Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 22 октября 2014 г. N Ф06-15826/13 по делу N А65-6618/2013

г. Казань

22 октября 2014 г.

Дело N А65-6618/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 21 октября 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 22 октября 2014 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Гатауллиной Л.Р.,

судей Егоровой М.В., Логинова О.В.,

при участии представителей:

заявителя - Дубровской О.А., доверенность от 02.09.2014,

ответчика - Горлановой Л.Ю., доверенность от 23.09.2014,

в отсутствие:

третьих лиц - извещены надлежащим образом,

рассмотрел в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Лидер-Авто", г. Азнакаево, Республика Татарстан,

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 24.04.2014 (судья Абульханова Г.Ф.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.06.2014 (председательствующий судья Бажан П.В., судьи Рогалева Р.М., Кузнецов В.В.)

по делу N А65-6618/2013

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Лидер-Авто", г. Азнакаево, Республика Татарстан, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Республике Татарстан, г. Бугульма, третьи лица: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, г. Казань, открытое акционерное общество "АВТОВАЗ", г. Тольятти Самарской области, о признании частично недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Лидер-Авто" (далее - общество, заявитель, ООО "Лидер-Авто") обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Республике Татарстан (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 27.12.2012 N 2.9-0-32/36 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 558 819,30 руб., пени в размере 16 377,06 руб. и штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 111 763,86 руб.

Судом к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан и открытое акционерное общество "АВТОВАЗ".

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 24.04.2014, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.06.2014, заявленные обществом требования удовлетворены частично.

Признано незаконным решение от 27.12.2012 N 2.9-0-32/36 в части доначисления НДС в сумме превышающей 382 667 руб., а также соответствующие налогу суммы штрафа и пени. В удовлетворении заявления в остальной части обществу отказано.

Общество, не согласившись с принятыми судебными актами, обратилось в Арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит указанные судебные акты в части отказа в удовлетворении требований отменить и принять новый судебный акт о полном удовлетворении заявленных требований.

В адрес суда кассационной инстанции 15.10.2014 поступило ходатайство общества об отложении рассмотрения кассационной жалобы на более поздний срок, мотивированное невозможностью участия представителя в судебном заседании, назначенного на 16.10.2014.

Суд кассационной инстанции, исходя из полномочий, предоставленных ему статьями 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также с учетом постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.12.2013 N 99 "О процессуальных сроках" считает возможным в удовлетворении ходатайства отказать.

До принятия решения Федеральным арбитражным судом Поволжского округа в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлен перерыв до 21.10.2014 года до 11 часов 45 минут, после которого заседание продолжено.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей налогового органа и третьего лица, проверив в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность обжалуемых судебных актов, приходит к следующему.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и своевременности перечисления налогов и сборов, за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, о чем составлен акт проверки от 03.12.2012 N 2.9-0-31/33 и принято решение от 27.12.2012 N 2.9-0-32/36 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, и предложено заявителю уплатить недоимку по НДС в размере 2 300 653,67 руб., а также соответствующие суммы пени в размере 321 037,97 руб., начисленных на основании статьи 75 НК РФ и налоговых санкций в размере 460 130,70 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан от 08.02.2013 из оспариваемого решения исключено доначисление 1 724 722,38 руб. НДС за период с 01.01.2009 по 30.09.2011, а в остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

Общество, не согласившись с решением инспекции в части доначисления вышеназванных сумм, оставленных без изменения управлением за 2011 год, обратилось в суд с настоящим заявлением.

Решением суда первой инстанции от 28.06.2013, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 27.09.2013, в удовлетворении заявленных требований обществу отказано.

Постановлением кассационной инстанции от 16.01.2014 решение суда и постановление апелляционной инстанции отменены. Дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции с указанием, что из судебных актов не усматривается наличие каких-либо доказательств изменения стоимости товара с учетом выплаченных премий, а также получения покупателем первичных документов об уменьшении стоимости приобретенных товаров и корректировочных счетов-фактур, не исследован порядок определения премий и методика их расчетов, в том числе не дана оценка расчету по начислению ежемесячной премии (бонуса) за выполнение плана продаж от 31.03.2011 по реализации товара - легковых автомобилей, так и расчету по начислению ежеквартальной премии за выполнение показателей.

При новом рассмотрении дела заявленные обществом требования удовлетворены частично.

Кассационная инстанция находит судебные акты подлежащими отмене, а заявленные требования подлежащими удовлетворению в обжалуемой части по следующим основаниям.

Из оспариваемого решения следует, что основанием доначисления инспекцией оспариваемых заявителем сумм НДС явились выводы инспекции о необоснованном занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы вследствие не включения сумм премий, полученных обществом от поставщика - открытого акционерного общества "АВТОВАЗ", по договорам, с учетом дополнительных соглашений, связанных с реализацией автомобилей поставляемых поставщиком.

