).

Ссылаясь на отсутствие своевременно представленного налогоплательщиком уведомления о применении УСН и, признавая общество находящимся на общей системе налогообложения, 28.02.2022 налоговый орган приостановил операции по счетам заявителя по причине непредставление им декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2021 года, о чем вынес соответствующее решение N 30928.

С целью устранения обстоятельств, послуживших основанием для приостановления операций по счетам, 01.03.2022 налогоплательщик представил в инспекцию налоговую декларацию по НДС за 4 квартал 2021 года, а 14.03.2022 уведомил налоговый орган о применении УСН.

Решением от 10.03.2022 инспекция сняла ограничения по счету заявителя, но в ответ на уведомление заявителя от 14.03.2022 отказала последнему в применении заявленного специального налогового режима по причине несоблюдения положений, предусмотренных подпунктом 19 пункта 3 статьи 346.12, пункта 1 и 2 статьи 346.13 НК РФ о порядке и сроках направления такого уведомления налоговому органу.

Заявитель, не согласившись с действиями инспекции, обратился с жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Пермскому краю (далее - Управление). Решением Управления от 15.04.2022 N 18-18/273 жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.

В этой связи, общество, считая, что действия инспекции по отказу в применении УСН не соответствуют законодательству о налогах и сборах, нарушают его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратилось с настоящим заявлением в арбитражный суд.

Суды отказали в удовлетворении требований налогоплательщика, сославшись на пропуск срока направления налогоплательщиком уведомления о применении УСН, установленного пунктом 2 статьи 346.13 НК РФ, и невозможность применения указанного специального налогового режима до начала следующего года.

Проверив законность и обоснованность деланных судами выводов, суд кассационной инстанции полагает необходимым отметить следующее.

Из принципов приоритета прав и свобод человека и гражданина, недопустимости злоупотребления правами (части 1 и 3 статьи 17 Конституции Российской Федерации) следует, что органам публичной власти, их должностным лицам запрещается обременять физических или юридических лиц обязанностями, отказывать им в предоставлении какого-либо права лишь с целью удовлетворения формальных требований, если соответствующее решение, действие может быть принято, совершено без их соблюдения, за исключением случаев, прямо предусмотренных законом.

В связи с этим судам необходимо проверять, исполнена ли органом или лицом, наделенным публичными полномочиями, при принятии оспариваемого решения, совершении действия (бездействия) обязанность по полной и всесторонней оценке фактических обстоятельств, поддержанию доверия граждан и их объединений к закону и действиям государства, учету требований соразмерности (пропорциональности) (часть 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В частности, проверяя законность решения, действия (бездействия) по основанию, связанному с соблюдением требований пропорциональности (соразмерности) и обусловленным этим нарушением прав, свобод и законных интересов граждан и организаций, судам с учетом всех значимых обстоятельств дела надлежит выяснить, являются ли оспариваемые меры обоснованными, разумными и необходимыми для достижения законной цели, не приводит ли их применение к чрезмерному обременению граждан и организаций.

Пунктом 2 статьи 346.13 НК РФ установлено, что вновь созданная организация и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе уведомить о переходе на упрощенную систему не позднее 30 календарных дней с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе, выданном в соответствии с пунктом 2 статьи 84 Налогового кодекса. В этом случае организация и индивидуальный предприниматель признаются налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, с даты постановки их на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе.

В силу подпункта 19 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, не уведомившие о переходе на упрощенную систему налогообложения в сроки, установленные пунктами 1 и 2 статьи 346.13 Налогового кодекса, не вправе применять этот специальный налоговый режим.

Вместе с тем налоговые органы обязаны своевременно осуществлять налоговый контроль и принимать меры в отношении состоящих на учете налогоплательщиков, в том числе требовать представления налоговой отчетности, приостанавливать операции налогоплательщиков по счетам в банках в случае ее непредставления по установленной форме в отношении тех налогов, которые налогоплательщик обязан уплачивать (пункт 2 статьи 22, подпункты 1 и 5 пункта 1 статьи 31, пункт 2 статьи 32 НК РФ).

Из материалов дела следует, что общество поставлено на учет в качестве налогоплательщика 24.11.2021.

Осуществляя свою предпринимательскую деятельность, общество самостоятельно не исчисляло и не уплачивало налоги по общей системе налогообложения, в том числе не предъявляло налог на добавленную стоимость контрагентам, сдавало налоговые декларации и вело бухгалтерскую отчетность в соответствии с правилами, установленными для УСН, что свидетельствуют о фактическом применении им данного специального налогового режима.

В соответствии с пунктом 1 статьи 7 Федерального закона от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации" (далее - Закон N 209-ФЗ) спорный специальный налоговый режим установлен в целях реализации государственной политики в области развития малого и среднего предпринимательства.

Применение субъектами малого и среднего предпринимательства УСН носит уведомительный, а не разрешительный характер: правовое значение уведомления, направляемого согласно подп. 1 и 2 статьи 346.13 НК РФ организациями и индивидуальными предпринимателями, изъявившими желание перейти на УСН, состоит не в получении согласия налогового органа на применение данного специального налогового режима, а в выражении волеизъявления субъектов предпринимательства на добровольное применение УСН и в обеспечении надлежащего администрирования налога, полноты и своевременности его уплаты.

