Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 29 января 2015 г. N Ф06-19054/13 по делу N А65-21365/2013

г. Казань

29 января 2015 г.

Дело N А65-21365/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 22 января 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 29 января 2015 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Егоровой М.В.,

судей Хабибуллина Л.Ф., Мухаметшина Р.Р.,

при участии представителей:

заявителя - Салихова Р.Ф., доверенность от 13.01.2015 б/н,

Салимова Д.Ф., доверенность от 13.01.2015 б/н

ответчика - Файзрахмановой М.И., доверенность от 15.01.2015 N 2.4-0-10/000351,

третьего лица - Олехнович А.М., доверенность от 15.01.2015 N 6,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ПСК Плауэн"

на постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.11.2014 (председательствующий судья Бажан П.В., судьи Кузнецов В.В., Рогалева Е.М.)

по делу N А65-21365/2013

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ПСК Плауэн (ОГРН 1081690038627, ИНН 1659083836) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г. Казани о признании недействительными решений, третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "ПСК Плауэн" (далее - общество, общество "ПСК "Плауэн") обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г. Казани (далее - инспекция) от 25.06.2013 N 2.11-0-36/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения инспекции от 11.07.2013 N 6492, 6493 и N 6494 об отказе в привлечении к налоговой ответственности.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее - управление).

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 27.02.2014 заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции от 25.06.2013 N 2.11-0-36/10 признано недействительным в части начисления 5 837 971 рублей налога на прибыль за 2009 год, 9 656 033 рублей налога на прибыль за 2010 год, 16 398 699 рублей налога на прибыль за 2011 год, 6 146 307 рублей налога на добавленную стоимость за 2009 год, 10 098 090 рублей налога на добавленную стоимость за 2010 год, 4 787 556 рублей налога на добавленную стоимость за 2011 год, начисления соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, уменьшения убытков по налогу на прибыль за 2009 год в сумме 2 105 923 рублей, за 2010 год в сумме 2 835 317 рублей, за 2011 год в сумме 16 028 506 рублей. Признаны недействительными также решения инспекции от 11.07.2013 N 6492, 6493 и N 6494 об отказе в привлечении к налоговой ответственности; в остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.11.2014 решение суда первой инстанции отменено в части признания недействительными решения инспекции от 25.06.2013 N 2.11-0-36/10 по начислению 5 837 971 рублей налога на прибыль за 2009 год, 9 656 033 рублей налога на прибыль за 2010 год, 16 398 699 рублей налога на прибыль за 2011 год, 6 146 307 рублей налога на добавленную стоимость за 2009 год, 10 098 090 рублей налога на добавленную стоимость за 2010 год, 4 787 556 рублей налога на добавленную стоимость за 2011 год, начисления соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, уменьшения убытков по налогу на прибыль за 2009 год в сумме 2 105 923 рублей, за 2010 год в сумме 2 835 317 рублей, за 2011 год в сумме 16 028 506 рублей и решений инспекции от 11.07.2013 N 6492, 6493 и N 6494 об отказе в привлечении к налоговой ответственности; в удовлетворении заявленных требований в указанной части отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе и в дополнении к ней общество просит отменить состоявшийся судебный акт, мотивируя неправильным применением судом норм материального права, оставить в силе решение суда первой инстанции.

Проверив законность обжалуемого акта в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и своевременности перечисления налогов и сборов, а также взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2011. По результатам проверки составлен акт от 18.02.2013 N 2-11-0-25/3 и принято решение от 25.06.2013 N 2.11-0-36/10 о привлечении общества к налоговой ответственности, доначислении налогов и начислении пеней.

22.02.2013 обществом представлены уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2009-2011 годы, в которых заявлены 2 105 923 рублей убытков по налогу на прибыль за 2009 год, 2 835 317 рублей за 2010 год, 16 028 506 за 2011 год.

Налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка представленных заявителем уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2009-2011 годы, о чем составлены акты от 05.06.2013 N 22914, 22920 и N 22921.

По результатам рассмотрения материалов проверки налоговым органом приняты решения от 11.07.2013 N 6492, 6493 и N 6494 об отказе привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением управления от 16.12.2013 N 786, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества, решения инспекции оставлены без изменения.

Не согласившись с вынесенными решениями налогового органа, общество обратилось в арбитражный суд.

Отменяя решение суда в обжалуемой части, суд апелляционной инстанции обоснованного исходил из следующего.