Между тем, из материалов дела следует, что изменение цены поставленных товаров (автомобилей) на основании соглашения сторон не происходило, соответствующие первичные документы применительно к изменению стоимости поставленных товаров сторонами не оформлялись (изменения в товарные накладные, содержащие сведения о цене товара, не вносились); корректировочные счета-фактуры поставщиком не выставлялись, поскольку стоимость товара не изменялась; налоговый орган не представил доказательств, свидетельствующих о том, что общество "АВТОВАЗ" учитывало суммы выплачиваемых премий при определении налоговой базы по НДС и выставляло налогоплательщику корректировочные счета-фактуры, в связи с чем у общества не возникла обязанность скорректировать налоговые вычеты по НДС, то есть в данном случае отсутствовали основания, предусмотренные подпунктом 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ, для восстановления обществом ранее правомерно принятого к вычету НДС.

Согласно пункту 2 статьи 153, пункта 1 статьи 154 Кодекса поставщики определяют налоговую базу по операциям реализации товаров как стоимость этих товаров, исчисляемую из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, исходя из всех доходов, связанных с расчетами по оплате товаров.

В соответствии с пунктом 4 статьи 166 Кодекса общая сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в этом налоговом периоде.

Плательщик НДС имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

В силу статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьи 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

В силу подпункта 4 пункта 3 статьи 170 Кодекса (в редакции Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ) суммы налога, принятые к вычету, подлежат восстановлению в случае изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Восстановление сумм налога производится покупателем в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат:

- дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), полученных имущественных прав;

- дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры, выставленного продавцом при изменении в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, в силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на этот орган.

Из материалов дела следует, что налогоплательщик на основании дилерского договора от 13.09.2011 N 1380 в проверяемый период осуществлял розничную продажу поставляемых обществом "АВТОВАЗ" автомобилей марки "LADA".

По условиям указанного дилерского договора налогоплательщик принимает на себя неисключительное право на реализацию от своего имени и за свой счет автомобилей, предварительно приобретенных у общества "АВТОВАЗ", на условиях соглашения о поставке автомобилей (приложение N 4 к договору); реализацию от своего имени и за свой счет запасных частей, сервисных товаров и другой продукции под торговой маркой "LADA"; предоставление услуг послепродажного обслуживания автомобилей.

Согласно пункту 19.1 договора в рамках выполнения дилером обязательств по договору общество "АВТОВАЗ" имеет право выплачивать дилеру премии за выполнение им определенных условий, установленных обществом "АВТОВАЗ"; условия и порядок каждого вида премирования устанавливаются обществом "АВТОВАЗ" в порядке, предусмотренном сбытовой политикой общества "АВТОВАЗ"; в целях увеличения объемов продаж автомобилей общество "АВТОВАЗ" вправе организовать акции, в которых дилер обязуется принимать активное участие.

Соглашением о поставке автомобилей от 13.09.2011 (приложение N 4 к названному дилерскому договору) предусмотрено, что дилером формируется заказ на поставку автомобилей на планируемый месяц; общество "АВТОВАЗ" подтверждает заказ дилера и производит отгрузку автомобилей после предварительной оплаты 100% стоимости автомобилей, предусмотренных к поставке в согласованном заказе; цена фиксируется на дату зачисления денежных средств дилера на расчетный счет общества "АВТОВАЗ" (пункт 4.1.1 соглашения о поставке автомобилей).

В части, касающейся порядка выплаты премий, между обществом "АВТОВАЗ" и дилером заключено соглашение о выплате премии (приложение N 6 к дилерскому договору от 13.09.2011 N 1380), согласно которому общество "АВТОВАЗ" в зависимости от полученных результатов оценки выполнения дилером в отчетном периоде условий договора может выплатить дилеру следующие премии:

- ежемесячная премия за выполнение плана розничных продаж,

- ежеквартальная премия за выполнение стандартов АВТОВАЗ,

- ежеквартальная премия за высокий уровень удовлетворенности клиентов (раздел 3 соглашения о выплате премии).

В силу пункта 5.1 указанного соглашения премии выплачиваются в соответствии с Методикой расчета премии предприятиям сервисно-сбытовой сети (далее - Методика).

Согласно Методике премия внедряется для мотивации эффективности всей дилерской сети; целевая структура переменной части включает 3 премиальных компонента: ежемесячная премия за выполнение плана розничных продаж в размере до 1,2%, ежеквартальная премия за выполнение стандартов в размере до 0,6%, ежеквартальная премия за высокий уровень удовлетворенности потребителей в размере до 0,6%.

