Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 28 мая 2024 г. N Ф09-2735/24 по делу N А07-30893/2022

Екатеринбург

28 мая 2024 г.

Дело N А07-30893/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 28 мая 2024 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 мая 2024 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Лукьянова В.А.,

судей Гавриленко О.Л., Сухановой Н.Н.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Республике Башкортостан (ИНН: 0261009022, ОГРН: 1040207207710; далее - инспекция, налоговый орган, МИФНС России N 25 по Республике Башкортостан (ИНН: 0261009022, ОГРН: 1040207207710, податель жалобы) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 03.11.2023 по делу N А07-30893/2022 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.01.2024 по указанному делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Ликом" (ИНН: 0263008289, ОГРН: 1020201844882; далее - общество "Ликом", налогоплательщик) - Багаутдинов Ш.А. (доверенность от 15.01.2024, диплом), Голубь П.А. (доверенность от 15.01.2024, диплом), Зиганшина О.П. (доверенность от 15.01.2024, диплом);

инспекции - Полева Э.М (доверенность от 25.12.2023, диплом), Хуснуллина А.И. (доверенность от 25.12.2023, диплом).

Общество "Ликом" обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным решения налогового органа от 15.06.2022 N 18-М о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления спорных сумм налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа (с учетом уточнения требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

На основании статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определением суда к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан (далее - УФНС России по Республике Башкортостан).

Решением арбитражного суда первой инстанции от 03.11.2023 заявленные требования удовлетворены, обжалованная часть оспоренного решения признана недействительной, распределены судебные расходы.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.01.2024 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе её податель просит указанные судебные акты отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

МИФНС России N 25 по Республике Башкортостан, ссылаясь на судебную практику, настаивает на правомерности обжалованной части оспоренного решения налогового органа, поскольку суммы предъявленного к возмещению из бюджета НДС и понесенных расходов завышены по той причине, что спорный контрагент реальных действий, подтверждающих совершение хозяйственных операций, не осуществлял.

Податель жалобы полагает, что осуществлены согласованные действия по созданию формального документооборота по приобретению налогоплательщиком материалов у общества с ограниченной ответственностью "Спецснаб" (далее - общество "Спецснаб").

В обоснование своих доводов налоговый орган указывает на отсутствие надлежащей оценки перечисленным обстоятельствам, а также представленным инспекцией в материалы дела доказательствам о направленности действий общества "Ликом" на формальное соблюдение условий для получения налоговой выгоды.

По мнению инспекции, свидетельские показания в числе прочего, подтверждающие указанные обстоятельства, истолкованы ошибочно.

В отзыве на кассационную жалобу общество "Ликом" просит оспариваемые судебные акты оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения.

Письменный мотивированный отзыв на кассационную жалобу УФНС России по Республике Башкортостан в материалы дела не представило.

Законность обжалуемых судебных актов проверена судом кассационной инстанции на основании статей 274, 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в пределах доводов, изложенных в кассационной жалобе.

Как следует из материалов дела и установлено судами при рассмотрении спора, инспекцией проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020, по результатам которой составлен акт налоговой проверки, 15.06.2022 принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, о доначислении, в том числе спорных сумм НДС, налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафов.

Решением УФНС России по Республике Башкортостан от 26.09.2022 N 298/17 оспариваемая часть обжалованного решения МИФНС России N 25 по Республике Башкортостан оставлена без изменения.

Основанием для доначисления спорных сумм НДС, налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа послужили выводы налогового органа об умышленном создании налогоплательщиком формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям между налогоплательщиком и обществом "Спецснаб" в рамках заключенных договоров (агентский договор и договор аутсорсинга), при установленной фиктивности и нереальности указанных сделок, действительной целью заключенных сделок являлось необоснованное получение налоговой экономии в виде завышения вычетов при исчислении НДС, завышение расходов по налогу на прибыль организаций.

Полагая, что обжалованная часть оспоренного решения налогового органа нарушает права и законные интересы общества "Ликом", последнее обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя заявленные требования, пришли к правомерному выводу о наличии предусмотренной статьями 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации совокупности оснований для признания оспоренной части обжалованного решения инспекции недействительной, обоснованно приняв во внимание входящие в предмет доказывания обстоятельства рассматриваемого спора, поскольку доказательств, бесспорно свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, налоговым органом не представлено.

Данные выводы судов соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам, материалам дела и действующему налоговому законодательству Российской Федерации, а также практике его применения на основании следующего.

Исходя из положений статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пунктах 1, 2 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" изложил в полной мере соответствующую статье 3 НК РФ правовую позицию, согласно которой судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

Аналогичные разъяснения относительно оценки налоговых последствий финансово-хозяйственных операций даны Пленумом Верховного Суда Российской Федерации в пункте 77 постановления от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", из которых, в том числе следует, что такая оценка производится налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

При этом данные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ, которым часть первая НК РФ дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (часть 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 части 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 части 2).

Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 29.09.2020 N 2311-О указано на то, что положения статьи 54.1 НК РФ в сравнении с регулированием, действовавшим до принятия названной статьи НК РФ, направлены на конкретизацию механизма налогового контроля таким образом, чтобы поддерживался баланс частных и публичных интересов в процессе выявления незаконного уменьшения налогоплательщиком налоговой базы, и указывают на обстоятельства и условия, которые принимаются во внимание налоговым органом при квалификации действий налогоплательщика как незаконных.

Кроме того, Верховный Суд Российской Федерации в пунктах 2, 6 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023, разъяснил, что использование права на вычет сумм налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому (пункт 1 статьи 168 НК РФ) и принятием каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога (пункт 1 статьи 173 НК РФ). Следовательно, не исключается отказ в праве на налоговый вычет, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС. В то же время исполнение обязанности по уплате налогов не предполагает возложения на налогоплательщика ответственности за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. Налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Аналогичный подход к разрешению споров об оценке получения необоснованной налоговой выгоды также был отражен Конституционным Судом Российской Федерации и Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в Постановлениях от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, Определениях от 27.02.2018 N 526-О, от 17.01.2022 N 309-ЭС21-26466 и других и, как указано выше, сохраняет свою актуальность.

При этом Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 28.10.1999 N 14-П и Определениях от 24.11.2005 N 412-О, от 18.04.2006 N 87-О, от 12.07.2006 N 267-О, от 24.03.2015 N 614-О разъяснил, что гарантируемая статьями 35 и 46 Конституции Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных налоговых вычетов исходят из одного только отсутствия у налогового органа документов, подтверждающих правильность их применения, без установления, исследования и оценки всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, в частности, счетов-фактур и иных документов, подтверждающих уплату налога, а также других фактических обстоятельств, которые в соответствии с налоговым законодательством должны учитываться при решении вопросов о возможности предоставления налоговых вычетов и привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

На основании пунктов 1, 2 статьи 171, статьи 172 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьёй 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения. Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учёт указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено и сторонами не оспаривается, что основным видом деятельности общества "Ликом" является производство предметов одежды и ее аксессуаров из вулканической резины. Предприятие является производителем с полным технологическим циклом, а именно: поставка сырья, раскрой, пошив изделий и нанесение защитного покрытия.

Материалами дела подтверждается, что заявлен к вычету НДС по счетам-фактурам, выставленным обществом "Спецснаб" по договорам поставки материалов для указанного производства.

Из материалов дела следует и, как указано выше, в ходе налоговой проверки, судами установлено и в оспариваемом решении МИФНС России N 25 по Республике Башкортостан сделан вывод об умышленном создании налогоплательщиком формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям между налогоплательщиком и обществом "Спецснаб" в рамках заключенных договоров (агентский договор и договор аутсорсинга), при установленной фиктивности и нереальности указанных сделок, действительной целью заключенных сделок являлось необоснованное получение налоговой экономии в виде завышения вычетов при исчислении НДС, завышение расходов по налогу на прибыль организаций.

В подтверждение данного вывода налоговый орган ссылается на установленные проверкой обстоятельства, в частности, отсутствие закупа материалов, реальной доставки товаров, документов, подтверждающих реальность сделок, информации о характеристиках, видах сырья и материалов, закупаемых спорным контрагентом для налогоплательщика, направление платёжных поручений в банк с общего IP-адреса, переда материала в производство при его отсутствии на складе в количественном и суммовом выражении.

Вместе с тем судами установлено, что обстоятельства, порочащие исполнение обществом "Спецснаб" и его контрагентами налоговых обязанностей, установлены в ходе выездной налоговой проверки с использованием специальных информационных ресурсов, недоступных для общества "Ликом" (налоговые декларации контрагентов, допросы свидетелей и другое), однако данные обстоятельства не могли быть выявлены налогоплательщиком в конкретной ситуации совершения сделки, поскольку он не имеет доступа к указанной информации.

Инспекцией не приведено фактов с учетом не доказанности взаимозависимости и подконтрольности, подтверждающих, что общество "Ликом" знало или должно было знать о каких-либо нарушениях по цепочке поставщиков.

Из имеющихся в материалах дела представленных налогоплательщиком документов следует, что в рассматриваемом случае общество "Ликом" преследовало разумную деловую цель и достигло её, возникновение необоснованной налоговой выгоды не доказано налоговым органом.

Судами также установлено, что реальность доставки материалов усматривается из представленных налогоплательщиком в материалы дела доказательств, в том числе показаний водителя Осокина, директора общества "Спецснаб" Посадской Н.А, бывшего директора общества "Ликом" Мельникова В.В., его бухгалтеров, технолога (директора) Кочетковой Л.Р., из документов по движению товара, анализа движения производственной цепочки товара, документов, предоставленных в материалы дела Посадской Н.А.

