Учет потерь от порчи продукции и полуфабрикатов собственного производства (О. Жукова, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 48, ноябрь 2001 г.)

Учет потерь от порчи продукции
и полуфабрикатов собственного производства

Вследствие порчи продукции и полуфабрикатов собственного производства при хранении и использовании они перестают отвечать стандартам (государственный стандарт, санитарные нормы и правила, строительные нормы и правила), требованиям к качеству или потребительским свойствам.

Порча продукции и полуфабрикатов собственного производства может иметь самые серьезные последствия для организации, так как при этом она несет убытки дважды:

при списании указанных материальных ценностей с баланса, так как суммы поступления от виновных лиц не покрывают фактического ущерба, а порой установить виновных лиц не представляется возможным;

при налогообложении данных операций, так как полученные от списания убытки не уменьшают налоговые обязательства.

По мере выявления фактов порчи продукции и (или) полуфабрикатов собственного производства материально ответственные и должностные лица, ответственные за их хранение и использование, обязаны в письменном виде поставить об этом в известность руководителя организации (структурного подразделения), который своим распоряжением (приказом) должен назначить комиссию, установить порядок и сроки проведения проверки порчи. Деятельность комиссии целесообразно регламентировать соответствующим положением о работе комиссии.

Члены комиссии должны:

определить фактическое наличие испорченных ценностей, причины порчи, степень их годности для дальнейшего использования;

в необходимых случаях пригласить специализированные организации (инспекции по качеству и др.) либо работников соответствующих служб организации для оформления заключения о факте порчи продукции и (или) полуфабрикатов собственного производства;

выявить лиц, виновных в порче продукции и (или) полуфабрикатов собственного производства и степень их материальной ответственности за причиненный ущерб;

определить размер ущерба, подлежащий компенсации виновным лицом;

взять от материально ответственных лиц и виновных должностных лиц письменные объяснения, в которых должны быть изложены причины порчи, меры, которые принимались ими для предотвращения порчи материальных ценностей.

Работу комиссии координирует председатель. Кроме того, он проводит служебное расследование факта порчи продукции и полуфабрикатов собственного производства и составляет заключение по акту на порчу ценностей, в котором указывает их стоимость по учетным ценам и ценам возможного использования, мероприятия по ликвидации причин, вызвавших данную порчу, и другие необходимые сведения.

Результаты работы комиссии оформляются актом, который передается в бухгалтерию. Работники бухгалтерии проверяют правильность оформления документов на порчу материальных ценностей и составляют расчет суммы естественной убыли и суммы причиненного ущерба. Утвержденный руководителем организации или его заместителем акт вместе с приложениями (расчетом естественной убыли, расчетом суммы причиненного ущерба, заключением специалистов и объяснением виновных лиц) передаются в юридическую службу организации для взыскания через суд ущерба с виновных лиц.

Унифицированной формы на списание пришедших в негодность продукции и полуфабрикатов собственного производства не существует, поэтому акт на ее списание можно оформить в произвольной форме, но с соблюдением норм Федерального закона от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (в ред. от 23.07.98 г.). В соответствии с п.2 ст.9 данного Закона первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц и их расшифровки.

Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером (п.3 ст.9 Закона N 129-ФЗ).

В акте на списание продукции и полуфабрикатов собственного производства (его рекомендуемая форма приведена в приложении) целесообразно отразить следующую информацию:

номер и дату приказа или распоряжения, которым назначена комиссия;

фамилии и должности членов комиссии;

дату и место составления акта;

краткое содержание хозяйственной операции, а также наименование, номенклатурный номер и количество списываемой продукции;

причину их списания;

возможность реализации списываемых материалов в качестве вторичного сырья, а в случае невозможности реализации - указание на уничтожение или другие причины списания;

подписи членов комиссии;

подпись руководителя, утвердившего акт;

отметку бухгалтерии о соответствующих записях в бухгалтерском учете.

  Приложение

                                                               Утверждаю:

                                                     Генеральный директор

                                              ___________________________

                                              "___" ____________ 200__ г.

