Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 29 августа 2023 г. N Ф09-4964/23 по делу N А76-30603/2022

Екатеринбург

29 августа 2023 г.

Дело N А76-30603/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 24 августа 2023 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 августа 2023 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Сухановой Н. Н.,

судей Гавриленко О.Л., Поротниковой Е.А.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Тихомировой А. А. рассмотрел в судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи кассационную жалобу акционерного общества "Развитие оптимальных стратегий инвестирования в энергетике" (далее - налогоплательщик, общество, АО "Ри-Энерго") на постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.06.2023 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании здание Арбитражного суда Челябинской области участвовали представители:

АО "Ри-Энерго" - Калугина Л.В. (удостоверение адвоката, доверенность от 26.06.2022) и Колесникова М.Ю. (доверенность от 21.08.2023);

Инспекции Федеральной налоговой службы по Курчатовскому району города Челябинска (далее - инспекция, налоговый орган) - Чуманов Е.Л. (доверенность от 14.09.2022, диплом) и Халикова Н.В. (доверенность от 22.12.2022, диплом);

Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее - управление, УФНС России по Челябинской области) - Халикова Н.В. (доверенность от 22.12.2022, диплом).

АО "Ри-Энерго" обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 18.05.2022 N 10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 29 235 883 руб., пени в размере 15 063 089 руб. 58 коп., штрафа в размере 389 905 руб.;

- доначисления налога на прибыль организаций в размере 31 516 540 руб., пени в размере 18 819 377 руб. 86 коп., штрафа в размере 1 049 113 руб. 25 коп.;

- штрафа по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 43 750 руб.

На основании статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено УФНС России по Челябинской области.

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 12.01.2023 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.06.2023 решение суда оставлено без изменения.

Общество просит указанные судебные акты отменить, ссылаясь на нарушение судами норм процессуального и материального права, в том числе единообразие правоприменительной практики, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме, отмечая, что судами не дана отдельная оценка его взаимоотношений с каждым спорным контрагентом, настаивая на том, что обобщение доказательств в отношении различных эпизодов недопустимо.

Выражает несогласие с выводами судов о фиктивности хозяйственных операций, связанных с поставкой товара и их документальным оформлением от имени обществ с ограниченной ответственностью "Стройкомплект", "Промтехнология", "Промкомплект", "Панорама", "Азия Трейд", "Приоритет", "Дан Сервис", "Энергоресурс", "Уралтехснаб", "Вертикаль", "Урбан-Клининг", "Дельта", "ТехноПрогресс" (далее - спорные контрагенты), поскольку в материалах проверки отсутствуют какие-либо доказательства, свидетельствующие о наличии умысла в его действиях;, поскольку им в материалы дела представлены достаточные доказательства, которые подтверждают реальный характер хозяйственной деятельности контрагентов (отражение в бухгалтерской и налоговой отчетности данных о наличии активов (запасов и дебиторской задолженности), наличие кредитных обязательств, допросы свидетеля Паршиной Л.Н., свидетеля Одинцова С.С. и прочие; особо обращает внимание на реальность взаимоотношений с обществом "ТехноПрогресс".

Нарушение норм процессуального права, принципа состязательности судебного разбирательства налогоплательщик усматривает в неполном исследовании представленных им доказательств.

Относительно расчета налога на прибыль организаций кассатор полагает, что инспекцией нарушена сама методика исчисления налога на прибыль организаций, а также не предоставлен детальный расчет указанного налога со ссылками на конкретные бухгалтерские документы. Так, стоимость товаров в соответствующей части (не реализованной) формирует остатки товаров на складах, отражается в балансе организации и не участвует в формировании прибыли организации.

АО "Ри-Энерго" не согласно с привлечением к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ, указывая на представление им всего пакета документов по требованиям налогового органа.

Ссылаясь на положения Федерального закона "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 2 Федерального закона "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" от 26.03.2022 N 67-ФЗ (далее - Закон N 67-ФЗ) заявляет, что ставка 1/300 подлежит применению не только в период с 09.03.2022 по 31.12.2023, но и за весь период их начисления.

Подробно позиция налогоплательщика по всем эпизодам изложена в тексте кассационной жалобе, дополнениях к ней и поддержана представителями кассатора в судебном заседании суда округа.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения.

Законность решения и постановления проверена Арбитражным судом Уральского округа в порядке, установленном в статьях 284 и 286 АПК РФ.