По подпункту "а" пункта 1.1.1 и подпункта "а" пункта 1.2.4 решения (по взаимоотношениям с ПСК "Плауэн") инспекцией отказано в принятии расходов по налогу на прибыль и вычетах по налогу на добавленную стоимость за 2010-2011 годы общества по произведенным строительно-монтажным работам, принятым заявителем у подрядчика - ПСК "Плауэн". По мнению налогового органа, общество и ПСК "Плауэн", являются взаимозависимыми лицами.

Удовлетворяя заявления общества в указанной части, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговый орган в нарушение статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) не определил рыночные цены сделки, в связи с чем вычеты по налогу на добавленную стоимость и расходы по налогу на прибыль исключены в полном объеме.

Между тем, как правильно отмечено судом апелляционной инстанции согласно пункту 2 статьи 40 Кодекса проверка правильности применения цен по сделкам на предмет их соответствия рыночным является правом, а не обязанностью налогового органа.

При этом проверка рыночных цен по сделке заявителя с ПСК "Плауэн" в ходе проверки была невозможной по причине того, что документы по данной сделке не были представлены инспекции в ходе проведения выездной налоговой проверки (без объяснения причин). Лишь с возражениями общество представило акты приемки выполненных работ, подписанных с подрядчиком ПСК "Плауэн".

По результатам рассмотрения представленных документов приняты расходы по субподрядным работам в сумме 19 211 007 рублей, следовательно, вывод суда первой инстанции не соответствуют обстоятельствам дела.

Кроме того, суд первой инстанции указал, что, налоговый орган необоснованно отнес сделки заявителя с ПСК "Плауэн" к фиктивным со ссылкой на взаимозависимость.

Вместе с тем в ходе проверки инспекцией установлено, что ПСК "Плауэн" и общество располагались по одному и тому же адресу: г. Казань, ул. Васильченко, д. 16, а директором организаций ПСК "Плауэн" и общества являлся Алешин А.В. (один из учредителей ПСК "Плауэн", доля - 14.286 процентов).

Учредители общества одновременно являлись учредителями ПСК "Плауэн". Также, учредители ПСК "Плауэн" одновременно являлись работниками ПСК "Плауэн", в дальнейшем - общества. То есть и в том и в другом случае находились в подчинении у директора Алешина А.В., являющегося одновременно руководителем ПСК "Плауэн" и общества.

Данные обстоятельства позволили инспекции сделать вывод о том, что ПСК "Плауэн" и общество ПСК "Плауэн" являются взаимозависимыми, то есть лицами, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности.

Кроме того, судом апелляционной инстанции обоснованно указано на то, что в силу пункта 2 статьи 70 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации признанные сторонами в результате достигнутого между ними соглашения обстоятельства принимаются судом в качестве фактов, не требующих дальнейшего доказывания, а поскольку в ходе судебного заседания 19.02.2014 представитель заявителя согласился с выводом инспекции о взаимозависимости ПСК "Плауэн" и общества, данное обстоятельство не подлежит доказыванию.

Вывод суда первой инстанции о том, что инспекция не опрашивала бывших работников ПСК "Плауэн" на предмет возможного осуществления трудовых функций в ПСК "Плауэн" после трудоустройства в общество не нашел документального подтверждения. Как установлено в ходе проверки, в 2009 году в ПСК "Плауэн" числилось 86 человек. С 01.01.2010 - 57 человек (66 процентов) из числа работников ПСК "Плауэн" перешли в общество (в том числе прорабы Арсентьев В.М., Семенов В.Н., Титов А.А, Игонин Н.А., Маслов С.А., а также работники строительного участка). С 01.01.2010 в ПСК "Плауэн" осталось 25 человек (менеджеры, бухгалтеры, охранники и пр.), из них 18 человек в 2010 году переведены в общество. С 01.01.2011в ПСК "Плауэн" численность составляет 0 человек, а все остальные работники ПСК "Плауэн" переведены в общество. С 23.12.2011 ПСК "Плауэн" сменило прежний адрес регистрации на новый: г. Москва, Ленинградский проспект, д. 62 (известный адрес "массовой" регистрации).

Таким образом, суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу о том, что у ПСК "Плауэн" в 2010-2011 годах отсутствовал персонал, необходимый для выполнения строительно-монтажных работ, поскольку работники строительного участка в полном составе были переведены в общество "ПСК "Плауэн" с 01.01.2010.

