Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 8 апреля 2024 г. N Ф09-1076/24 по делу N А07-2887/2023

Екатеринбург

08 апреля 2024 г.

Дело N А07-2887/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 04 апреля 2024 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 08 апреля 2024 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Жаворонкова Д.В.,

судей Сухановой Н.Н., Гавриленко О.Л.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Фирма СУ-10" на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 30.06.2023 по делу N А07-2887/2023 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.11.2023 по тому же делу по иску общества с ограниченной ответственностью "Фирма СУ-10" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан, Управлению Федерального налоговой службы по Республике Башкортостан о признании недействительным решения.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Фирма СУ-10" - Камалетдинов Э.С.(доверенность от 02.04.20243, диплом), Юров С.В. (доверенность от 03.04.2024, адвокат);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан - Исламгулова Э.Р. (доверенность от 21.12.2023), Красильникова М.Н. (доверенность от 06.02.2022, диплом),

Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан - Исламгулова Э.Р. (доверенность от 29.12.2023, диплом);

Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по контролю и надзору за налогоплательщиками в сфере бюджетного финансирования - Красильникова М.Н. (доверенность от 09.01.2024, диплом).

Общество с ограниченной ответственностью "Фирма СУ-10" (далее - заявитель, ООО "Фирма СУ-10", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан (далее - заинтересованное лицо, МИФНС России N 33 по Республике Башкортостан, налоговый орган, инспекция) о признании недействительными решения инспекции от 01.09.2022 N 12-39/19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, к Управлению Федерального налоговой службы по Республике Башкортостан (далее - заинтересованное лицо, УФНС России по Республике Башкортостан, Управление) о признании недействительным решения от 15.12.2022 N 407/17.

Судом первой инстанции привлечена к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора, Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по контролю и надзору за налогоплательщиками в сфере бюджетного финансирования (далее - Межрегиональная инспекция, третье лицо).

Решением суда первой инстанции от 30.06.2023 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.11.2023 решение суда изменено. Производство по делу по требованию ООО "Фирма СУ-10" о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 15.12.2022 N 407/17 прекращено. Требование ООО "Фирма СУ-10" удовлетворено частично. Признано недействительным решение инспекции от 01.09.2022 N 12-39/19 в части начисления пени по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль за период с 01.04.2022 по 01.09.2022. В удовлетворении остальной части требования ООО "Фирма СУ-10" о признании недействительным решения инспекции от 01.09.2022 N 12-39/19 отказано.

В кассационной жалобе налогоплательщик просит отменить решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции в части и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, указывая на то, что выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам и предоставленным в материалы дела доказательствам, основаны на неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела, при этом судами неверно применены и нарушены нормы материального и процессуального права.

В материалы дела в последнем судебном заседании были приобщены документы не направленные заранее стороне, без учета мнения стороны, а также без предоставления заранее возможности ознакомится с материалами дела. При этом в электронное дело данные документы были выгружены более чем через 7 дней уже после вынесения решения суда, что следует из системы кад арбитр. Заявитель был лишен возможности выразить позицию, представить контраргументы, заявить возражения и совершить иные процессуальные действия, что повлекло к не полному выяснению обстоятельств, установлению обстоятельств, не соответствующих фактическим.

Суды не учли по налогу на прибыль то, что вся сумма налога на прибыль была отражена ранее до проверки и уплачена обществом. Так налогоплательщик не учитывал в расходах не оплаченные контрагентам суммы по выполненным работам и поставкам.

Инспекцией не представлено доказательств задвоения работ и материалов, которые бы могли быть использованы на объектах.

В 2017-2019 гг. какие-либо потери бюджета по сделкам Общества с контрагентами Инспекцией также не установлены. Каких-либо претензий к ним, являющемся действующим субъектом предпринимательской деятельности в проверяемый период, самостоятельно исполняющим свои налоговые обязательства, в отношении неуплаты/неполной уплаты налога на прибыль или НДС налоговыми органами не предъявлялось.

Судами не учтено, что налоговым органом в материалы проверки не представлено доказательств того, что руководители фирм контрагентов не подписывали представленные Обществу первичные учетные документы и счета-фактуры и фактически не управляли деятельностью. Не учтено судами и то что, согласно представленных в материалы дела доказательств, контрагенты расходовали получены денежные средства на текущую деятельность, не имеется доказательств возврата денежных средств обратно, как и нет доказательств вывода денежных средств наличными.