Как установлено судами, инспекцией в отношении АО "Ри-Энерго" проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2017 по 31.12.2017, по итогам которой составлен акт от 25.10.2021 N 15-25/19 и принято оспариваемое решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 3 статьи 122 и пункту 1 статьи 126 НК РФ, с предложением уплатить НДС, налог на прибыль организаций и соответствующие пени в размерах, указанных выше.

Основанием для доначисления указанных налогов и пеней послужили выводы налогового органа о создании обществом формального документооборота с целью завышения расходов по налогу на прибыль и получения налоговых вычетов по НДС по хозяйственным операциям по поставке товара обществами с ограниченной ответственностью "Стройкомплект", "Промтехнология", "Промкомплект", "Панорама", "Азия Трейд", "Приоритет", "Дан Сервис", "Энергоресурс", "Уралтехснаб", "Вертикаль", "Урбан-Клининг", "Дельта", "ТехноПрогресс".

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 22.08.2022 N 16-07/005179@ апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено.

Полагая, что оспариваемое решение инспекции нарушает права и законные интересы налогоплательщика, последний обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанций, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходили из правомерности решения налогового органа и доказанности инспекцией факта получения обществом необоснованной налоговой выгоды.

Суд округа считает, что данные выводы судов соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам, материалам дела и действующему налоговому законодательству Российской Федерации, а также практике его применения на основании следующего.

В соответствии со статьей 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Из системного анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета НДС при одновременном выполнении следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов, оформленных в соответствии с требованиями действующего законодательства; использование приобретенных товаров (работ, услуг) в предпринимательской деятельности.

В силу взаимосвязанных положений пункта 1 статьи 252, статьи 313 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму расходов, произведенных им в связи с совершением хозяйственных операций, которые подлежат отражению в налоговом учете полно и достоверно. Условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль является действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с пунктом 9 Постановления N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели, если главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или экономической деятельности.

Как установили суды и это подтверждается материалами дела, налогоплательщик прибегнул к услугам "площадки" по оказанию услуг в сфере незаконного финансового посредничества и обналичивания денежных средств, специализирующейся на массовой регистрации хозяйствующих субъектов для последующего использования их реквизитов в проводимых операциях и имитирования финансово-хозяйственной деятельности, участниками которой являлись спорные контрагенты.

Затраты по хозяйственным операциям со спорными контрагентами и НДС по счетам-фактурам, выставленным указанными обществами, отражены налогоплательщиком в составе расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетах по НДС.

Вместе с тем инспекцией в соответствии со статьей 65 АПК РФ, статьей 101 НК РФ представлены доказательства, свидетельствующие не только о недостоверности представленных документов, но и фактическом отсутствии рассматриваемых хозяйственных операций со спорными контрагентами.

Как усматривается из мотивировочной части обжалуемых актов, выводы инспекции, поддержанные судами, сводятся к тому, что у АО "Ри-Энерго" сложились отношения со спорными поставщиками, являющимися частью "площадки" организаций по оказанию услуг в сфере незаконного финансового посредничества и обналичивания денежных средств, специализирующейся на массовой регистрации хозяйствующих субъектов для последующего использования их реквизитов в проводимых операциях и имитирования финансово-хозяйственной деятельности.

Судами признан обоснованным вывод налогового органа о нарушении АО "Ри-Энерго" пункта 1, подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, установлены факты, свидетельствующие о фиктивности хозяйственных операций, связанных с поставкой товара (кабельно-проводниковой продукции) и их документальным оформлением от имени контрагентов.

Так, инспекцией установлено, что некоторые спорные контрагенты обладают признаками "технических" компаний: зарегистрированы незадолго до заключения договоров с налогоплательщиком; фактически не имеют возможности осуществлять реальную финансово-хозяйственную деятельность в силу отсутствия управленческого и технического персонала, штатной численности, основных средств, имущества, транспортных средств, производственных активов, складских помещений, денежных средств, необходимых для достижения результатов соответствующей экономической деятельности; после проведения спорных хозяйственных операций налоговая и бухгалтерская отчетность сдавалась с нулевыми показателями; руководители спорных контрагентов либо не являлись на допрос, либо поясняли, что никакого отношения к деятельности организаций не имели.