                                   Акт

                  на списание продукции и полуфабрикатов

                        собственного производства

                   от "______" _____________ 200__ года

       Комиссия    на     основании     распоряжения     (приказа)     по

_________________________________________________________________________

        (название организации или структурного подразделения)

от "___" _______________ 2001 года в составе:

       Председателя _____________________________________________________

       и членов _________________________________________________________

_________________________________________________________________________

_________________________________________________________________________

_________________________________________________________________________

произвела  осмотр  продукции  (полуфабрикатов) собственного производства,

не   реализованной   в  течение _________________________ и   находящейся

в _______________________ у материально ответственного лица _____________

     (местонахождение)

_____________________.

N п/п	Наименование гото- вой продукции, по- луфабрикатов собс- твенного производ- ства	Дата выпуска	Количество	Стоимость	Техническое состоя- ние, характер обна- руженных дефектов

     В  результате  осмотра  указанных  видов  материальных  ценностей  и

ознакомления с техническим заключением ОТК ______________________________

___________________________________ комиссия установила,  что  исходя  из

следующих факторов:

     1. ______________________________________________________

     2. ______________________________________________________

     3. ______________________________________________________

произошла  потеря качества продукции и (или) полуфабрикатов  собственного

производства, их товарного вида, ________________________________ в связи

с чем ___________________________________________________________________

     Комиссия решила:

     1. _____________________________________________________

     2. _____________________________________________________

     3. _____________________________________________________

     Настоящий  акт  является  основным  и  окончательным  документом  на

списание продукции и полуфабрикатов собственного производства.

     Приложение. Перечень прилагаемых документов: _______________________

_________________________________________________________________________

________________________________________________________________________.

     Примечание.  К  акту  на   списание   продукции   и   полуфабрикатов

собственного производства должны быть приложены документы, объясняющие  и

подтверждающие наличие неисправимых дефектов и иных причин несоответствия

качества указанной продукции соответствующим стандартам, а в  необходимых

случаях и документы следственных  органов:  объяснения  лиц,  виновных  в

выпуске некачественной продукции; объяснения лиц,  виновных  в  том,  что

продукция не реализована потребителям; акты ОТК;  документы  следственных

органов и т.д.

Председатель комиссии ___________  ___________     ______________________

                      (должность)   (подпись)       (расшифровка подписи)

Члены комиссии:       ___________  ___________     ______________________

                      (должность)   (подпись)       (расшифровка подписи)

                      ___________  ___________     ______________________

                      (должность)   (подпись)       (расшифровка подписи)

                      ___________  ___________     ______________________

                      (должность)   (подпись)       (расшифровка подписи)

Отметка бухгалтерии    _________________________.

Главный бухгалтер (бухгалтер)      ___________     ______________________

                                    (подпись)       (расшифровка подписи)

       "___"____________ 200__ г.

При составлении акта следует учитывать, что отсутствие первичных учетных документов в соответствии со ст.120 части первой Налогового кодекса Российской Федерации признается грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. Указанное нарушение влечет взыскание штрафа.

В соответствии с п.62 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 г. N 34н (в ред. от 24.03.2000 г.), и п.11 положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/98, утвержденного приказом Минфина России от 15.06.98 г. N 25н (в ред. от 24.03.2000 г.), материально-производственные запасы (в данном случае продукция и полуфабрикаты собственного производства), на которые цена в течение года снизилась либо которые морально устарели или частично потеряли свое первоначальное качество, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по цене возможной реализации, если она ниже первоначальной стоимости приобретения, определившейся на счетах бухгалтерского учета, с отнесением разницы в ценах на финансовые результаты организации.

ПБУ 5/98 утрачивает силу начиная с бухгалтерской отчетности 2002 г. на основании приказа Минфина России от 9.06.01 г. N 44н, которым утверждено новое положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01.

С 1 января 2002 г. организации должны создавать резервы под снижение стоимости материальных ценностей. В п.25 ПБУ 5/01 установлено, что материально-производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально-производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости. В бухгалтерской отчетности информация о величине и движении указанного резерва подлежит раскрытию с учетом существенности на основании п.27 ПБУ 5/01.

Суммы уценки активов являются согласно п.12 положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 6.05.99 г. N 33н (в ред. от 30.03.01 г.), внереализационными расходами и определяются в соответствии с правилами, установленными для проведения переоценки активов.

Прочие расходы, включая внереализационные, подлежат зачислению на счет прибылей и убытков организации, кроме случаев, когда законодательством или правилами бухгалтерского учета установлен иной порядок. Данные расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

расходы производятся в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

сумма расходов может быть определена;

имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место.

При отражении хозяйственных операций в бухгалтерском учете в 2001 г. следует руководствоваться закрепленным в учетной политике рабочим планом счетов бухгалтерского учета, который разрабатывается на основе:

Плана счетов и инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина СССР от 1.11.91 г. N 56, действующего до 1 января 2002 г. (старый План счетов);

Плана счетов и инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина России от 31.10.2000 г. N 94н, введенного в действие с 1 января 2001 г. (новый План счетов).