В выписках контрагентов присутствуют платежи в адрес контрагентов, ведущих реальную финансово-хозяйственную деятельность в сфере строительства.

Расчеты векселями помогли налоговому органу проследить всю цепочку расчетов и удостовериться, что оплата за выпаленные работы была реальной, поскольку квартиры в обмен на векселя не были получены никем из лиц, связанных с ООО "Фирма Су-10". Никакого обналичивания денег и возврата средств сотрудникам налогоплательщика установлено не было.

Налоговый орган допустил методологические ошибки в расчете сумм, подлежащих исключению из состава затрат, что привело к неправомерному доначислению прибыли. По многим контрагентам значительная часть операций не была учтена Обществом в составе расходов, уменьшающих налог на прибыль, так как часть затрат оставалась в составе материалов и незавершенного производства. Налоговым органом не проведен анализ включенных в себестоимость затрат по операциям со спорными контрагентами. Тем самым, Инспекцией не учтены особенности деятельности строительной организации, наличие остатков товарно-материальных ценностей и незавершенного производства, продукции, не готовой к реализации согласно п. 63 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ.

В отношении моратория требования налогоплательщиком в судебном заседании не поддержаны.

В отзывах на кассационную жалобу Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по контролю и надзору за налогоплательщиками в сфере бюджетного финансирования и МИФНС России N 33 по Республике Башкортостан просят обжалуемые судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу налогоплательщика - без удовлетворения.

Проверив законность судебных актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд кассационной инстанций пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, основной вид деятельности ООО "Фирма СУ-10" - строительство жилых и нежилых зданий.

В проверяемом периоде общество выступало подрядчиком по государственным контрактам, заключенным в рамках Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд" (далее - Закон о контрактной системе, Закон N 44-ФЗ), выполняло строительно-монтажные работы на различных объектах строительства (многоквартирные дома, апартаменты, объекты социального назначения).

Основными заказчиками общества являлись Минздрав Республики Башкортостан, Управление капитального строительства администрации городского округа город Уфа Республики Башкортостан, государственное казенное учреждение Управление капитального строительства Республики Башкортостан, федеральное бюджетное образовательное учреждение высшего образования "Башкирский государственный университет".

В целях исполнения принятых на себя обязательств перед заказчиками налогоплательщиком с заявленными им контрагентами (ООО "Стройинвестгрупп", ООО "Стройинвест", ООО "Томас", ООО "Профпоставка", ООО "Башстрой", ООО "Альянс СК", ООО "Маркет-Плюс", ООО "Поволжьетранссервис", ООО "Фаворит", ООО "Монтажстройинвест", ООО "Конкорд", ООО "Транс", ООО "Альянс", ООО "Еврострой", ООО "Тракт Альянс", ООО "Планета Плюс", ООО "Проектстрой", ООО "Транзит Молтех", ООО "Факел", ООО "Профит", ООО "Ремеди", ООО "Капиталлгрупп", ООО "Надежда Плюс", ООО "ПТК Уфастроймастер", ООО "Энергоспецстрой", ООО "Гидрогазстрой", ООО "Инвестстройзаказчик", ООО "Император", ООО "Строй М", ООО "Стройтехмонтаж", ООО "Приоритет", ООО "Восток", ООО "Запад") с которыми заключены договоры, предметом которых являлось выполнение работ на объектах строительства, а также с контрагентами заключены договоры поставки различных ТМЦ.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан проведена выездная налоговая проверки ООО "Фирма СУ-10" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов (налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, налога на прибыль организаций, транспортного налога, налога на имущество организаций, земельного налога и страховых взносов) за период с 01.01.2017 по 31.12.2019.

По результатам налоговой проверки составлен акт от 18.02.2022 N 12-39/3, вынесено решение от 01.09.2022 N 12-39/19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым ООО "Фирма СУ-10" доначислены налог на добавленную стоимость, пени по НДС, налог на прибыль организаций, пени по налогу на прибыль организаций, штраф по п. 3 ст. 122 НК РФ в размере 103 781 478 рублей, штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 54 481 000 рублей.