Следовательно, с 2010 года организация ПСК "Плауэн" не могла в качестве подрядчика выполнять строительно-монтажные работы для заявителя, данные работы могли выполнять только работники строительного участка, переведенные в общество "ПСК "Плауэн", то есть в данном случае общество понесло не расходы по сделке с подрядчиком ПСК "Плауэн", а расходы по заработной плате собственных работников, которые не оспариваются налоговым органом.

Выводы суда первой инстанции о том, что факты непредставления ПСК "Плауэн" сведений о доходах работников 2-НДФЛ не свидетельствуют об отсутствии персонала у контрагента, судом апелляционной инстанции признаны ошибочными, так как проверкой установлено, что заработная плата в 2011 году в ПСК "Плауэн" не начислялась, налог на доходы физических лиц в бюджет не перечислялся, платежи в Пенсионный фонд, фонды социального и медицинского страхования не производились.

В данном случае у налогового органа не было необходимости опрашивать работников общества на предмет осуществления трудовых функций на бывшем месте работы - в ПСК "Плауэн", поскольку заработная плата им начислялась только одним работодателем - обществом "ПСК "Плауэн".

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции правомерно признал несостоятельным вывод суда первой инстанции о наличии персонала для выполнения строительно-монтажных работ.

При этом выводы суда первой инстанции о том, что факты отсутствия перечислений в адрес субподрядных организаций в проверяемом периоде за строительно-монтажные работы со стороны ПСК "Плауэн" также не свидетельствуют о невыполнении строительных работ, поскольку ПСК "Плауэн" в свою очередь могло начислять кредиторскую задолженность перед третьими лицами носит предположительный характер и не имеет документального подтверждения и обоснования.

Кроме того, вывод суда первой инстанции об имеющихся противоречиях в выводах инспекции на листе 94 оспариваемого решения, где налоговым органом частично учтены расходы в отношении взаимозависимого контрагента ПСК "Плауэн" не опровергает позицию инспекции, как и основания исключения расходов и вычетов по взаимоотношениям с данным контрагентом.

Заявитель с возражениями представил акты приемки выполненных работ, подписанных с подрядчиком ПСК "Плауэн", эти документы рассмотрены налоговым органом и по ним приняты расходы по строительно-монтажным работам в сумме 19 211 007 рублей.

Таким образом, противоречий в выводах налогового органа не имеется. Кроме того, судом апелляционной инстанции учтено, что в книге покупок заявителя за 2009-2011 годы зарегистрированы счета-фактуры по взаимоотношениям с ПСК "Плауэн" без номеров, а данные счета-фактуры обществом ни в ходе выездной налоговой проверки, ни с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган, ни в суд первой инстанции представлены не были, а поэтому не могли быть приняты в качестве доказательств.

По подпункту "б" пункта 1.1.1 и подпункту "а" пункта 1.2.4 решения инспекция установила, что расходы по налогу на прибыль и вычеты по налогу на добавленную стоимость по приобретенным строительно-монтажным работам у подрядчика - общества с ограниченной ответственностью ПСО "Базель" (далее - общество "Базель") являются документально не подтвержденными и экономически не обоснованными.

Как усматривается из материалов дела, обществом в бухгалтерском учете отражен факт выполнения обществом "Базель" строительно-монтажных работ на сумму 2 200 000 рублей, с указанием налога на добавленную стоимость.

В ходе проверки заявителем никаких документов по сделке с обществом "Базель" не представлено, лишь с возражениями на акт выездной налоговой проверки представлены справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3) от 30.09.2011 N 1, акт о приемке выполненных работ (форма КС-2) от 30.09.2011 N 1. Перечень работ отсутствует, договор на выполнения работ, смета, счета-фактуры не представлены.

Суд апелляционной инстанции согласился с доводом инспекции о том, что представленных обществом с возражениями на акт документов не достаточно для реализации права общества учесть расходы по данной сделке и принять к вычету налог на добавленную стоимость.

При этом, как усматривается из оспариваемого решения, основанием для не принятия расходов послужил вывод инспекции о том, что Семенов В.Н. и Карпов С.А, являющиеся учредителями и руководителями общества "Базель", в 2009-2011 годах одновременно являлись работниками ПСК "Плауэн" и заявителя, то есть находились в подчинении у директора данных организаций Алешина А.В, а поэтому в соответствии со статьей 20 Кодекса заявитель и общество "Базель" являются взаимозависимыми лицами, то есть лицами, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности.

