Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 17 июня 2024 г. N Ф09-1003/24 по делу N А71-7725/2022

Екатеринбург

17 июня 2024 г.

Дело N А71-7725/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 11 июня 2024 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 17 июня 2024 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Сухановой Н.Н.,

судей Гавриленко О.Л., Кравцовой Е.А.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Новиковой Н.Н. рассмотрел в судебном заседании, проведенном в режиме веб конференции (онлайн-заседание) кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Ижевская строительная компания" (далее - общество "ИСК", налогоплательщик), Салахутдинова Дамирхана Рафкатовича (далее - Салахутдинов Д.Р.) на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 01.09.2023 по делу N А71-7725/2022 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.11.2023 по тому же делу.

Определением Арбитражного суда Уральского округа от 09.04.2024 рассмотрение кассационной жалобы общества "ИСК" откладывалось.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании в режиме веб-конференции (онлайн-заседание) приняли участие представители:

общества "ИСК" - Базуева М.А. (доверенность от 11.01.2024);

Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике (далее - Управление ФНС по УР) - Николаева С.Л. (доверенность от 29.05.2023);

Общество "ИСК" обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к Управлению ФНС о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Удмуртской Республике (далее - МИФНС N10 по УР, инспекция, налоговый орган) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.01.2022 N 11-48/02 в части.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 01.09.2023 в удовлетворении заявления общества отказано.

Учитывая, что МИФНС N 10 по УР прекратила деятельность в связи с реорганизацией в форме присоединения к Управлению ФНС по УР, суд заменил ответчика по делу с инспекции на Управление ФНС по УР.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.11.2023 решение суда от 01.09.2023 оставлено без изменения.

Общество "ИСК" и Салахутдинов Д.Р. просят указанные судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании незаконным решения от 24.01.2022 N 11-48/02 в части предложения удержать и перечислить доначисленный налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 4 959 524 руб., соответствующих пеней и штрафа по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), направить дело в оспариваемой части на новое рассмотрение, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов суда обстоятельствам дела и представленным доказательствам.

По мнению подателей жалоб, в результате заключенных сделок, долг общества "ИСК" перед Салахутдиновым Д.Р. подтвержден первичной документацией, возврат долга является правомерным и не представляет собой доход руководителя в той мере, в какой это определено п. 1. ст. 41, ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ, общество "ИСК" представило в суд доказательства наличия у Салахутдинова Д.Р. денежных средств, позволявших в 2013 году выдать займ обществу с ограниченной ответственностью "Ижевская строительная компания" (далее - общество "ИжСК").

Салахутдинов Д.Р. в своей кассационной жалобе дополнительно указывает на то, что в случае привлечения его к субсидиарной ответственности как контролирующего должника лица (далее-КДЛ), потенциальный размер его ответственности перед кредиторами будет определяться с учетом вышеуказанного решения налогового органа. К участию в деле N А71-7725/2022 в качестве третьего лица он привлечен не был.

Подробно доводы приведены в кассационных жалобах и поддержаны представителями кассаторов в судебном заседании окружного суда.

В отзывах на кассационные жалобы Управление ФНС просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения.

Проверив законность судебных актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в пределах доводов кассационных жалоб, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты (удержания, перечисления) обществом "ИСК" налогов и сборов за период с 01.01.2018 по 31.12.2019, по результатам которой составлен акт от 11.05.2021 N 11-45/08 и вынесено оспариваемое решение, которым в оспариваемой части, обществу "ИСК" предложено удержать НДФЛ (13%) в сумме 4 959 524 руб., неисчисленный и неудержанный с доходов Салахутдинова Д.Р., и перечислить его в бюджет, а также уплатить пени в сумме 824 384 руб. 70 коп. и штраф, предусмотренный статьи 123 НК РФ в сумме 123 988 руб. за неудержание и неперечисление НДФЛ.

Основанием для изложенного послужили выводы налогового органа о выплате обществом в 2019 году дохода своему руководителю и учредителю Салахутдинову Д.Р. в сумме 38 150 182 руб. 02 коп., с которого не был исчислен и удержан налог.

Решением Управления ФНС от 06.05.2022 N 06-07/08889@ решение инспекции от 24.01.2022 N 11-48/02 оставлено без изменения.

Общество "ИСК", считая выводы инспекции незаконными и необоснованными, нарушающими его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, обратилось с рассматриваемым заявлением в арбитражный суд.