При этом, как неоднократно отмечалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации, в силу требований статья 1 (часть 1), 2, 17 (часть 1), 18, 19 и 55 (части 2 и 3) Конституции Российской Федерации применение условий реализации прав и свобод должно осуществляться на основе принципа поддержания доверия граждан к закону и действиям государства (в том числе определения от 03.03.2015 N 417-О, от 02.04.2015 N 583-О, Постановление Конституционного суда Российской Федерации от 15.02.2019 N 10-П).

В соответствии с данным принципом налоговый орган, длительное время осуществлявший администрирование субъекта предпринимательства как плательщика налогов по УСН, и обладавший информацией о нарушении порядка начала применения данного специального налогового режима, утрачивает право на принудительный перевод субъекта предпринимательства с УСН на общую систему налогообложения по основанию, предусмотренному подпунктом 19 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ, что прямо следует из содержания пункта 30 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 4 (2019) (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 25.12.2019).

Если налоговые органы обладают сведениями о нарушении налогоплательщиком процедуры начала применения УСН, они обязаны своевременно осуществлять налоговый контроль и принимать меры в отношении состоящих на учете налогоплательщиков, в том числе требовать представления налоговой отчетности, приостанавливать операции налогоплательщиков по счетам в банках в случае ее непредставления по установленной форме в отношении тех налогов, которые налогоплательщик обязан уплачивать (пункт 2 статьи 22, подпункт 1 и 5 пункта 1 статьи 31, пункт 2 статьи 32 НК РФ).

Принудительный перевод субъекта предпринимательства с УСН на общую систему налогообложения по результатам налоговой проверки не может выступать самостоятельной целью налогового контроля, а при возникновении спора, связанного с соблюдением хозяйствующим субъектом процедуры начала применения данного специального налогового режима, во внимание должны приниматься не только действия налогоплательщика, но и поведение налогового органа, связанное с обеспечением реализации прав и законных интересов налогоплательщика, соразмерность и своевременность принимаемых налоговым органом мер.

В случае, когда хозяйствующий субъект выразил свое волеизъявление использовать УСН, фактически применяя этот специальный налоговый режим (сдавал налоговую отчетность, уплачивал авансовые и налоговые платежи), налоговый орган утрачивает право ссылаться на неполучение уведомления (получение уведомления с нарушением срока) и применять положения подпункта 19 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ в качестве основания изменения статуса налогоплательщика, если ранее налоговым органом действия налогоплательщика, по сути, были одобрены.

Указанная позиция нашла свое отражение в пункте 30 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 4 (2019) и в пункте 1 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2018).

В данном деле подходя к разрешению вопроса о правомерности применения налогоплательщиком УСН, суды избрали формальный подход, поскольку ссылались лишь на отсутствие уведомления, поданного налогоплательщиком в инспекцию по установленной законом форме и в установленный законом срок, вместе с тем, не дав должной правовой оценки ни поведению налогоплательщика, фактически применявшего УСН, ни поведению налогового органа, который принимал декларации, поданные обществом по УСН, без возражений, тем самым признавал правомерность применения данного специального налогового режима, а значит, утратил право в последующем ссылаться на положения подпункта 19 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ в обоснование изменения статуса налогоплательщика.

В такой ситуации последующее заявление инспекции об ошибочности действий налогоплательщика и отказ в применении УСН, несмотря на подачу соответствующего уведомления, однозначно являются незаконными, поскольку противоречат не только уведомительному характеру применения указанного специального налогового режима, но и нарушают принцип поддержания доверия граждан к закону и действиям государства.

Ошибочно настаивая исключительно на необходимости оформления и подачи соответствующего уведомления в соответствии с нормами Административного регламента утвержденного Приказом ФНС России от 08.07.2019 N ММВ-7-19/343@, суды необоснованно отклонили доводы налогоплательщика, который утверждал, что в ходе опроса, проведенного налоговым органом 23.11.2021, т.е. накануне постановки на учет, руководитель общества Шестаков К.А., сообщил о намерении применять упрощенную систему налогообложения, отразив данный факт в протоколе опроса, более того настаивал на заполнении уведомления. Тем не менее, суды должным образом не оценили данное обстоятельство, несмотря на то, что оно было подтверждено в судебном заседании инспектором, производившим опрос, а напротив, отдали предпочтение аргументам налогового органа, который указал на представление обществом налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость, как косвенное подтверждение добровольного согласия общества с правомерностью действий инспекции. Вместе с тем, следует признать, что подача заявителем налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость произошла не по собственной инициативе налогоплательщика, а была вызвана активными действиями инспекции, принявшей решение о приостановлении операций по счетам, необходимостью возобновления расчетов и осуществления дальнейшей предпринимательской деятельности.

На основании изложенного, суд кассационной инстанции считает необходимым решение суда и постановление апелляционного суда отменить, а дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Пермского края.

При новом рассмотрении дела Арбитражному суду Пермского края надлежит устранить вышеуказанные нарушения, отойдя от формального подхода к разрешению вопроса, касающегося возникновения у налогоплательщика права на применение специального налогового режима, полно и всестороннее исследовать в совокупности представленные в материалы дела доказательства, дать оценку всем доводам заявителя, при необходимости запросить у налогового органа материалы регистрационного дела и протокол опроса руководителя общества Шестакова К.А. от 23.11.2021 и в результате принять законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьями 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Пермского края от 16.08.2022 по делу N А50-10906/2022 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.11.2022 по тому же делу отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Пермского края.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

Д.В. Жаворонков Н.Н. Суханова