Суд первой инстанции указал, что инспекция в нарушение статьи 40 Кодекса не определяла рыночные цены сделки - вычеты по налогу на добавленную стоимость и расходы по налогу на прибыль исключены в полном объеме.

Между тем проверка рыночных цен по сделке заявителя с обществом "Базель" в ходе проверки была невозможной по причине того, что документы по данной сделке не были представлены в ходе проведения выездной налоговой проверки (без объяснения причин). Лишь с возражениями заявитель представил акты приемки выполненных работ.

При этом суд первой инстанции посчитал, что факт отсутствия перечислений в адрес субподрядных организаций в проверяемом периоде за строительно-монтажные работы со стороны общества "Базель" не свидетельствуют о невыполнении строительных работ, поскольку данная организация в свою очередь могла неисчислить кредиторскую задолженность перед третьими лицами.

Судебная коллегия считает обоснованным вывод суда апелляционной инстанции о том, что данный вывод суда первой инстанции не соответствует фактическим обстоятельствам дела и носит предположительный характер, не имеющий документального подтверждения.

Общество "Базель" с момента создания с 08.07.2008 до 14.12.2011 состояла на учете в инспекции, а с 14.12.2011 состоит на учете в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 31 по Республике Башкортостан.

Общество "Базель" и заявитель за проверяемый период располагались по одному и тому же адресу: г. Казань, ул. Васильченко, д. 16.

Учредителями общества "Базель" за проверяемый период являлись: Семенов В.Н. и Карпов С.А., а с 28.11.2011 единственный учредитель - Ягудин Р.Н., уставной капитал составляет 20 000 рублей.

Таким образом, суд апелляционной инстанции правомерно указал, что Семенов В.Н. и Карпов С.А., являющиеся учредителями и руководителями общества "Базель", в 2009-2011 годах одновременно являлись работниками ПСК "Плауэн" и заявителя.

По данным представленных налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2009-2011 годы расходы общества "Базель" составляют более 99 процентов доходов, то есть максимально приближены к доходам. Последняя отчетность представлена за 9 месяцев 2011 года, а годовая отчетность за 2011-2012 годы не представлена.

Из анализа расчетного счета общества "Базель" N 40702810962260004004 в филиале открытого акционерного общества "Сбербанк России" - отделение "Банк Татарстан" N 8610 следует, что приходная часть более чем на 90 процентов состоит из перечислений организаций: ПСК "Плауэн" ИНН 1616000680 (директор Алешин А.В.), общество "ПСК Плауэн" (проверяемое лицо, директор Алешин А.В.), общество с ограниченной ответственностью "Плауэн-Сервис" ИНН 1658078262 (директор Алешин А.В.) за автомобили. Полученные денежные средства общество "Базель" перечисляло в адрес организаций - автомобильных дилеров за приобретенные автомобили марок MAZDA, Volkswagen, AUDI Q5.

Оплата обществу "Базель" за выполненные строительно-монтажные работы произведена заявителем 27.07.2011 платежным поручением N 471 в сумме 2 200 000 рублей, в том числе налог на добавленную стоимость, с формулировкой "за строительно-монтажные работы". Данные денежные средства обществом "Базель" в полном объеме направлены на приобретение автомобилей марки MAZDA у общества с ограниченной ответственностью "РОЛЬФ Лахта М" ИНН 7810060829 по договорам от 22.07.2011 N Z11211284, Z11211285 Z11211286, Z11211287, перечислений каким бы то ни было организациям и физическим лицам за выполнение субподрядных работ, не имеются.

Оплаченные заявителем обществу "Базель" за выполненные строительно-монтажных работ денежные средства фактически направлены на покупку автомобилей с целью их дальнейшей реализации обществу "ПСК Плауэн".

Инспекцией также установлено, что в том же периоде аналогичные работы на аналогичном объекте (устройство армированного бетонного промышленного пола с упрочненным верхним слоем на объекте: ТЦ БАХАДИР: г. Казань, ул. Сары Садыковой, д. 30) выполнял по договору с заявителем другой субподрядчик - общество с ограниченной ответственностью "БЭИС". Согласно подписанных сторонами актов приемки выполненных работ выполненные строительно-монтажные работы были приняты обществом "ПСК Плауэн". Расходы приняты для целей налогового учета прибыли.

