Счета-фактуры и бланки строгой отчетности (И. Ланина, "Финансовая газета", N 47, ноябрь 2001 г.)

Счета-фактуры и бланки строгой отчетности

В Российской Федерации НДС введен с 1 января 1992 г. для продукции, работ, услуг, производимых на ее территории, а с 1 февраля 1993 г. распространен также и на ввозимые на ее территорию импортные товары, за исключением тех, по которым в законодательном порядке установлены льготы. НДС заменил два действовавших до этого налога: налог с оборота и налог с продаж.

С 1 января 1997 г. все плательщики НДС для расчета суммы налога, причитающегося к уплате в бюджет, перешли на метод счетов-фактур. Метод счетов-фактур для исчисления НДС введен в соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 8.05.96 г. N 685 "Об основных направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины". Во исполнение этого Указа Правительство Российской Федерации разработало Порядок ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по НДС и утвердило его постановлением от 29.07.96 г. N 914 (далее - старое постановление).

С 1 января 2001 г. постановлением Правительства Российской Федерации от 2.12.2000 г. N 914 были утверждены новые Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - новое постановление). Порядок составления и выставления самих счетов-фактур раньше также определялся в старом постановлении. С 1 января 2001 г. с введением в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) он установлен в ст.169 НК РФ.

К учету и хранению бланков счетов-фактур в старом постановлении предъявлялись особые требования:

плательщики НДС должны были вести достоверный количественный и номерной учет незаполненных бланков счетов-фактур;

размножение и передача пронумерованных незаполненных бланков счетов-фактур другим организациям, а также филиалам, отделениям и иным обособленным подразделениям организаций, самостоятельно реализующим товары (работы, услуги), или физическим лицам запрещались;

контроль за правильностью учета и использования бланков счетов-фактур должен был осуществляться руководителем организации (предприятия) или уполномоченным им лицом.

Исходя из этих требований ряд авторов, рассматривающих вопросы, связанные со счетами-фактурами, делали вывод, что бланки счетов-фактур являются бланками строгой отчетности. Сейчас такие требования к учету и хранению бланков счетов-фактур не предъявляются. Тем не менее по-прежнему можно в некоторых статьях встретить мнение, что счета-фактуры являются бланками строгой отчетности. На наш взгляд, данное предположение является достаточно спорным на следующих основаниях.

В п.2.14 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденного Минфином СССР 29.07.83 г. N 105, говорится, что в случаях, установленных законодательством Союза ССР и союзных республик, а также министерствами и ведомствами, бланки форм первичных документов могут относиться к бланкам строгой отчетности. Ни в одном же законодательном документе, регулирующем учет счетов-фактур, они не определяются как бланки строгой отчетности.

Можно было возразить, что указанный документ утверждался до появления счетов-фактур для исчисления НДС и даже до введения самого налога в нашей стране. Тем не менее в относительно новом Положении о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденном постановлением Правительства Российской Федерации от 6.03.98 г. N 273, сказано, что одной из основных функций Минфина России являются организация и обеспечение бланками строгой отчетности по утвержденным в установленном порядке образцам (п.п.51 п.6). Минфин России не разрабатывает формы бланков строгой отчетности, а рассматривает запросы об утверждении представленных форм бланков строгой отчетности, согласовывает их с Государственной межведомственной комиссией по контрольно-кассовым машинам, утверждает согласованные формы и направляет на государственную регистрацию соответствующие нормативные документы об утверждении бланков строгой отчетности. Так, во исполнение постановления Правительства Российской Федерации от 30.07.93 г. N 745 "Об утверждении Положения по применению контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением и Перечня отдельных категорий предприятий (в том числе физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в случае осуществления ими торговых операций или оказания услуг), организаций и учреждений, которые в силу специфики своей деятельности либо особенностей местонахождения могут осуществлять денежные расчеты с населением без применения контрольно-кассовых машин" Минфин России утвердил ряд бланков строгой отчетности (приказ Минфина России от 28.06.2000 г. N 59н "Об утверждении бланков строгой отчетности", приказ Минфина России от 29.12.2000 г. N 124н "Об утверждении бланков строгой отчетности", приказ Минфина России от 25.02.2000 г. N 20н "Об утверждении бланков строгой отчетности" и т.д.).

Организации могут заказывать бланки строгой отчетности по установленным образцам в типографиях, имеющих государственную лицензию на соответствующий вид деятельности. Форма счетов-фактур утверждена постановлением Правительства Российской Федерации, а не Минфином России. Согласно и старому (п.20), и новому (п.30) постановлениям налогоплательщики обеспечивают себя бланками счетов-фактур, книгами покупок и книгами продаж самостоятельно. В п.2.16 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете говорится, что бланки форм первичных документов, отнесенные к бланкам строгой отчетности, должны быть пронумерованы в порядке, установленном министерствами и ведомствами (нумератором, типографским способом). Налогоплательщикам разрешено самостоятельно оформлять счета-фактуры и нумеровать их в хронологическом порядке.