Указывающие на подконтрольность и согласованность действий протоколы допросов руководителей Исхакова И.А., Белослудцевой Г.М. могут быть истолкованы иначе, поскольку в совокупности эти допрошенные, как поименованные выше сотрудники, не отрицают реальности совершенных сделок.

Материалами дела также подтверждается, что доказательств возможности производства реализованного количества готовой продукции только с использованием учтенного налоговым органом количества сырья, принятого в составе затрат, а также доказательств превышения примененных налогоплательщиком и аутсорсинговой компании цен в смысле, определенном статьей 20 и подпунктом 1 пункта 2 статьи 40 НК РФ, инспекцией не представлено. При этом сам выпуск обществом "Ликом" продукции и ее реализация в последующем подателем жалобы не оспаривается, как и то, что на момент проверки еще имелись незначительные остатки сырья, поступившего от спорного контрагента и находившиеся на складе компании.

В целом выводы судов первой и апелляционной инстанций подробно мотивированы, соответствуют содержанию исследованных судами доказательств и норм материального права, регулирующих спорные правоотношения, и не вызывают у кассационного суда сомнений в их законности и обоснованности.

Принимая во внимание совокупность доказательств, свидетельствующих о реальности сделок между налогоплательщиком и обществом "Спецснаб" по приобретению спорных материалов, об уплате НДС с данных сделок, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь действующим законодательством Российской Федерации, а также практикой его применения, основываясь на правовых подходах Конституционного и Верховного Судов Российской Федерации, пришли к правильному выводу о неправомерности обжалованной части оспоренного решения МИФНС России N 25 по Республике Башкортостан, поскольку все исчерпывающие и необходимые меры для установления действительного размера налоговых обязательств общества "Ликом" инспекцией не предприняты, положенные в основу оспоренной части обжалованного решения налоговым органом не доказаны, тогда как условия вычетов по НДС налогоплательщиком соблюдены. Подателем жалобы в порядке статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации данные факты не опровергнуты.

Ссылки инспекции на судебную практику в данном случае не могут быть приняты во внимание, поскольку при рассмотрении дел судами учитываются обстоятельства, присущие каждому конкретному делу и основанные на доказательствах, представленных участвующими в деле лицами. В рассматриваемом случае суды, руководствуясь действующим законодательством Российской Федерации, оценили обстоятельства конкретного дела и, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства в совокупности, пришли к постановке правильного вывода о неправомерности вынесения налоговым органом обжалованной части оспоренного решения. Оснований не согласиться с установленными обстоятельствами и выводами суда не имеется.

Утверждения МИФНС России N 25 по Республике Башкортостан касаемо создания формального документооборота, а также относительно свидетельских показаний, судом кассационной инстанции отклоняются, поскольку они опровергаются имеющимися в материалах дела доказательствами, которые были исследованы судами первой и апелляционной инстанций в надлежащем порядке и получили соответствующую правовую оценку, из которой справедливо следует, что свидетельские показания физических лиц не могут являться достаточным основанием для установления отсутствия фактических финансово-хозяйственных отношений между налогоплательщиком и его контрагентом, так как данные физические лица являются заинтересованными лицами. При этом судами правильно отмечено, что довод о создании обществом "формального документооборота", основывался лишь на форме заключенного договора (аутсорсинг) между обществом "Ликом" и спорным контрагентом, является предположением инспекции и не подтверждается объективными доказательствами. Оснований для переоценки выводов судов в указанной части кассационный суд не усматривает.

Учитывая изложенное, суды правомерно удовлетворили требования общества "Ликом" о признании недействительной обжалованной части оспоренного решения инспекции от 15.06.2022 N 18-М о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При рассмотрении спора имеющиеся в материалах дела доказательства исследованы судами первой и апелляционной инстанций в совокупности по правилам, предусмотренным статьями 67, 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, им дана правовая оценка согласно статье 71 названного Кодекса. В силу частей 1, 2 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющие правовое значение для дела обстоятельства определены судами с учетом существа спора, на основании доводов и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами права.

Все аргументы налогового органа, приведённые в кассационной жалобе, были предметом рассмотрения судами и им дана надлежащая правовая оценка, при этом иное толкование подателем жалобы положений законодательства, а также иная оценка обстоятельств рассматриваемого дела не свидетельствуют о нарушении судами норм права, а потому не опровергают правильность выводов судов первой и апелляционной инстанций, а направлены на переоценку положенных в их основу доказательств, в связи с чем не могут быть приняты во внимание судом кассационной инстанции (статья 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Обжалуемые судебные акты соответствуют нормам материального права, а содержащиеся в них выводы - установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 названного Кодекса безусловным основанием для отмены судебных актов, не выявлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 03.11.2023 по делу N А07-30893/2022 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.01.2024 по указанному делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Республике Башкортостан - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьёй 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

В.А. Лукьянов

Судьи

О.Л. Гавриленко Н.Н. Суханова