Суды, исследовав представленные доказательства в соответствии со статьей 71 АПК РФ, отказали в удовлетворении требований, признав доказанными факты выплаты доходов, являющихся объектом обложения НДФЛ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 224 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

В силу статьи 226 НК РФ российские организации от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Доходами в соответствии с пунктом 2 названной статьи признаются все доходы налогоплательщика, источником которых является налоговый агент (за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм и уплата налога производятся в соответствии со статьями 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 226.1, 227 и 228 настоящего Кодекса).

Согласно пункту 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате с учетом особенностей, установленных настоящим пунктом.

Исходя из пункта 6 названной статьи налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода.

В силу статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, также доходы в виде материальной выгоды, определенной в соответствии со статьей 212 НК РФ

В соответствии со статьей 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации, для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, общество "ИСК" зарегистрирован в качестве юридического лица 23.04.2012; основной вид деятельности: строительство жилых и нежилых зданий. Руководителем и учредителем общества "ИСК" является Салахутдинов Д.Р.

В 2018-2020 годы Салахутдинов Д.Р. приобретал земельные участки и недвижимость; на момент проверки ему на праве собственности принадлежало 32 объекта недвижимости, 255 земельных участков, 9 транспортных средств. 29.11.2018 зарегистрировано право собственности на 239 земельных участков для индивидуальной жилой застройки по адресу: г. Ижевск, Хутор Чувашева.

За обществом "ИСК" недвижимое имущество не зарегистрировано, хотя в спорный период оно выполняло строительно-монтажные работы для заказчиков. Денежные средства, полученные от заказчиков общество "ИСК" по договорам подряда, перечислялись в том числе на лицевой счет Салахутдинова Д.Р. с назначением платежа "Прочие выплаты, выплаты по договору займа по реестрам в соответствии с договором 68014145 от 05.05.2017".

Ранее Салахутдинов Д.Р. являлся учредителем и руководителем общества "ИжСК".

С целью получения договора от 05.05.2017 N 680141145 и реестров на перечисление денежных средств, в ИФНС России N 36 по г. Москве направлено поручение об истребовании документов (информации) у публичного акционерного общества "Сбербанк России". Получен ответ от 30.03.2021 N 24487дсп с приложением договора и реестров зачисления денежных средств, в соответствии с которыми денежные средства зачисляются на депозитные счета руководителя общества "ИСК" Салахутдинова Д.Р., которые последним снимаются наличными денежными средствами.

В ходе проверки направлено поручение об истребовании документов (информации) у Салахутдинова Д.Р. по взаимоотношениям с обществом "ИСК", а именно: акты приема-передачи векселей, договоры займа, документы, подтверждающие выдачу погашение займа, а также запрошена информация по факту получения векселей. Ответ на данное поручение от Салахутдинова Д.Р. не поступил.

Оспаривая получение дохода, налогоплательщик настаивает на том, что перечисления в общей сумме 38 150 182 руб. 02 коп. произведены в рамках возврата директору денежных средств, ранее предоставленных им по договору займа обществу "ИжСК", которое прекратило деятельность 27.02.2017 в связи с ликвидацией на основании определения арбитражного суда о завершении конкурсного производства. Денежные средства, перечисленные обществом "ИСК" Салахутдинову Д.Р., являлись не выплатой заработной платы Салахутдинову Д.Р., а возвратом заемных денежных средств, оплатой за приобретаемые права требования, предоставлением займа, что подтверждается договорами и соглашениями. В подтверждение выплат Салахутдинову Д.Р. в 2018-2019 в сумме 67 872 984 руб. налогоплательщиком представлены договоры займа, договоры переуступки прав требования, соглашения о зачете взаимной задолженности. В том числе по перечислениям в размере 29 722 801 руб. 98 коп. представлены 7 договоров займа, уступки прав требования 2016-2019 годов.

Налоговым органом проверены представленные доказательства и возражения и приняты в части получения Салахутдиновым Д.Р. денежных средств в размере 29 722 801 руб. 98 коп.

Оспаривая выплату ему доходов в сумме 38 150 182 руб. 02 коп., общество "ИСК" ссылается на договор займа от 11.02.2013, согласно которому Салахутлинов Д.Р. (займодавец) предоставил обществу "ИжСК" (заемщик) взаймы 38 000 000 руб. под 8 процентов годовых. Срок возврата займа - 01.03.2014. В подтверждение факта выдачи займа на проверку представлены квитанции к приходным кассовым ордерам на 38 000 000 руб.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что 15.06.2012 между обществами "ИжСК" (займодавец) и "ИСК" (заемщик) заключен договор займа на 37 500 000 руб. под 1% годовых. Срок возврата займа - 31.03.2014. Согласно акту от 15.06.2012 займ предоставлен собственными векселями общества "ИжСК" на 37 500 000 руб.