ООО "Фирма СУ-10" обратилось в Управление с апелляционной жалобой на решение инспекции от 01.09.2022 N 12-39/19.

Решением Управления от 15.12.2022 N 407/17 в удовлетворении апелляционной жалобы ООО "Фирма СУ-10" отказано, решение инспекции утверждено с вступлением в силу с 15.12.2022.

Налогоплательщик, считая позицию налоговых органов не соответствующей действующему законодательству, с решением инспекции от 01.09.2022 N 12-39/19, решением Управления от 15.12.2022 N 407/17 не согласился и обратился в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением, в котором просил признать указанные решения недействительными.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды пришли к выводу о том, что действия общества направлены на построение искаженных, искусственных договорных взаимоотношений, создание видимости реальной экономической деятельности с указанными поставщиками и подрядчиками, что привело к получению обществом необоснованной налоговой выгоды.

Нормой пункта 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих двух условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Из разъяснений, изложенных в пункте 1 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Документы, представляемые налогоплательщиком в подтверждение налоговых выгод, должны отвечать установленным законом требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые, в том числе налоговые, последствия.

В налоговых правоотношениях недопустима фикция, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и искусственной юридической конструкции создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод путем представления документов, оформляющих номинальное движение и реализацию товара (работ, услуг) (в том числе прикрытием получения товара (работ, услуг) неустановленного происхождения от номинального контрагента).

Сделки в обход налогового закона подразумевают действия, имеющие целью сознательное создание налогоплательщиками определенного фактического состава (или же воздержание от его создания) с целью обеспечить по отношению к себе действие одного правового предписания и (или) не допустить действие другого.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 3 Постановления N 53).

О необоснованной налоговой выгоде могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами выводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида работ также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился и не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (пункт 5 Постановления N 53).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 Постановление N 53).

Из Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим движением товара (оказанием услуг), но и реальностью исполнения договора именно заявленным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным контрагентом.

Как указано в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 27.12.2017 N 302-КГ17-19438 и от 14.12.2017 N 304-КГ17-18401, анализ положений главы 21 НК РФ в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговые вычеты сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), возлагается на налогоплательщика. У налогового органа отсутствует обязанность доказывать, какими именно лицами фактически были поставлены товары (выполнены работы, оказаны услуги), поскольку именно общество должно подтвердить реальность хозяйственных операций с конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.

Как установлено судами и следует из материалов дела, спорные контрагенты зарегистрированы незадолго до заключения договоров с ООО "Фирма СУ-10", от 1 дня до 1 месяца перед заключением сделки (ООО "Стройинвестгрупп", ООО "Фаворит", ООО "Проектстрой"), в некоторых случаях дата заключения договора ранее даты регистрации спорного контрагента (ООО "Томас", ООО "Профпоставка", ООО "Альянс СК", ООО "Маркет-Плюс", ООО "Поволжьетранссервис", ООО "Еврострой", ООО "Капиталлгрупп"). На момент подписания договоров субподряда реквизиты счета не могли быть известны сторонам, так как расчетный счет, открыт позже даты подписания договора (ООО "Томас", ООО "Профпоставка", ООО "Альянс СК", ООО "Маркет-Плюс"). В договоре субподряда заключенного с ООО "Поволжьетранссервис" в реквизитах указан расчетный счет, который открыт на ООО "Конкорд" (контрагент 1 звена ООО "Фирма СУ-10") и указан в реквизитах договора субподряда, заключенного между ООО "Фирма СУ-10" и ООО "Конкорд". Договор субподряда с ООО "Еврострой" заключен в лице директора ООО "Еврострой" Даутова Р.А., в подписи сторон договор субподряда N 51/19-01 от 08.03.2019 указан А.И. Зефиров, при этом, генеральным директором и учредителем ООО "Еврострой" является Зефиров А.И. При этом Даутов Р.А. являлся генеральным директором и учредителем спорных контрагентов 1 звена ООО "Фирма СУ-10" - ООО "Фаворит", ООО "Альянс СК". Договоры субподряда с ООО "Факел", ООО "Ремеди" со стороны ООО "Фирма СУ-10" не подписаны;