С 1 января 2002 г. все организации обязаны перейти на новый План счетов бухгалтерского учета.

Информация о наличии и движении готовой продукции содержится на счете 40 "Готовая продукция" в соответствии со старым Планом счетов и счете 43 "Готовая продукция" - по новому Плану счетов. Движение полуфабрикатов собственного производства и по старому, и по новому Планам счетов отражается на счете 21 "Полуфабрикаты собственного производства".

Новым Планом счетов для обобщения информации о резервах под отклонения стоимости материальных ценностей предназначен счет 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей". Образование резерва отражается по кредиту счета 14 и дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы". Особенностью данного счета является то, что согласно Инструкции по применению Плана счетов в начале периода, следующего за периодом, в котором произведена эта запись, зарезервированная сумма восстанавливается: в учете делается запись по дебету счета 14 и кредиту счета 91.

Если порча продукции и полуфабрикатов в местах хранения или использования произошла по вине работников организации, убытки возмещают работники, виновные в порче.

Согласно старому Плану счетов для обобщения информации о наличии сумм потерь от порчи ценностей, подлежащих отнесению на виновных лиц, предназначен счет 84, по новому Плану счетов - счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

Учтенная на счете 84 (94) сумма потерь от порчи ценностей списывается по старому Плану счетов в дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет 73-3 "Расчеты по возмещению материального ущерба" (по новому Плану счетов - субсчет 73-2) за минусом сумм естественной убыли.

В соответствии с действующим законодательством при выявлении фактов порчи активов определяются потери от естественной убыли. В п.п."б" п.3 ст.12 Федерального закона "О бухгалтерском учете" установлено, что недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх норм - на счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с них убытков, убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации.

Удержание из заработной платы работников отражается по кредиту счета 73, субсчет 73-3 (73-2) в корреспонденции со счетом 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

На основании ст.118.1 Кодекса законов о труде Российской Федерации работник, причинивший ущерб, может добровольно возместить его. При этом согласно ст.125 КЗоТ РФ при каждой выплате заработной платы общий размер всех удержаний не может превышать 20%, а в случаях, особо предусмотренных законодательством, - 50% заработной платы, причитающейся к выплате работнику.

Операции по отражению потерь от порчи продукции и (или) полуфабрикатов собственного производства и их возмещения виновными лицами отражаются в бухгалтерском учете следующим образом (табл.1).

Таблица 1

Содержание хозяйственной операции	По старому Плану счетов		По новому Плану счетов
	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Образован резерв под снижение стоимости материальных ценностей начиная с отчетности 2002 г.	-	-	91	14
Отражена уценка готовой продук- ции, полуфабрикатов собственного производства в результате порчи при хранении и использовании в составе внереализационных расхо- дов в 2001 г. с 2002 г.	80 -	40, 21 -	91 14	43, 21 43, 21
Отражены потери от порчи продук- ции и полуфабрикатов собственного производства	84	40, 21, 76, 23 и др.	94	43, 21, 23, 76 и др.
Списаны потери от порчи продук- ции, полуфабрикатов собственного производства в пределах норм ес- тественной убыли	20, 26, 44, 80	84	20, 26, 44, 99	94
Сумма потерь от порчи материаль- ных ценностей отнесена на винов- ных лиц	73-3	84	73-2	94
Отражены удержания из заработной платы работников сумм причиненно- го ущерба	70	73-3	70	73-2

Потери от порчи продукции и (или) полуфабрикатов собственного производства могут иметь место в результате пожара, аварий, катастрофы и других стихийных бедствий. Такие расходы в соответствии с п.13 ПБУ 10/99, отражаются в составе чрезвычайных расходов, возникающих как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности, документально подтвержденных соответствующими организациями, которые занимались ликвидацией этих ситуаций.

В соответствии с п.82 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 г. N 60н, по статье "Чрезвычайные доходы" (стр.170 формы N 2), в частности, могут быть отражены суммы страхового возмещения и покрытия из других источников убытков от стихийных бедствий, пожаров, аварий, других чрезвычайных событий, подлежащие получению (полученные) организацией, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания не пригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов. По статье "Чрезвычайные расходы" (стр.180 формы N 2) отражаются, например, убытки от списания продукции или полуфабрикатов собственного производства, пришедших в частичную негодность в результате пожаров, аварий, стихийных бедствий, других чрезвычайных событий.

Операции по отражению потерь от порчи продукции и (или) полуфабрикатов собственного производства в результате чрезвычайных ситуаций отражаются в бухгалтерском учете следующим образом (табл.2).