Между обществами "ИжСК" (цедент), "ИСК" (должник) Салахутдиновым Д.Р. (цессионарий) 10.03.2014 заключено соглашение о переводе долга, в соответствии с которым цедент уступил цессионарию право требования к должнику, возникшему на основании договора займа от 15.06.2012 в сумме 38 150 182 руб. 02 коп. В качестве платы за полученное право Салахутдинов Д.Р. уступил цеденту свои права требовать с общества "ИСК" возврата займа по договору от 11.02.2013.

Таким образом, 10.03.2014 общество "ИжСК" закрыло долг перед Салахутдиновым Д.Р. путем передачи ему прав требования к обществу "ИСК", а последнее стало должно не обществу "ИжСК", а Салахутдинову Д.Р.

Фактический возврат денежных средств, согласно позиции налогоплательщика, состоялся только в 2019 году, то есть спустя 5 лет после получения соответствующего права.

Оценив указанные документы в совокупности с материалами, представленными налоговым органом по результатам налоговой проверки, по правилам, предусмотренным статьей 71 АПК РФ, суды поддержали выводы инспекции, признав обоснованным доначисление спорных сумм.

Признавая мнимость заемных отношений, прикрывающих собой выплату дохода своему руководителю и учредителю, суды приняли во внимание, следующие обстоятельства:

- отсутствие объективных причин для невозврата обществом "ИСК" денежных средств Салахутдинову Д.Р. в 2014-2016 годах;

- из бухгалтерской отчетности общества "ИжСК" за 2013-2015 годах, установлено, что задолженность по полученному от Салахутдинова Д.Р. займу (по договору от 11.02.2013) в ней не отражается;

- из бухгалтерского баланса общества "ИСК" за 2014 год также следует, что по состоянию на 31.12.2013 у общества "ИСК" задолженность по долгосрочным обязательствам отсутствует. Указанная сумма займа не отражена и в составе краткосрочных обязательств (по строке заемные средства по состоянию на 31.12.2013 указана сумма 11 377 тыс. руб.). В соглашении о переводе долга сроки возврата должником задолженности не определены.

При этом, согласно акту от 15.06.2012 займ предоставлен обществом "ИжСК" путем выдачи собственных векселей.

Между тем, согласно пункту 3 ПБУ 19/02, к финансовым вложениям организации относятся, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя). Организация ведет аналитический учет финансовых вложений таким образом, чтобы обеспечить информацию по единицам бухгалтерского учета финансовых вложений организациям, в которые осуществлены эти вложения (эмитентам ценных бумаг, другим организациям, участником которых является организация, организациям-заемщикам и т.п.) (п. 6 ПБУ 19/02). Информация обо всех финансовых вложениях, являющихся таковыми в соответствии с ПБУ 19/02, должна указываться в составе финансовых вложений - независимо от того, на каком счете бухгалтерского учета они учитываются.

Сведения о выдаче 15.06.2012 займа в размере 37 500 000 руб. в строке 1240 "Финансовые вложения (за исключением денежных эквивалентов)" не отражены. Данные бухгалтерского баланса общества "ИжСК" в размере финансовых вложений за 2013 год на отчетную дату отражают сумму 11 209 000 руб., по состоянию на 31 декабря 2012 года - 14 602 000 руб.

При таких обстоятельствах, судами сделан обоснованный вывод о том, что наличие заемных отношений в 2012-2013 годы между взаимозависимыми лицами: обществами "ИжСК", "ИСК", Салахутдиновым Д.Р. опровергается бухгалтерской отчетностью организаций.

Налогоплательщик приводит доводы о том, что полученный займ им принят к учету 76.09 (прочие расчеты с разными дебиторами и кредиторами).

Вместе с тем, суды нижестоящих инстанций указали на то, что согласно Приказу Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению", для обобщения информации о состоянии краткосрочных (на срок не более 12 месяцев) кредитов и займов, полученных организацией предназначен Счет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", для обобщения информации о состоянии долгосрочных (на срок более 12 месяцев) кредитов и займов, полученных организацией, предназначен счет 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

Анализ счетов 66, 67 за 2017 год показал, что на начало и на конец периода отражение полученного от общества "ИжСК" займа в сумме 37 500 000 руб. отсутствует. Показатели бухгалтерского баланса общества "ИСК" за 2018 год по строкам "Займы и кредиты" содержат следующие сведения: на начало отчетного периода - 9 015 000 руб., на конец отчетного периода - 1 908 000 руб.