Из анализа движения денежных средств установлена закольцованность товарных потоков между контрагентами, входящими в площадку (спорные контрагенты являлись поставщиками общества, а также поставщиками друг друга по цепочке 1, 2, 3 звена), с последующим формированием расхождений, в связи с непредставлением либо представлением нулевой отчетности, а также отражением в учете операций за 2014 год, проверить реальность и правомерность которых на момент проведения выездной налоговой проверки АО "Ри-Энерго" не представляется возможным ввиду исключения из ЕГРЮЛ большинства участников сделок.

Проблемными контрагентами "реализовывался" спорный товар, "приобретенный" по счетам-фактурам, датированным до 2015 года, а учитывая, что у части проблемных контрагентов отсутствовала материально-техническая база, а также отсутствовали расходы как по аренде склада, так расходы по ответственному хранению товара, спорные сделки являются нереальными.

Расчеты со спорными контрагентами, входящими в рассматриваемую "площадку", существенно отличаются от расчетов с реальными поставщиками товаров, поскольку налогоплательщик рассчитывался с этими контрагентами путем заключения договоров уступки права требования долга на новых кредиторов внутри указанной "площадки"

Кроме того, АО "Ри-Энерго" применяло схему, связанную с расчетами с организациями, входящими в рассматриваемую "площадку", товарными векселями ( являясь их эмитентом), в дальнейшем заявления на оплату векселей поступали от иных участников "площадки".

Налогоплательщиком не опровергнуто то обстоятельство, что от большинства спорных контрагентов действовали одни и те же доверенные лица - Казанцева Мария Борисовна и Гис Мария Гарольдовна; IР-адресов, с которых от имени спорных контрагентов (и контрагентов 2,3 звена по цепочке) осуществлялась отправка налоговых деклараций, а также с которых происходило управление расчетными счетами этих контрагентов (и контрагентов 2, 3 звена по цепочке), совпадают, что свидетельствует о подконтрольности указанных контрагентов одним и тем же лицам и согласованности действий по распоряжению денежными средствами данных организаций.

АО "Ри-Энерго" не представлены документы о количественном учете товара в разрезе контрагентов (не представлена оборотно-сальдовая ведомость и карточка счета 41 "Товары" в количественном выражении), раскрыты только обороты по 41 счету по номенклатуре в суммовом выражении, которые отражены в карточке счета 41, представленной налогоплательщиком также в суммовом выражении.

Установленные судами обстоятельства свидетельствуют об увеличении себестоимости реального товара за счет списания на его стоимость фактически отсутствующего товара, якобы приобретенного у спорных контрагентов. АО "Ри-Энерго" умышленно списывало стоимость отсутствующего товара, якобы приобретенного у спорных контрагентов, на себестоимость реального товара, формируя в бухгалтерском и налоговом учете минимальную прибыль с целью неуплаты налога на прибыль организаций.

В ходе проверки инспекцией проведена инвентаризация товара на складе АО "Ри-Энерго" по адресу: г. Челябинск, ул.Танкистов, д.177 "А". Иного склада для хранения ТМЦ не установлено.

Суды приняли во внимание проведенный налоговым органом анализ товарных и денежных потоков спорных контрагентов и контрагентов следующих звеньев по цепочке, в результате чего не установлен закуп электротехнической и кабельно-проводниковой продукции. При анализе товарных и денежных потоков организаций, принадлежащих к группе лип, относящихся к одной "площадке", установлено, что данные организации также являются контрагентами по отношению к друг к другу, как по приобретению товара, так и по реализации.

По результатам анализа договоров цессии, договоры займов, актов взаимозачетов, актов приема передачи векселей, эмитентом которых является АО "Ри-Энерго" инспекцией выявлено, что имеет место накопленная кредиторская задолженность по цепочке, в том числе равная фактической стоимости поставки ТМЦ по взаимоотношениям с обществом "Уралтехснаб", что подтверждает использование указанных технических контрагентов исключительно для получения налоговой экономии.

Более того, кредиторы (спорные контрагенты) не инициировали обращения в суды с целью взыскания задолженности. В суды обращались контрагенты последующих звеньев с целью снятия наличных средств по исполнительным листам, или к нотариусам с той же целью - снятие денежных средств по исполнительной надписи нотариуса.

Установлено, что наличные денежные средства возвращались в адрес выгодоприобретателей в лице учредителей/руководителей АО "Ри-Энерго". Возвратность денежных средств подтверждается регулярным внесением наличных денежных средств на счета учредителей/руководителей АО "РиЭнерго" в период 2017-2019 годов.