Таблица 2

Содержание хозяйственной операции	По старому Плану счетов		По новому Плану счетов
	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Отражена стоимость готовой продук- ции, подлежащая списанию в сос- таве чрезвычайных расходов	80	40	99	43
Отражены дополнительные затраты по ликвидации последствий чрезвычай- ных событий	80	76, 23, 70 и др.	99	76, 23, 70 и др.
Оприходованы материальные ценности по рыночной стоимости	10	80	10	99

Налог на прибыль

При налогообложении результатов от уценки продукции и полуфабрикатов собственного производства следует руководствоваться Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 5.08.92 г. N 552 (с последующими изменениями и дополнениями). Именно оно согласно ст.4 Закона Российской Федерации от 27.12.91 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" в 2001 г. определяет затраты, включаемые в себестоимость продукции. В соответствии с этим Положением в состав таких затрат входят недостачи поступивших материальных ресурсов в пределах норм естественной убыли, недостачи материальных ценностей в производстве и на складах при отсутствии виновных лиц.

На основании п.п.2 п.5 ст.254 главы 25 "Налог на доход организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, вводимой в действие с 1 января 2002 г. Федеральным законом от 6.08.01 г. N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах", потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации, при списании на себестоимость продукции (работ, услуг) отражаются в составе материальных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли. До утверждения новых норм при списании следует руководствоваться нормами естественной убыли, приведенными в приказе МВЭС России от 19.12.97 г. N 631 "О нормах естественной убыли", а также нормами естественной убыли по непродовольственным товарам, утвержденными соответствующими министерствами и ведомствами. Минэкономразвития России приказом от 17.01.01 г. N 8 приостановило действие данного приказа МВЭС России как не прошедшего государственную регистрацию в Минюсте России. Вместе с тем приостановление действия приказа о нормах естественной убыли не влечет за собой его отмены, и эти нормы подлежат применению налогоплательщиками в ранее установленном порядке.

Следует обратить внимание на то, что Положением о составе затрат и главой 25 НК РФ не предусмотрено включение в себестоимость продукции уценки продукции и полуфабрикатов собственного производства из-за потери их внешнего вида или качества. В связи с этим необходимо сделать корректировку базы по налогу на прибыль в соответствии с приложением N 4 к инструкции МНС России от 15.06.2000 г. N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций", т.е. показать сумму уценки по строке 4.2 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли", за 2001 г.

Пример. В 2001 г. ООО "Дело" выявило на складе запасы готовой продукции, которые потеряли свое первоначальное качество из-за длительного хранения на открытой площадке, на общую сумму 46 000 руб. Стоимость данной продукции исходя из цены возможной реализации составляет по состоянию на конец 2001 г. 20 000 руб. Уменьшение стоимости готовой продукции подлежит отражению на счетах бухгалтерского учета в конце отчетного года. Таким образом, по итогам 2001 г. необходимо произвести корректировку бухгалтерской прибыли для целей налогообложения на сумму 26 000 руб.

Организации, применяющие новый План счетов, должны учитывать, что суммы резерва под снижение стоимости материальных ценностей, учтенные по дебету субсчета 91-2, для целей налогообложения прибыли не принимаются как не предусмотренные Положением о составе затрат, главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. В связи с этим данные суммы резерва отражаются по строке 4.2 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли" (приложение N 4 к инструкции МНС России от 15.06.2000 г. N 62).

В п.п.7 п.2 ст.265 НК РФ установлено, что потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций, относятся к внереализационным расходам, которые принимаются при налогообложении прибыли. На основании этого, составляя Справку, прибыль для целей налогообложения по данным бухгалтерского учета следует исчислять за минусом чрезвычайных расходов, включая суммы НДС, возмещенные из бюджета.

Налог на добавленную стоимость

Согласно п.п.1 п.2 ст.171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектом налогообложения.

Продукция и полуфабрикаты собственного производства, потерявшие качество или потребительские свойства (в том числе в результате чрезвычайных обстоятельств), независимо от их уценки предназначены для использования в производственном процессе организации или продажи. В связи с этим суммы НДС, фактически уплаченные поставщикам по поступившим (принятым к учету) материальным ценностям, использованным при их изготовлении, подлежат возмещению из бюджета в полном объеме без уменьшения в части, приходящейся на сумму произведенной уценки.

О. Жукова,

начальник отдела дирекции по аудиту

ОАО "Новолипецкий металлургический комбинат"

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 48, ноябрь 2001 г.