Судами учтено также, что спорный возврат Салахутдинову Д.Р. займа осуществлялся путем перечисления денежных средств на расчетный счет, при этом в подтверждение выдачи данному лицу 11.02.2013 займа представлены лишь квитанции к приходным кассовым ордерам, то есть о принятии наличных денежных средств.

При совокупности вышеприведенных обстоятельств (взаимозависимость всех лиц - участников сделки, неотражение в бухгалтерской отчетности организаций операций по выдаче-возвратам займа) критическое отношение судов к представленным заявителем документам, в частности к приходным кассовым ордерам и договорам займа, является оправданным. Судами отмечено, что подобное оформление заемных операций позволяет сколько угодно долго освобождать от обложения НДФЛ выплаты, производимые обществом "ИСК" в пользу Салахутдинова Д.Р.

Кроме того, судами установлено, что перечисление спорной суммы денежных средств производилось Салахутдинову Д.Р. в 2019 году систематически: 22.04.2019 - 840 000 руб.; 26.04.2019 - 1 760 000 руб.; 16.07.2019 - 3 000 000 руб.; 22.07.2019 - 6 000 000 руб.; 25.07.2019 - 2 000 000 руб.; 29.07.2019 - 2 000 000 руб.; 13.09.2019 - 50 000 руб.; 30.09.2019 - 10 064 315 руб.; 02.10.2019 - 6 602 667 руб. 02 коп.; 03.10.2019 - 4 000 000 руб.; 11.11.2019 - 720 000 руб.; 02.12.2019 - 1 043 200 руб.; 13.12.2019 - 70 000 руб.

Исходя из изложенного, квалификация полученных Салахутдиновым Д.Р. денежных средств в качестве дохода руководителя и начисление на них соответствующих сумм НДФЛ является правомерным.

Касаемо доводов кассационной жалобы Салахутдинова Д.Р. о том, что обжалуемыми судебными актами затронуты его права и обязанности, как бывшего директора общества "ИСК", в связи с чем судебные акты подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение, суд округа отмечает следующее.

Как следует из материалов дела, решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 25.08.2022 по делу N А71-6849/2022 общество "ИСК" признано несостоятельным (банкротом), в отношении него открыто конкурсное производство. Конкурсным управляющим 24.07.2023 в рамках дела о банкротстве подано заявление о привлечении Салахутдинова Д.Р. к субсидиарной ответственности, как КДЛ.

Согласно правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, выраженной в Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 06.03.2023 N 303-ЭС22-22958 по делу N А51-5236/2022, контролирующее лицо, в отношении которого в установленном порядке предъявлено требование о привлечении к субсидиарной ответственности, вправе вступить в дело в качестве третьего лица согласно статье 51 АПК РФ, а в случае, когда по делу уже вынесен судебный акт, которым спор разрешен по существу - вправе обжаловать решение суда в апелляционном, кассационном порядке применительно к статье 42 АПК РФ.

Вместе с тем, Салахутдиновым Д.Р. при рассмотрении настоящего спора в суде первой и апелляционной инстанций ходатайств о вступлении его в дело в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований, не направлялось, в связи с чем ссылки на нарушение судами норм процессуального права, выразившихся в непривлечении его к участию в деле, подлежат отклонению.

При этом доводы кассационной жалобы Салахутдинова Д.Р. проверены по существу Арбитражным судом Уральского округа, применительно к положениям ст. 42 АПК РФ.

Таким образом, права данного лица, как КДЛ, в отношении которого принято заявление о привлечении к субсидиарной ответственности, соблюдены.

Приводимые возражения Салахутдинова Д.Р. основаны на ином толковании норм процессуального права, которое не следует из их содержания, в силу чего не принимаются окружным судом.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ основанием к отмене обжалуемых судебных актов, судом округа не выявлено.

С учетом изложенного кассационные жалобы удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 01.09.2023 по делу N А71-7725/2022 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.11.2023 по тому же делу оставить без изменения, кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Ижевская строительная компания", Салахутдинова Дамирхана Рафкатовича - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Н.Н. Суханова

Судьи

О.Л. Гавриленко Е.А. Кравцова