В соответствии с пунктом 1 статьи 90 Кодекса инспекцией проведен допрос свидетеля Карпова С.А., директора общества "Базель" (протокол допроса от 20.07.2012 N 172), из показаний которого следует, что он работал в автосалоне (г. Казань, ул. Васильченко, д. 16) в отделе продаж автомобилей менеджером по продажам, по образованию он специалист по международным отношениям; общество "Базель" открыто с согласия начальника общества "ПСК Плауэн" Алешина А.В.; в обществе "Базель" числился 1 человек - директор; общество "Базель" занималось куплей-продажей автомобилей; автомобили приобретались у организаций - автодилеров; покупатель был один - общество "ПСК Плауэн"; по поводу выполнения строительно-монтажных работ для заявителя свидетель пояснил, что по объявлению в газете нашел фирму, однако название не помнит, директора фирмы не помнит, на каком объекте производились работы не помнит (возможно, в помещениях общества "ПСК Плауэн" на ул. Васильченко, д. 16), в каком году производились работы не помнит, ход работ он не контролировал, всеми делами занимались прорабы общества, стоимость работ не помнит, оплата подрядчику происходила через расчетный счет.

На вопрос, почему с расчетного счета общества "Базель" нет перечислений в адрес подрядных организаций за выполненные строительно-монтажных работ, свидетель ответить не смог.

Таким образом, суд апелляционной инстанции правомерно посчитал, что директор общества "Базель" подтвердил факт того, что данный контрагент занимался куплей-продажей автомобилей в интересах покупателя - общества "ПСК Плауэн", для выполнения строительно-монтажных работ персонала не имелось. По поводу выполнения строительно-монтажных работ для заявителя директор общества "Базель" не смог вспомнить ни субподрядчиков, ни объектов выполнения строительно-монтажных работ, ни их стоимости, не мог ответить на вопрос, почему с расчетного счета общества "Базель" нет перечислений в адрес подрядных организаций за выполненные строительно-монтажные работы.

Кроме того, в книге покупок заявителя за II квартал 2011 года зарегистрирован счет-фактура по взаимоотношениям с обществом "Базель" без номера. Даная счет-фактура обществом ни в ходе выездной налоговой проверки, ни с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган, ни в суд первой инстанции не были представлены.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции пришел правильному выводу, что расходы заявителя на приобретение строительно-монтажных работ у подрядчика общества "Базель" являются документально не подтвержденными и экономически необоснованными.

При этом суд учел, что общество "Базель" не выполняло строительно-монтажные работы, наличие какого-либо другого субподрядчика документально не подтверждено, оплата данных работ в адрес подрядчиков не производилась.

По подпунктам "в", "г" пункта 1.1.1, подпункту "б" пункта 1.2.4 решения по взаимоотношениям с обществами с ограниченной ответственностью "Кавир", "Вимант", "ПромСтройОборудование", "МиксТрейдинг", "Центр строительных систем" (далее - общества "Кавир", "Вимант", "ПромСтройОборудование", "МиксТрейдинг", "Центр строительных систем") основанием для доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость послужило неправомерное, по мнению инспекции, отнесение на вычеты сумм, перечисленных заявителем в оплату за приобретенные работы, вышеназванным контрагентам.

По мнению налогового органа, заявитель не проявил должный уровень заботливости и осмотрительности при заключении договоров с данными контрагентами.

Проанализировав доказательства, инспекция сделала вывод о том, что первичные документы, представленные на проверку заявителем, являются недостоверными, и принятие к вычету сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных налогоплательщику по счетам-фактурам, выставленным вышеназванными контрагентами, являются необоснованными.

Документы по взаимоотношениям заявителя с обществами "Кавир", "Вимант", "ПромСтройОборудование", "МиксТрейдинг", "Центр строительных систем" истребовались инспекцией в ходе проведения проверки требованием о представлении документов от 20.07.2012 N 2.11-0-25/43, которое получено обществом 20.07.2012 N 38, однако затребованные документы в ходе проверки не представлены заявителем без объяснения причин, то есть общество, не исполнив законные требования налогового органа, тем самым фактически противодействовало проведению мероприятий налогового контроля.

Также документы не были представлены с возражениями на акт проверки, в то время как общество "ПСК Плауэн" в возражениях заявило, что общество располагает всеми необходимыми документами.

Таким образом, на момент вынесения инспекцией решения о привлечении общества к налоговой ответственности оснований для признания обоснованными и документально подтвержденными расходов и вычетов по спорным контрагентам не имелось.

Судом первой инстанции отмечено, что заявителем на проверку представлены все необходимые документы, подтверждающие право на учет затрат и применение налогового вычета: товарные накладные, счета-фактуры, платежные поручения, а копии этих документов представлены в материалы дела.