Таким образом, внесение наличных денежных средств, размер которых значительно превышает доходы учредителей/руководителей АО "РиЭнерго", свидетельствует о получении их от организаторов рассматриваемой "площадки" по оказанию услуг в сфере незаконного финансового посредничества и обналичивания денежных средств.

Совокупность указанных обстоятельств позволила судам прийти к обоснованному выводу о том, что спорные контрагенты не занимались, не могли выполнить в пользу налогоплательщика поставку кабельно-проводниковой продукции.

Довод налогоплательщика о том, что в ходе налоговой судебной экспертизы, оформленной заключением эксперта ЭКЦ ГУ МВД России по Челябинской области N 61 от 05.04.2022, эксперт пришел к выводу о невозможности проведения экспертизы и о невозможности определения суммы не исчисленного и подлежащего уплате в бюджет налога на прибыль за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, не является доказательством реальности поставки спорных товаров и основанием для списания в расходы по налогу на прибыль заявленных по спорным контрагентам сумм и не опровергает выводов инспекции о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой экономии, более того материалы выездной налоговой проверки имеет приоритетное значение применительно к статье 71 АПК РФ.

При этом судами отмечено, что контрагент - общество "ТехноПрогресс" не входит в так называемую "площадку" спорных организаций, взаимоотношения с ним являются отдельным эпизодом.

По результатам исследования взаимоотношений налогоплательщика с данным обществом, судами установлено, что между АО "Ри-Энерго" (покупатель) и обществом "ТехноПрогресс" (Поставщик) заключен договор поставки от 29.06.2016 N Р-Э/118-06.16 кабельно-проводниковой продукции, в соответствии с условиями которого поставщик обязуется передать в обусловленные договором сроки товар, согласно спецификации, покупателю, а покупатель обязуется принять и оплатить товар в порядке и на условиях, установленных настоящим договором. Одновременно с передачей товара поставщик передает покупателю документы, относящие к товару: сертификат соответствия (паспорт) качества, товарно-транспортную накладную, счет-фактуру и упаковочный лист (по необходимости).

Спецификации, отгрузочные разнарядки сертификаты соответствия (паспорта) и упаковочные листы к указанному договору поставки АО "Ри-Энерго" не представило.

При исследовании первичных документов по названной сделке судами установлено, что в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций общества "ТехноПрогресс" соотношение расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, к доходам от реализации, превышает 99,32% и соотношение суммы заявленных вычетов по НДС к сумме НДС, исчисленного с выручки, превышает 98,84%.

При анализе книг покупок спорного контрагента установлены контрагенты, с которыми отсутствуют расчеты по банку, а также установлены контрагенты с признаками "проблемных", "технических" организаций.

Кроме того, в ходе мероприятий налогового контроля установлено, что в проверяемом периоде налогоплательщик имел прямые взаимоотношения с двумя реальными поставщиками - производителями обществами "Электротехмаш" и "Томсккабель", которые также являлись поставщиками спорного контрагента.

Однако при наличии действующего договора на поставку кабельной продукции от 2015 года с производителем обществом "Томсккабель", налогоплательщик в 2016 заключает договор со спорным контрагентом на поставку продукции указанного производителя, при этом документального подтверждения реальности указанной сделки в отличии от сделки с обществом "Томсккабель" налогоплательщик не предоставляет.

Аналогично выстроились взаимоотношения и с производителем -обществом "Электротехмаш", где спорный контрагент также явился "технической" организацией для получения необоснованной налоговой выгоды.

Совокупный анализ имеющихся у налогового органа документов по названным сделкам, выявил нетипичные обстоятельства их совершения сделки (отсутствие части счетов-фактур, иной первичной документации, непредставление информации по проверке правоспособности контрагента, подписанный договор содержит опечатку в фамилии директора контрагента и т.д.).

Кроме того, установлена недостоверность регистров бухгалтерского учета, представленных АО "Ри-Энерго", так как при анализе остатков товарных позиций, приобретаемых по документам у спорного контрагента, на основании оборотно-сальдовых ведомостей не установлены факты оприходования товара (ведомости представлены в суммовом выражении без расшифровки).

При этом налоговым органом не оспаривается частичная поставка в адрес налогоплательщика от реальных производителей спорных ТМЦ.