- отсутствие у спорных контрагентов материально-технической базы и персонала для осуществления деятельности. При этом также отсутствует со стороны спорных контрагентов привлечение третьих лиц для осуществления работ;

- налоговым органом проведены допросы руководителей спорных контрагентов, которые указали на свою номинальность, либо не обладали сведениями о деятельности компаний;

- спорные контрагенты не являются членами саморегулируемых организаций в области строительства (далее - СРО);

- отсутствуют перечисления денежных средств в адрес спорных контрагентов либо перечисление денежных средств осуществлено в несопоставимо меньшем размере: путем перечисления денежных средств оплачено только 154,5 млн. руб. (8,5%) от стоимости заявленных от контрагентов операций - 1 823,3 млн.руб, при этом контрагентами не предпринимаются меры по взысканию долга с заявителя;

- задолженность перед спорными контрагентами погашается заявителем собственными векселями (599,1 млн.руб.) или объектами недвижимого имущества на основании договоров уступки прав требования долга (180,5 млн.руб.). При этом в части расчета векселями установлено, что полученные векселя контрагенты передают физическим лицам, последние предъявляют указанные векселя в качестве способа расчета за приобретаемые объекты недвижимости по договорам долевого участия в строительстве многоквартирных домов у организаций, взаимозависимых с ООО "Фирма СУ-10", в дальнейшем векселя используются в расчетах с ООО "Фирма СУ-10", то есть фактически вексель путем неоднократной передачи возвращается к векселедателю, а реальное движение денежных средств отсутствует;

- представленные налогоплательщиком первичные учетные документы содержат недостоверные и противоречивые сведения (завышены объемы работ, принятых ООО "Фирма СУ-10" от спорных контрагентов; работы сданы заказчикам ранее, чем приняты у субподрядчиков; работы от имени субподрядной организации ООО "Башстрой" - на дату составления документов - выполнены силами ООО "Фирма СУ-10");

- отсутствие у спорных контрагентов операций по расчетным счетам либо перечисление поступивших денежных средств на счета индивидуальных предпринимателей (напрямую или через "технические" организации);

- совпадение генеральных директоров/учредителей между организациями-контрагентами 1 звена ООО "Фирма СУ-10", уполномоченных представителей - подписантов налоговых деклараций по НДС между организациями-контрагентами 1 звена и ООО "Фирма СУ-10", а также между организациями-контрагентами 1 звена с последующими звеньями;

- использование спорными контрагентами и контрагентами последующих звеньев одинаковых IP-адресов при представлении налоговой и бухгалтерской отчетности и для входа в систему "Банк-Клиент";

- установлено, оформление доверенностей на одних и тех же физических лиц от имени: ООО "Монтажстройинвест", ООО "Капиталгрупп", ООО "Ремеди", ООО "Энергоспецстрой", ООО Производственная торговая компания "Уфастроймастер" при регистрации - Стехванова Р.Т., Маматказина И.Ю., Лукманов А.И., Хилаева Э.А.; ООО "Проектстрой", ООО "Восток", ООО "Император", ООО "Гидрогазстрой", ООО Запад", ООО "Еврострой", ООО "Ремеди", ООО "Транс", ООО "Альянс", ООО "Башстрой", ООО "Факел", ООО "Транзит Молтех", ООО "Планета-плюс", ООО "Тракт-Альянс", ООО "Профит", ООО "Поволжьетранссервис", ООО "Энергоспецстрой", ООО "Стройтехмонтаж" при подаче налоговых деклараций по НДС - Абдуллаева Р.Г., Горитову Д.Т., Дальскую О.В., Ермолинскую О.О., Исаева Н.Ю., Новосельцева Д.В., Пахомова Д.Ю., Петрова С.В., Петровского И.Н., Шарипова Р.М., Шарипову О.С.;

- ООО "Инвестстройзаказчик" и ООО "Запад" в книге продаж не отразили реализацию товаров, работ, услуг в адрес ООО "Фирма СУ-10";

- исчисление спорными контрагентами и контрагентами последующих звеньев налогов в минимальных размерах, высокий удельный вес налоговых вычетов (98 - 100%);