Между тем, как указал суд апелляционной инстанции, договоры, акты КС-2, справки КС-3, счета-фактуры по взаимоотношениям с обществами "Кавир", "Вимант", "ПромСтройОборудование", "ПромТранс", представленные якобы заявителем в суд, не были представлены ни в ходе проверки, ни к возражениям, они были представлены обществом лишь в управление вместе с дополнением к апелляционной жалобе.

Однако управление в данном случае не является органом, осуществляющим налоговую проверку, поскольку в рамках рассмотрения апелляционной жалобы у него отсутствуют полномочия по проведению проверки и соответствующих мероприятий налогового контроля.

По смыслу норм налогового законодательства в рамках апелляционного обжалования в административном порядке правомерность решения инспекции оценивается и проверяется вышестоящим налоговым органом исходя из тех обязательных документов, которые представлены налогоплательщиком налоговому органу в ходе проверки и которые имелись у последнего на момент вынесения соответствующего решения. В данном случае налогоплательщик такие документы не представил в инспекцию, в силу чего последний был лишен возможности осуществить соответствующие виды контрольных налоговых мероприятий.

Проверка законности вынесенного нижестоящим органом решения на основании апелляционной жалобы налогоплательщика не предполагает осуществление вышестоящим налоговым органом мероприятий налогового контроля в отношении самого налогоплательщика, а потому данная процедура не предусматривает права налогоплательщика на исправление дефектов, послуживших основанием для вынесения оспариваемого решения, посредством подачи комплекта документов, не представленных в рамках налоговой проверки ее инспекцией.

Кроме того, в соответствии с пунктом 4 статьи 140 Кодекса документы, представленные вместе с жалобой на решение, вынесенное в порядке, предусмотренном статьей 101 или статьей 101.4 Кодекса, или вместе с апелляционной жалобой, и дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения соответствующей жалобы до принятия по ней решения, рассматриваются вышестоящим налоговым органом, если лицо, подавшее соответствующую жалобу, представило пояснения причин, по которым было невозможно своевременное представление таких документов налоговому органу, решение которого обжалуется, однако обществом никаких объяснений представлено не было.

Анализ представленных документов позволил управлению прийти к выводу о недостоверности представленных документов, поскольку документы от общества "Кавир" подписаны от имени директора Мингазова Р.З., в то время как руководителем зарегистрирован Буланоев АС, а Мингазов Р.З. зарегистрирован в качестве учредителя. Кроме того, по всем дополнительно представленным налогоплательщиком документам невозможно определить заказчика услуг для проведения встречной проверки, объекты не конкретизированы (не указаны номера домов, зданий) для проведения осмотров с целью установления реального выполнения работ. Все представленные договоры по строительно-монтажным работам идентичны по содержанию (совпадают тексты, количество и название пунктов, размер и шрифт).

Таким образом, суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу о том, что управление обоснованно не приняло представленные документы.

Пунктами 1 и 2 статьи 171 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на полагающиеся налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с Кодексом.

Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).

В статье 252 Кодекса содержатся общие критерии, которым должны соответствовать производимые налогоплательщиками расходы: расходы должны быть обоснованными, документально подтвержденными и производится для осуществления деятельности, направленной для получения дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Судом апелляционной инстанции установлено, что согласно представленных описей заявитель представлял на проверку счета-фактуры, договоры, акты КС-2, справки о стоимости выполненных работ.

Однако описи не заверены обществом надлежащим образом и, представляя их в суд первой инстанции, заявителем нарушен порядок раскрытия доказательств.

Более того, в ходе судебного заседания 24.01.2014 представитель заявителя подтвердил, что документы, представленные в суд от заявителя в коробке без описи, не были представлены в адрес инспекции в ходе проверки и признал это ошибкой, однако суд первой инстанции пришел к обратному выводу.

Кроме того, инспекция не могла проверить достоверность первичных документов, поскольку требование инспекции о представлении документов от 20.07.2012 N 2.11-0-25/43 заявителем не исполнено. Документы не были представлены с возражениями на акт проверки, в то время как общество "ПСК Плауэн" в возражениях заявило, что общество располагает всеми необходимыми документами, а поэтому суд пришел к выводу, что данное обстоятельство не позволило налоговому органу провести необходимый комплекс мероприятий налогового контроля по исследованию документов на предмет их достоверности.