В ходе анализа движения денежных средств по расчетным счетам общества "ТехноПрогресс" установлено, что денежные средства, полученные в качестве оплаты за кабельно-проводниковую продукцию от АО "Ри-Энерго", перечислялись в адрес реальных поставщиков кабельно-проводниковой продукции: обществ "ТД Электрокабель", "Стройкабель", ТД "Кабельстрой сервис", "Новомосковский кабельный завод", "Томсккабель", "Спецэнергопром".

При составлении товарного баланса в части номенклатуры товара, указанной в документах по сделке общества "ТехноПрогресс" с налогоплательщиком, установлены факты совпадения даты поставки и объема. Наценка от производителя до АО "Ри-Энерго" составляет от 17 до 47 %.

В ходе проверки не установлены конечные поставщики примерно 80% номенклатуры товара, отраженной в документах по рассматриваемой сделке.

В связи с указанным фактом, налоговым органом произведена реконструкция налоговых обязательств общества в части номенклатуры товара, аналогичной отраженной в документах по сделке налогоплатлеьщика со спорным контрагентом, в результате которой налог на прибыль организаций уменьшен в сумме 650 485 руб., а вычет по НДС принят в сумме 605 244 руб.

Выводы инспекции при установлении в ходе проверки лица, осуществившего реальное исполнение, в результате исключения "технической" компании, встроенной в отношения между данным лицом и налогоплательщиком (цепочки таких компаний), учёт расходов и налоговых вычетов сумм НДС производился исходя из параметров реального исполнения, отраженных в финансово-хозяйственных документах указанного лица по такой сделке признаны судами обоснованными.

На основании исследования совокупности вышеуказанных обстоятельств суды пришли к обоснованному выводу о доказанности материалами дела факта создания налогоплательщиком формального документооборота по рассматриваемым сделкам по привлечению спорных контрагентов для поставки товара, осуществленного в целях уменьшения налоговой обязанности и получения необоснованной налоговой выгоды, при установлении реальных поставщиков аналогичного товара, по отношениям с которыми отдельно заявлены вычеты по НДС и учтены расходы по налогу на прибыль организаций.

Принимая во внимание совокупность доказательств, свидетельствующих о необоснованном применении налогоплательщиком вычета по НДС, включении расходов по налогу на прибыль по сделкам со спорными контрагентами суды первой и апелляционной инстанций пришли к обоснованному выводу об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявленных требований.

Установленные судами фактические обстоятельства в том числе, касающиеся характеристик спорных контрагентов, нетипичного характера деловых отношений с ними налогоплательщика, отсутствие надлежащих товаросопроводительных документов, отличающиеся факты приемки товара в сравнении с реальными производителями, отсутствие надлежащего бухгалтерского учета по номенклатуре ТМЦ, в том числе по поставщикам, а также факты, указывающие на осведомленность налогоплательщика при вступлении в фиктивные взаимоотношения со спорными контрагентами, в совокупности с другими обстоятельствами, в достаточной степени раскрывают сложившиеся взаимоотношения налогоплательщика с данными лицами, а сделанные на их основе выводы соответствуют материалам дела, им не противоречат и не подлежат переоценке судом кассационной инстанции в силу статьи 286 АПК РФ.

Доводы о том, что спорные контрагенты ведут активную судебную деятельность, не опровергают вышеизложенного.

Суд округа в отношении ссылок кассатора о необходимости отражения в судебных актах анализа доказательств в отдельности по каждому контрагенту, отмечает, что отсутствие в мотивировочной части судебных актов судов нижестоящих инстанций отдельного описания каждого имеющегося в деле доказательства и заявленного довода само по себе не свидетельствует о том, что какое-либо из них не являлось предметом исследования и оценки суда, если итоговый вывод судов соответствует системной и непротиворечивой взаимосвязи установленных по делу обстоятельствах и имеющихся в нем доказательств.

Само по себе неотражение оценки каждого заявленного налогоплательщиком довода и возражения не может быть основанием для отмены судебных актов, поскольку суды установили обстоятельства, входящие в предмет доказывания и действительно имеющие значение для рассмотрения дела в соответствии со статьей 71 АПК РФ.

Касаемо довода о необоснованном привлечении к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в связи с непредставлением налогоплательщиком по требованию налогового органа запрошенных документов, суд округа отмечает следующее.

Налоговые органы согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 31 НК РФ вправе требовать от налогоплательщика документы, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов.