В Плане счетов бухгалтерского учета, утвержденном приказом Минфина СССР от 1.11.91 г. N 56 (далее - прежний План счетов), сказано, что бланки строгой отчетности должны учитываться на забалансовом счете 006 "Бланки строгой отчетности" в условной оценке. Аналогичное положение имеется и в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденном приказом Минфина России от 31.10.2000 г. N 94н (далее - новый План счетов).

Налогоплательщики могут выписывать счета-фактуры на компьютере. Это было разрешено еще в старом постановлении. И если при наличии счетов-фактур в типографском виде еще как-то можно определить их условную оценку, то при компьютерной форме эта возможность отсутствует.

В прежнем Плане счетов предприятиям дано право самостоятельно устанавливать перечень документов, относящихся к бланкам строгой отчетности, порядок их хранения и использования. В новом Плане счетов такое право у предприятий отсутствует.

Для примера сравним порядок учета поступления, хранения и выдачи бланков строгой отчетности (БСО) в таможенных органах (утвержден Московским таможенным управлением 25 декабря 1999 г.) и счетов-фактур (см. таблицу).

БСО в таможенных органах	Счета-фактуры
Учет и движение БСО в таможенном органе осуществляются сотрудниками тамо- женного органа, уполномоченными осущест- действия, связанные с получением, хра- нением и выдачей. Перечень уполномочен- ных лиц определяется приказом по тамо- женному органу. С уполномоченным лицом в обязательном порядке заключается договор о полной индивидуальной материальной от- ветственности	Учет счетов-фактур осуществля- ется уполномоченным лицом, ча- ще всего бухгалтером. Приказом по организации утверждаются только лица, уполномоченные подписывать счета-фактуры в отсутствие руководителя или главного бухгалтера
При поступлении на склад таможни БСО приходуются путем составления приемных накладных. Одновременно составляется акт, в котором указываются наименование, количество БСО и их типографические но- мера. Форма акта определяется начальни- ком таможни по согласованию с отделом бухгалтерского учета управления	Счета-фактуры выписываются по мере необходимости на компью- тере, или их бланки приобрета- ются в специализированных ма- газинах. При этом затраты на приобретение бланков учитыва- ются в составе общехозяйствен- ных расходов по мере их произ- ведения
БСО регистрируются в приходно-расходной книге по учету БСО, которая находится у уполномоченного лица. Книга должна быть пронумерована, прошнурована, заверена печатью таможни и подписью начальника таможни и главного бухгалтера ОБУ тамож- ни. В книге БСО учитываются по серии, количеству пачек и количеству штук	Счета-фактуры регистрируются и хранятся в журналах учета выс- тавленных (у продавца) или по- лученных (у покупателя) сче- тов-фактур. Покупатели ведут учет счетов-фактур по мере их поступления от продавцов, а продавцы ведут учет счетов- фактур, выставленных покупате- лям, в хронологическом поряд- ке. Журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур должны быть прошнурованы, а их страницы пронумерованы. Книги покупок и продаж ведутся в ведутся в установленном поряд- ке. В них страницы нумеруются, прошнуровываются и скрепляют- ся печать
Ведение книги осуществляется по каждому виду БСО в отдельности. Ведение единой книги на все виды БСО производится по решению главного бухгалтера ОБУ таможни с письменного согласия начальника тамож- ни	Журналы учета выставленных или полученных счетов-фактур, кни- ги покупок и продаж ведутся на предприятиях в единственном экземпляре каждый соответст- венно

Как видим, требования к учету бланков строгой отчетности намного более строгие, чем к учету счетов-фактур.

Еще один аргумент можно привести, опираясь на Перечень типовых управленческих документов, образующихся в деятельности организаций, с указанием сроков хранения (утвержденный Росархивом 6.10.2000 г.). Срок хранения бланков строгой отчетности, предусмотренный в этом документе, составляет 3 года. Для счетов-фактур этот срок ограничен 5 годами при условии завершения проверки (ревизии). В случае возникновения во время проверки проблем счета-фактуры хранятся до полного их разрешения.

И, наконец, обратимся к мнению Минфина России и Правительства Российской Федерации. В письме Департамента налоговых реформ Минфина России от 13.08.97 г. N 04-03-11 говорилось, что у организаций, оказывающих платные услуги непосредственно населению без использования контрольно-кассовых машин в случаях, предусмотренных действующим законодательством, допускается применение действующих бланков строгой отчетности взамен счетов-фактур с последующим отражением в книге продаж у поставщика. А в п.21 нового постановления сказано, что для продавцов, оказывающих платные услуги и выполняющих работы непосредственно населению без применения контрольно-кассовых машин в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, в книге продаж взамен счетов-фактур регистрируются документы строгой отчетности, утвержденные в установленном порядке и выданные покупателям. Таким образом, счета-фактуры не отождествляются с бланками строгой отчетности, а, наоборот, противопоставляются. Следовательно, можно утверждать, что счета-фактуры не являлись ранее и не являются сейчас бланками строгой отчетности.

И. Ланина,

аудитор

"Финансовая газета", N 47, ноябрь 2001 г.