Анализ операций по расчетному счету общества "Вимант", сделанный в ходе проверки, позволил суду сделать вывод о том, что данный контрагент является транзитной организацией. Реальной хозяйственной деятельности общества "Вимант" не вело: платежи за аренду помещений, транспорта, строительных машин и механизмов, коммунальные платежи, выплата зарплаты отсутствуют.

Полученные от заявителя денежные средства общество "Вимант" перечислило на расчетный счет взаимозависимой от общества "ПСК "Плауэн" организации - обществу "ПСО "Базель" с формулировкой "оплата за автотехнику".

Перечислений каким бы то ни было организациям и физическим лицам за выполнение субподрядных работ не имеется.

31.10.2011 общество "Базель", в свою очередь, полученные от общества "Вимант" денежные средства направило на расчетные счета организаций - авто дилеров на покупку автомобилей.

Таким образом, оплаченные со стороны заявителя подрядчику (обществу "Вимант") за выполненные строительно-монтажных работ денежные средства фактически возвращены во взаимозависимую от проверяемого лица организацию обществу "Базель" для целей покупки автомобилей.

Покупка автомобилей обществом "Базель" подтверждается организациями обществами "РОЛЬФ Лахта М" и "Классика".

В материалах дела имеются показания физических лиц - собственников автомобилей о приобретении их в автосалоне "Бош Сервис" на ул. Васильченко, д. 16 у продавца ПСК "Плауэн" за наличный расчет.

Таким образом, оплаченные заявителем обществу "Вимант" денежные средства за выполненные строительно-монтажные работы направлены обществом "Вимант" во взаимозависимую от проверяемого лица организацию обществу ПСО "Базель" для покупки автомобилей с целью их дальнейшей реализации в автосалоне продавцом обществом "ПСК Плауэн", а также продавцами, не представляющими налоговую отчетность в налоговые органы.

Исходя из вышеизложенного, суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу о том, что расходы общества "ПСК "Плауэн" на приобретение строительно-монтажных работ у подрядчика общества "Вимант" являются документально не подтвержденными и экономически не обоснованными.

Кроме того, общество "Вимант" не могло выполнять строительно-монтажные работы в связи с отсутствием необходимого персонала, производственных мощностей. Наличие какого-либо другого субподрядчика документально не подтверждено, оплата за строительно-монтажные работы в адрес подрядчиков не производилась.

Общество "Центр строительных систем" по поручению, направленному Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 32 по Свердловской области, предоставило документы по выполнению строительно-монтажных работ, подписанные директором Путинцевой О.М.

Путинцева О.М. на допросе показала, что какое-либо отношение к обществу "Центр строительных систем" не имеет, подписи поддельные. Проведенная экспертиза показала, что подписи выполнены не самой Путинцевой О.М, а иным лицом.

Проведенный анализ расчетного счета и собранная информация показали, что общество "Центр строительных систем" имеет все признаки "недобросовестной" организации, через нее осуществлялся транзит денежных средств. Имеет "массовых" учредителей и директоров. Реальной хозяйственной деятельности данная организация не вела, платежи за аренду помещений, транспорта, строительных машин и механизмов, коммунальные платежи, выплата зарплаты отсутствуют.

Денежные средства в сумме 2 162 850 рублей, полученные обществом "Центр строительных систем" от заявителя, направлены в организации, имеющие признаки транзитных организаций.

Таким образом, в ходе проверки налоговым органом установлены признаки получения необоснованной налоговой выгоды, а именно: отсутствие у общества "Центр строительных систем" какого бы то ни было персонала, необходимого для проведения строительной деятельности; реальной финансово-хозяйственной деятельности организации; показания номинального директора общества "Центр строительных систем" Путинцевой О.М. о непричастности к деятельности данной организации и неподписании документов и доверенностей; заключение эксперта подтверждают, что договоры, первичные учетные документы, счета-фактуры подписаны директором Путинцевой О.М., а иным неизвестным неуполномоченным лицом.

Согласно данных Федеральных информационных ресурсов за период с 15.02.2008 по 15.03.2010 единственным лицом, имеющим право действовать без доверенности от имени общества "Центр строительных систем", являлся директор общества "Центр строительных систем" Баталии А.А., в то время как документы по сделке заявителя с обществом "Центр строительных систем" за 2009 год подписаны от лица Путинцевой О.М., кроме того общество не предоставило проверяющим документов, подтверждающих сделку с обществом "Центр строительных систем".