Указанному правомочию налогового органа корреспондирует обязанность налогоплательщика предоставлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях и в порядке, предусмотренных НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов (подпункт 6 пункта 1 статьи 23 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.

В соответствии с пунктом 12 вышеуказанной статьи Кодекса налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. Ознакомление должностных лиц налоговых органов с подлинниками документов допускается только на территории налогоплательщика, за исключением случаев проведения выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа, а также случаев, предусмотренных статьей 94 НК РФ.

При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

Документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня вручения соответствующего требования (пункт 3 статьи 93 НК РФ).

Соответственно, непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговый орган документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ образует состав налогового правонарушения по пункту 1 статьи 126 НК РФ

Давая оценку правомерности привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ, суд первой инстанции установил, что в адрес общества в ходе выездной налоговой проверки инспекцией неоднократно направлялись требования о предоставлении документов. В частности, налоговым органом отражено, что по требованию от 29.12.2020 N 15-36/1, направленному налогоплательщику по телекоммуникационным каналам связи (ТКС) и полученному им 14.01.2021, срок представления испрашиваемых документов - 12.02.2021.

Исполняя указанное требование, налогоплательщик предоставил налоговому органу документы в неполном объеме, а именно: не представлены следующие документы в количестве 9 штук: уточненная политика, приказы об учетной политике на 2017, 2018, 3019 годы, книги (журналы) учета ценных бумаг, а том числе векселей за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, а также акты инвентаризации и справки к ним по учету дебиторской и кредиторской задолженности (в том числе расшифровки с указанием даты образования задолженности, наименования контрагента, суммы) по состоянию с 01.01.2016 по 31.12.2016, с 01.01.2017 по 31.12.2017, с 01.01.2018 по 31.12.2018 приказы на списание дебиторской и кредиторской задолженности с указанием даты образования задолженности, наименования контрагента и сумм.

Ходатайства налогоплательщика от 28.01.2021 N 002078, от 02.02.2021 N 002488 о продлении сроков предоставления документов, рассмотрены и удовлетворены инспекцией.

Как следует из оспариваемого решения, оборотно-сальдовые ведомости по счетам (субсчетам) за период с 2017 по 2019 годы в количестве 468 шт. предоставлены налогоплательщиком с нарушением установленного налоговым органом срока, а регистры бухгалтерского учета, а именно: главные книги в размере счетов, субсчетов, помесячно с дебетовыми и кредитовыми оборотами, входящим и исходящим сальдо за период с 2017 по 2019 годы в количестве 3 шт. налогоплательщиком не предоставлены.

Также, например, налоговый орган 16.03.2021 направил в адрес общества требование N 15-37/3 со сроком предоставления документов до 30.03.2021, которое вручено директору обществу 16.03.2021.

Всего по названному требованию обществом с нарушением срока предоставлено 50 документов, не предоставлено - 1 066 документов (в частности: все заключенные в рассматриваемый период договоры аренды и субаренды складских помещений, с дополнениями и приложениями, договоры, распространяющие свое действие на 2016-2018 годы, счета фактуры, товарные накладные, карточки счета 60, 76 в разрезе контрагентов, акты инвентаризации товара, акты о разукомплектации оборудования "Блочно-контейнерный газ-поршневой электроагрегат с утилизацией тепла НЭС-400" и прочие).

Ссылки налогоплательщика в сопроводительном письме от 21.03.2022 вх. N 016103 на подпункт 11 пункта 1 статьи 21 НК РФ, согласно которым он имеет право не выполнять требования налоговых органов, поскольку в требовании от 10.02.2022 N 1/доп не указаны конкретные сделки, касающиеся закупа/реализации услуг и не указаны данные, позволяющие данную сделку идентифицировать, обоснованно отклонены инспекцией.

Оценив по правилам статьи 71 АПК РФ вышеуказанные обстоятельства в совокупности с иными доказательствами, имеющимися в материалах дела, суд первой инстанции констатировал доказанность инспекцией факта непредставления налогоплательщиком в установленные в требованиях сроки истребуемых документов в общем количестве 1 750 шт., (стр. 386-405 оспариваемого решения), правомерность назначения штрафа в сумме 43 750 руб.

В апелляционную инстанцию налогоплательщик обжаловал решение суда первой инстанции в полном объеме, суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения апелляционной жалобы оставил решение суда без изменения, не установив оснований для постановки иных выводов в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ, не усматривает их и окружной суд.