- отсутствие у спорных контрагентов расходов, свидетельствующих о ведении реальной финансово-хозяйственной деятельности (платежей за аренду имущества, за товары (работы, услуги), за коммунальные услуги, за телефонную связь и сеть интернет, на заработную плату);

- отсутствие в бюджете сформированного источника вычетов по НДС вследствие заявления спорными контрагентами к вычету сумм НДС по взаимоотношениям с организациями, представлявшими декларации по НДС с нулевыми показателями, либо декларации по НДС без отражения выручки, либо декларации по НДС с нарушением контрольных соотношений;

- контрагенты ООО "Томас", ООО "Профпоставка", ООО "Башстрой", ООО "Альянс СК", ООО "Маркет плюс", ООО "Поволжьетранссервис", ООО "Фаворит", ООО "Монтажстройинвест", ООО "Транс", ООО "Альянс", ООО "Еврострой", ООО "Тракт Альянс", ООО "Транзит Молтех", ООО "Факел", ООО "Гидрогазстрой", ООО "Император", ООО "Строй-М", ООО "Стройтехмонтаж", ООО "Восток", ООО "Запад" исключены из ЕГРЮЛ как недействующие;

- налогоплательщиком не представлены доказательства проявления должной степени коммерческой осмотрительности при выборе контрагентов;

- налогоплательщиком не представлены документы, оформление которых по условиям договоров является обязательным (спецификации, заявки ООО "Фирма СУ-10" на поставку товара, содержащие информацию о количестве, ассортименте товара, предусмотренные условиями договоров; свидетельства о членстве в саморегулируемой организации (СРО) и свидетельства о допуске к выполнению работ; общие журналы работ (форма КС-6); журналы учета выполненных работ (форма КС-6А); материалы видео- и/или фотосъемки мест производства работ (оказания услуг) и производственного процесса в рамках договоров; товарно-транспортные накладные; сертификаты соответствия, паспорта качества, технические паспорта, паспорта безопасности, гарантийные паспорта, заключения и иные документы на товары (работы, услуги)).

Также в ходе выездной налоговой проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что спорные контрагенты относятся к подконтрольной группе организаций, составляющих "площадку" для формирования фиктивных вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций:

- совпадением IP-адресов организаций;

- совпадением генеральных директоров, учредителей организаций;

- совпадением уполномоченных представителей - подписантов налоговых деклараций по НДС контрагентов;

- совпадением юридических адресов регистрации организаций, адресов электронных почт, телефонов, указанных при регистрации организаций, лиц, являющихся заявителями при регистрации организаций, нотариусов, оформлявших доверенности;

- совпадением сотрудников налогоплательщика и спорных контрагентов (например: работник ООО "Фирма СУ-10" Юсупов С.Г. получал доходы ООО "Надежда плюс", ООО "ПТК Уфастроймастер");

- первичные документы имеют ряд несоответствий и противоречий, свидетельствующих о создании формального документооборота.

Так, исходя из универсальных передаточных документов (далее - УПД), товарно-транспортных накладных, представленных ООО "Фирма СУ-10" в подтверждение взаимоотношений с контрагентами ООО "Стройинвестгрупп" по договору поставки строительных материалов от 23.01.2017 N б/н поставщиками товара являются ООО БК "Бетонтрейд" (ИНН 0278927214), ООО БК "Бетонтрейд" (ИНН 0245026937), покупателем товара указано ООО "Стройинвестгрупп".

По ряду контрагентов в результате анализа актов о приемке выполненных работ по форме N КС-2, оформленных по взаимоотношениям с налогоплательщиком, установлено, что работы, выполнение которых заявлено от имени спорного контрагента, выполнены и сданы ООО "Фирма СУ-10" заказчикам до даты начала выполнения работ в соответствии с документами, оформленными от контрагента, выявлено завышение объемов работ, принятых от спорных контрагентов над объемами, передаваемыми налогоплательщиком в адрес заказчиков (контрагенты ООО "Томас", ООО "Альянс СК", ООО "Башстрой", ООО "Поволжьетранссервис", ООО "Фаворит", ООО "Монтажстройинвест", ООО "Конкорд", ООО "Еврострой", ООО "Тракт Альянс", ООО "Планета Плюс", ООО "Гидрогазстрой").