В соответствии с пояснениями общества, согласно содержанию как соглашения о выплате премии, так и Методики, утвержденной приказом общества "АВТОВАЗ", экономический смысл установленных в данных документах премий заключается не в увеличении продаж автомобилей (с учетом специфики автомобильного бизнеса и ограниченности количества потребителей), а в том, чтобы "дисциплинировать" дилера в определении объемов и ассортимента закупаемых товаров; именно дилер должен четко определить количество и ассортимент приобретаемых им автомобилей и запасных частей в целях отсутствия у производителя перепроизводства данного товара.

Основным критерием, определяющим целевое назначение премии за выполнение плана продаж, является определение обществом "АВТОВАЗ" факта выполнения плана поставок товара в адрес дилера в качестве основания выплаты премии; премия выплачивается за подтверждение и выполнение дилером плана закупок, направленного им в адрес общества "АВТОВАЗ" в качестве предварительной заявки дилера на поставку автомобиля.

В соответствии с пунктом А 1.1 Методики расчета премии ежемесячная премия за выполнение плана продаж выплачивается в размере, не превышающем 1,2% (120% от плана поставки); таким образом, вне зависимости от реализованного дилером объема автомобилей премия может быть рассчитана исходя из реализованного дилером объема в размере, не превышающим 120% от плана поставки; при превышении объема фактической реализации свыше 120%, автомобили, составляющие объем данного превышения, при расчете премии не принимаются.

Общество "АВТОВАЗ", ограничив размер премии, не установило динамики её роста в зависимости от роста поставок (продаж).

Расчет ежеквартальной премии за выполнение стандартов в размере до 0,6% производится на основании оценки выполнения стандартов и требований по организации дилерского центра, выполнение требований по маркетинговой деятельности, требований по персоналу. Указанные показатели в свою очередь определяются в зависимости от полученных ответов потребителей. Расчет ежеквартальной премии за высокий уровень удовлетворенности потребителей в размере до 0,6% также основан на анализе полученных ответов от потребителей.

При таких обстоятельствах, на основании имеющихся в деле доказательств, исходя из того, что дилерским договором установлена 100% предоплата при поставке конкретной партии товара, при этом цена фиксируется на дату зачисления денежных средств дилера на расчетный счет общества "АВТОВАЗ", процесс перечисления денежных средств за поставку конкретных партий товара не сопровождался какими-либо распорядительными документами применительно к положениям пункта 4.1 дилерского договора; изменения в товарные накладные, определяющие стоимость автомобилей, сторонами не вносились; изменение цены поставленных товаров (автомобилей) на основании соглашения сторон не происходило, следует вывод о том, что размер всех видов установленных премий зависит от действий дилера по продаже автомобилей и от его работы с покупателем и не связан непосредственно с увеличением объемов реализации приобретаемого налогоплательщиком товара; предоставление премий налогоплательщику не уменьшает цену приобретаемого им товара, в материалы дела не представлены доказательства того, что стороны пришли к соглашению об изменении цен на товары.

Из решения Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.01.2013 N 13825/12 и постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 07.02.2012 N 11637/11, а также изменений с 22.07.2011 налогового законодательства по НДС в части обязательной корректировки налоговой базы и вычетов при изменении цены (стоимости) товаров (работ, услуг) следует, что указанные налоговым органом положения об обязательном восстановлении налогоплательщиками - покупателями суммы ранее заявленных налоговых вычетов при покупке товаров в периоде получения от продавцов премий распространяются только на случаи, когда премия по условиям договора или соглашения между продавцом и покупателем уменьшает цену товара и рассчитывается как процентное соотношение к цене за единицу товара.

В остальных случаях, когда премия не уменьшает цену товара и рассчитывается в конце периода (месяц, квартал, год) в результате соблюдения покупателем определенных условий установленных договором, в твердом размере или в процентах от всего объема поставок за период, а не от цены за единицу конкретного товара, такие премии не учитываются для целей налогообложения НДС, поскольку не являются реализацией услуг, а также не влияют на налоговую базу и налоговые вычеты по реализованным (приобретенным) товарам ввиду отсутствия уменьшения их цены.

Таким образом, у налогового органа отсутствовали основания для применения подпункта 4 пункта 3 статьи 170 Кодекса и уменьшения суммы НДС, заявленной налогоплательщиком к возмещению за 2011 год, а также доначисления НДС, начисления соответствующих пеней, штрафов.

При таких основаниях, судебные акты в обжалуемой части подлежат отмене, а заявленные требования общества - удовлетворению.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 24.04.2014 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.06.2014 по делу N А65-6618/2013 в обжалуемой части отменить, кассационную жалобу - удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Республике Татарстан от 27.12.2012 N 2.9-0-32/36 в части доначисления обществу с ограниченной ответственностью "Лидер-Авто" налога на добавленную стоимость в размере 558 819,30 руб., соответствующих пеней и штрафа.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

Л.Р. Гатауллина

Судьи

М.В. Егорова О.В. Логинов