Возражения налогоплательщика в данной части сводятся к несогласию с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой доказательств, что не является основанием для отмены обжалуемых судебных актов.

АО "Ри-Энерго" также указывает на нарушение налоговым органом методики исчисления налога на прибыль организаций, неустановление размера реальных налоговых обязательств.

Между тем данный довод подлежит отклонению судом округа, поскольку судами выявлено, что по результатам анализа представленных налогоплательщиком оборотно-сальдовых ведомостей и карточек счета 41 "Товары" без количественного учета на бумажных носителях в формате 4 страницы на 1 листе установлена их несопоставимость, ввиду отсутствия операций по движению товара в карточке счета при наличии дебетовых и кредитовых оборотов в оборотно-сальдовой ведомости по товарным позициям, приобретаемым налогоплательщиком у спорных контрагентов.

Например, греющий кабель XPI-7, приобретенный у общества "Стройкомплект" 27.01.2017 на сумму 618 305,08 руб. и 30.03.2017 на сумму 1 718 644,07 руб., по данным ОСВ списан по Кредиту 41 счета в марте 2017 года на сумму 2 336 949,15 руб. В карточке счета 41 "Товары" операции по списанию греющего кабеля XPI-7 отсутствуют.

Изложенное расценено судами как недостоверность регистров бухгалтерского учета, представленных АО "Ри-Энерго", в части взаимоотношений со спорными контрагентами.

Кроме того при анализе остатков товарных позиций, приобретаемых налогоплательщиком у спорных контрагентов, на основании оборотно-сальдовых ведомостей установлено отсутствие оприходования товара ( кабеля гибкого КГ 1x300, приобретенного у вышеназванного контрагента 05.07.2017 на сумму 1 325 402,54 руб, который в карточке счета 41 "Товары" оприходован под другим наименованием КГ 1*240).

Суды заключили, что фактически товар отсутствует, его стоимость приходуется на реальный товар, с увеличением его себестоимости при реализации.

При сравнении товарных позиций, приобретаемых АО "Ри-Энерго" у спорных контрагентов, на основании оборотно-сальдовых ведомостей и карточек счета 41 "Товары", установлены факты списания в Дт счета 90.02 "Себестоимость" завышенной стоимости товара, которая не отражена в оборотно-сальдовой ведомости.

Таким образом, по данным первичных документов прибыль по сделке составила 116 765,02 руб., однако, по данным бухгалтерского учета общества "Ри-Энерго" убыток составил 39 878,35 руб.

Указанные обстоятельства позволили судам сделать вывод о том, что заявитель умышленно списывал стоимость отсутствующего товара, якобы приобретенного у спорных контрагентов, на себестоимость реального товара, формируя в бухгалтерском и налоговом учете минимальную прибыль с целью неуплаты налога на прибыль организаций.

В отношении расчета пени по доначисленным обществу налогам судом апелляционной инстанции установлено следующее.

Из системного анализа положений постановления Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 N 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами", подпункта 2 пункта 3 статьи 9.1 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" следует, что на срок действия моратория (с 01.04.2022 по 01.10.2022) в отношении должников, на которых он распространяется, не начисляются неустойки (штрафы, пени) и иные финансовые санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежных обязательств и обязательных платежей, за исключением текущих платежей.

Решением от 24.03.2023 N 10/1 налоговый орган внес изменения в оспариваемое решение от 18.05.2022 N 10 по расчету пени на сумму задолженности, образовавшейся по результатам проведения контрольных мероприятий за налоговые (отчетные) периоды 2017- 2019 годов, в период действия моратория до даты вынесения решения по результатам выездной налоговой проверки, в данном случае с 01.04.2022 по 18.05.2022, а также по применяемой к расчету ставки.

Названное решение вручено 26.04.2023 уполномоченному представителю заявителя.

Как следует из сути принятого решения, фактически положение налогоплательщика улучшено, так как суммы пеней, подлежащих к уплате в бюджет уменьшены (по НДС уменьшена до 14 287 096, 86, по налогу на прибыль до 17 984 484, 79), при этом каких либо дополнительных обязанностей на общество решение инспекции от 24.03.2023 не возлагает, пени за указанный период с заявителя взысканы не были.