Так, анализом актов о приемке выполненных работ по форме N КС-2, оформленных по взаимоотношениям с ООО "Томас" установлено, что работы выполнены и сданы ООО "Фирма СУ-10" заказчикам до даты начала выполнения работ в соответствии с документами, оформленными от контрагента:

1. акт о приемке выполненных работ по форме N КС-2 от 15.03.2019 N 1 (период выполнения работ: с 01.03.2019 по 15.03.2019). Работы по монтажу металлоконструкций по Л.С. N 04-003вып. Общестроительные работы по комп. 19876-01 КМ, в том числе монтаж балок, ригелей перекрытия, покрытия и под установку многоэтажных зданий, монтаж стропильных и подстропильных ферм.

Работы выполнены и сданы ООО "Фирма СУ-10" (Генподрядчик) в адрес УКС Администрации ГО г. Уфа РБ (Муниципальный заказчик) по акту о приемке выполненных работ по форме N КС-2 от 16.07.2018 N 1-6 (период выполнения работ с 03.07.2018 по 16.07.2018) и от 25.09.2018 N 3-7 (период выполнения работ с 29.08.2018 по 25.09.2018);

2. акт о приемке выполненных работ по форме N КС-2 от 02.04.2019 N 1 (период выполнения работ: по 02.04.2019).

Работы выполнены и сданы ООО "Фирма СУ-10" (Генподрядчик) в адрес УКС Администрации ГО г. Уфа РБ (Муниципальный заказчик) по акту о приемке выполненных работ по форме N КС-2 от 28.08.2018 N 2-9 (период выполнения работ с 17.07.2018 по 28.08.2018), от 08.11.2018 N 4-12 (период выполнения работ с 26.09.2018 по 08.11.2018), от 19.12.2018 N 5-7 (период выполнения работ с 09.11.2018 по 19.12.2018), от 19.12.2018 N 5-8 (период выполнения работ с 09.11.2018 по 19.12.2018).

Кроме того, по контрагентам ООО "Фаворит", ООО "Факел", ООО "Ремеди", ООО "КапиталГрупп" установлено, что строительные работы в адрес заказчиков заявителем вовсе не передавались.

Выездной налоговой проверкой установлено наличие у проверяемого налогоплательщика необходимых ресурсов для самостоятельного выполнения строительно-монтажных работ.

Так, в ходе анализа материально-технической базы заявителя установлено, что общество обладало производственными мощностями и транспортными средствами (в том числе специализированной техникой) для осуществления строительно-монтажных работ, общая численность работников (в том числе необходимой для производства строительно-монтажных работ) в 2017 году составляла - 419 человек, в 2018 году - 396 человек, в 2019 году - 662 человека; общество являлось членом СРО в области строительства, изысканий и проектирования, имеет действующие декларации о соответствии по трубопроводам и тепловым сетям, закупает материалы, необходимые для выполнения строительно-монтажных работ.

Налоговым органом в ходе проверки получены свидетельские показания сотрудников общества, должностных лиц заказчиков, из которых следует, что работы на объектах строительства, заявляемые по взаимоотношениям со спорными контрагентами, выполнены налогоплательщиком собственными силами либо привлеченными им индивидуальными предпринимателями, которые являлись сотрудниками общества.

Приведенные выше обстоятельства в своей совокупности были оценены судом первой инстанции, как свидетельствующие о том, что заявленные контрагенты не поставляли и не могли поставить товар в адрес заявителя, а также не выполняли и не могли выполнить строительные работы для заявителя.

Таким образом, отказывая в удовлетворении заявленных требований общества, суды исходили из того, что налоговым органом собраны достаточные доказательства вовлечения подконтрольных организаций в формальный документооборот с целью снижения налоговой нагрузки.

Вместе с тем, судами не учтено следующее.

Вывод о номинальности спорных контрагентов сделан по всей группе организаций, без анализа хозяйственной деятельности и статуса каждого контрагента.

Судами сделан вывод о том, что фактически работы спорными контрагентами не выполнялись без оценки всей совокупности следующих обстоятельств. Не дана оценка по каждой организации в отношении уставного капитала контрагента, наличия на балансе недвижимого имущества, транспортных средств, нахождения имущества в аренде, наличия персонала. Не дана оценка сделкам контрагентов в проверяемый период с налогоплательщиком на предмет значительности в их обороте, наличие взаимоотношения с иными юридическими лицами, исполнение контрагентами иных договоров по профильному виду деятельности. В частности по обществам "Стройинвестгрупп" и "Стройинвест" не принято во внимание выполнение ими монолитных работ, которые не могут выполняться налогоплательщиком.

Отказано в удовлетворении ходатайства налогоплательщика о приобщении к материалам дела решения Ленинского районного суда города Уфы Республики Башкортостан от 02.11.2023 N 2-5834/2023.

Также судами не учтено, что налогоплательщиком не могут выполняться фасадные и вентиляционные работы.

Кроме того, в процессе рассмотрения спора судами не дана оценка следующим доводам налогоплательщика:

1. Вся сумма налога на прибыль была отражена ранее до проверки и уплачена обществом. Так налогоплательщик не учитывал в расходах не оплаченные контрагентам суммы по выполненным работам и поставкам. Инспекция не отрицает наличия значительного сальдо на конец периода, однако вместо корректного определения налоговых обязательств путем корректного учета непризнанных расходов, учитываемых для целей налога на прибыль, отвергает контррасчет налогоплательщика.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета Счет 10 "Материалы" предназначен для обобщения информации о наличии и движении принадлежащих организации сырья, материалов, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, тары и т.п. ценностей (в том числе находящихся в пути и переработке). Фактический расход материалов на производство или для других хозяйственных целей учитывают по кредиту счета 10 "Материалы" в корреспонденции со счетами учета затрат на производство, расходов на продажу и др.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета, суммы фактической себестоимости, завершенной производством продукции, выполненных работ и услуг отражаются по кредиту счета 20 "Основное производство". Эти суммы могут списываться со счета 20 "Основное производство" в дебет счетов 43 "Готовая продукция", 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", 90 "Продажи" и др. Остаток по счету 20 "Основное производство" на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства.

Наличие остатков по дебету счета 10 "Материалы" и счета 20 "Основное производство" ООО "Фирма СУ-10" по ТМЦ и выполненным работам, поступившим от спорных контрагентов, свидетельствует о неполном включении затрат по взаимоотношениям со спорными контрагентами в расходы при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за 2017-2019.

Налоговым органом при проведении проверки не учтены факты наличия остатков на счетах 10 "Материалы" и 20 "Основное производство" ООО "Фирма СУ-10" за исследуемый период и не списания части затрат по операциям со спорными контрагентами в расходы по налогу на прибыль организаций, что привело к завышению суммы недоимки по налогу на прибыль за исследуемый период не менее, чем на 26 150 609,49 руб.

2. Неправомерны выводы инспекции о непринадлежности подписей директора и бухгалтера на векселях, выданных ООО Фирма СУ-10, при том, что не проведена экспертиза и налогоплательщик подтверждает их подлинность. Инспекцией не раскрыто в чем заключается недобросовестность налогоплательщика при использовании в расчетах векселей.

Таким образом, представленный налогоплательщиком математический расчет налогов подлежащих начислению в данном деле подлежит проверке для установления правильности определения реальных налоговых обязательств.

Указанные доводы подлежат проверке судами наряду с иными доказательствами при рассмотрении данного дела.

Поскольку допущенные нарушения являются существенными, повлекли принятие незаконных судебных актов, без отмены которых невозможны восстановление и защита прав и законных интересов заявителя, суд округа считает необходимым отменить их и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции (часть 1 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

При новом рассмотрении дела арбитражному суду, с учетом изложенного в мотивировочной части данного постановления, надлежит устранить отмеченные недостатки и по результатам исследования и оценки представленных в материалы дела доказательств в совокупности принять решение в соответствии с установленными обстоятельствами и действующим законодательством.

Руководствуясь ст. 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 30.06.2023 по делу N А07-2887/2023 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.11.2023 по тому же делу отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан от 01.09.2022 12-39/19.

Дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Башкортостан.

В остальной части постановление Восемнадцатого апелляционного арбитражного суда от 20.11.2023 оставить в силе.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Д.В. Жаворонков

Судьи

О.Л. Гавриленко Н.Н. Суханова