Оценивая возможность внесения налоговым органом в решение изменений, улучшающих положение налогоплательщика, суд округа, отмечает, что в данном случае подлежит применению правовая позиция, изложенная в пункте 44 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового Кодекса Российской Федерации", согласно которой по смыслу статей 101 и 101.4 НК РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа не вправе вносить в это решение изменения, ухудшающие положение лица, в отношении которого такое решение было вынесено, за исключением исправления описок, опечаток и арифметических ошибок.

В то же время следует признать допустимым внесение налоговым органом в названные решения изменений, а также полную их отмену, если это влечет улучшение положения налогоплательщика.

Данный вывод согласуется с правовой позицией, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.04.2016 N 304-КГ16-1909.

Таким образом, указанное решение не нарушает прав налогоплательщика и основанием для отмены судебных актов не является.

Пунктом 4 статьи 75 НК РФ (в редакции Закона N 401-ФЗ) для организаций предусмотрена дифференцированная ставка пени в зависимости от продолжительности периода просрочки: до 30 календарных дней (включительно) - 1/300 ставки рефинансирования Банка России; начиная с 31-го календарного дня - 1/150 ставки рефинансирования Банка России.

При этом, на основании пунктов 7 и 9 статьи 13 Закона N 401-ФЗ новая редакция пункта 4 статьи 75 НК РФ вступила в силу с 01.10.2017 и подлежала применению в отношении недоимки, образовавшейся с 01.10.2017.

Исходя из изложенного, указанный пункт подлежит применению при просрочке исполнения обязанности по уплате налога, срок уплаты которого наступает после 01.10.2017.

Поскольку недоимка по НДС в данном случае по 1 и 2 кварталу 2017 года образовалась до 01.10.2017 года, налоговым органом учтено, что в соответствии с пунктом 4 статьи 75 НК РФ (в редакции, действовавшей до внесения изменений Законом N 401-ФЗ) процентная ставка для начисления пени принималась равной 1/300 действующей в периоде просрочки ставки рефинансирования Банка России.

Однако, недоимка по НДС за 3 квартал 2017 (и последующие кварталы) образовалась после 01.10.2017. Следовательно, в данном случае налоговым органом правомерно в соответствии с вышеуказанными положениями применялась дифференцированная ставка пени в зависимости от продолжительности периода просрочки: до 30 календарных дней (включительно) - 1/300 ставки рефинансирования Банка России; начиная с 31-го календарного дня -1/150 ставки рефинансирования Банка России.

Приняв во внимание, что налоговый орган учел указанные изменения, внесенные в пункт 4 статьи 75 НК РФ Законом N 67-ФЗ, согласно которым в период с 09.03.2022 по 31.12.2023 ставка пени для организаций применяется равной 1/300, действующей в этом периоде ставки рефинансирования Банка России, суд апелляционной инстанции не установил правовых оснований для изменения решения суда первой инстанции в указанной части, дополнительно отметив, что принятие Закона N 67-ФЗ не изменяет процентную ставку пени, установленную п. 4 ст. 75 НК РФ и подлежавшую применению при начислении пени за период до 09.03.2022.

Приводимые возражения в указанной части, противоречат положениям налогового законодательства, основаны на ином толковании норм материального права, которое не следует из их содержания, в связи с чем не принимаются судом округа.

Доводы, касающиеся доказательственной базы, подлежат отклонению, поскольку вопрос относимости, допустимости и достоверности доказательств разрешается судами первой и апелляционной инстанций в каждом конкретном случае, исходя из обстоятельств дела, и входит в круг вопросов, рассмотрение которых не относится к компетенции окружного суда.

При той совокупности представленных в дело доказательств у судов отсутствовали основания для иных выводов, которые не опровергаются доводами, изложенными в кассационной жалобе.

Само по себе несогласие заявителя кассационной жалобы с позицией судов, не может служить основанием для отмены законных судебных актов.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ безусловным основанием для отмены судебных актов, не выявлено.

С учетом изложенного, кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.06.2023 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу акционерного общества "Развитие оптимальных стратегий инвестирования в энергетике" - без удовлетворения.

Возвратить акционерному обществу "Развитие оптимальных стратегий инвестирования в энергетике" из федерального бюджета 1 500 руб., излишне уплаченных в качестве госпошлины по кассационной жалобе платежным поручением от 20.06.2023 N 4959.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Н.Н. Суханова

Судьи

О.Л. Гавриленко Е.А. Поротникова