В тексте возражений на акт налоговой проверки общество указало, что протокол допроса Путинцевой О.М. не имеет доказательственного значения, однако суд апелляционной инстанции, учитывая, что каких либо документов, подписанных от лица Баталина Александра Ариевича заявитель в налоговый орган не представил пришел к выводу о намерении заявителя сделать невозможным проведение мероприятий налогового контроля в отношении документов по сделке с обществом "Центр строительных систем".

Согласно выписки по расчетному счету общества "Кавир" N 40702810124100018426 приходная часть состоит из поступлений от различных организация за стройматериалы, трубы, полиэтилен, электромонтажные и строительные работы, оборудование (без наименования), зап. части и пр. Полученные денежные средства направляются в адрес различных организаций за юридические услуги, услуги связи, коммунальные услуги, транспортные расходы, турпутевки, полиэтилен, за кондитерские изделия, оборудование, а также снимаются наличными.

За период с 01.08.2011 по 31.12.2011 приход составил 33 757 829 рублей, расход составил 33 772 271 рублей, остаток - 14 440 рублей 66 копеек.

Анализ операций на расчетном счете позволил суду сделать вывод о том, что общество "Кавир" является транзитной организацией. Реальной хозяйственной деятельности общество "Кавир" не вело, платежи за аренду помещений, транспорта, строительных машин и механизмов, коммунальные платежи, выплата зарплаты отсутствуют. Сведения 2-НДФЛ не представлены. В налоговой отчетности расходы составляют 99 процентов доходов. С 2012 года не отчитывается, операции по счетам приостановлены. Буланцев А.С. является массовым руководителем/учредителем, официально нигде не работает.

Заявленные виды экономической деятельности: оптовая торговля прочими непродовольственными потребительскими товарами, оптовая торговля через агентов (за вознаграждение или на договорной основе), оптовая торговля непродовольственными потребительскими товарами, деятельность прочего сухопутного транспорта, деятельность автомобильного грузового транспорта, предоставление посреднических услуг, связанных с недвижимым имуществом, организация перевозок грузов, предоставление прочих услуг.

То есть, выполнение строительно-монтажных работ является не характерным видом деятельности для общества "Кавир".

Общество "ПромСтройОборудование" состоит на налоговом учете в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Свердловской области. Руководитель Ладыгин М.А. является массовым, официально нигде не работает. Сведения о среднесписочной численности и 2-НДФЛ не представлялись. Расходная часть показателей налоговой отчетности составляет 99 процентов от доходной. С 2012 года отчетность не представляет. Транспортные средства и имущество отсутствуют.

Анализ расчетного счета общества "Промстройоборудование" N 40702810116390029705 в ЦСКО Уральского банка открытого акционерного общества "Сбербанк России" указывает на то, что приходная часть состоит из поступлений от различных организация за электротехнические товары, ремонт гидронасоса, проверку счетчиков, субподрядные работы, учебное оборудование, металлопрокат, цемент и пр. Полученные денежные средства направляются в адрес различных организаций за табачные изделия, мебельные ткани, хозяйственные товары, автомобили, химическое сырье, зерно, медицинское оборудование и пр.

Анализ операций на расчетном счете позволил суду сделать вывод о том, что общество "Промстройоборудование" является транзитной организацией. Реальной хозяйственной деятельности общество "Промстройоборудование" не вело, платежи за аренду помещений, транспорта, строительных машин и механизмов, коммунальные платежи, выплата зарплаты отсутствуют.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Конституционного суда Российской Федерации от 14.07.2005 N 9-П, публично-правовая природа налоговых правонарушений и негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу статей 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции Российской Федерации, не может выполнять суд.

В соответствии с пунктом 78 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57, по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

Таким образом, представление налогоплательщиком в суд документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также подтверждающих право на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, не является основанием для отмены решения налогового органа.

Кроме того, суд апелляционной инстанции указал, что документы, подтверждающие взаимоотношения с обществом "МиксТрейдинг" заявителем не были представлены, в том числе и в суд, следовательно, налог на добавленную стоимость, предъявленный предприятию по выполненным строительно-монтажных работ, отнесен на вычеты неправомерно, поскольку не имеется первичных учетных документов, подтверждающих факт проведения строительно-монтажных работ.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 20.02.2006 N 12488/05 указал, что установленный главой 21 Кодекса порядок возмещения распространяется только на добросовестных налогоплательщиков, поэтому налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на сумму вычетов, если она не подтверждена надлежащими документами, либо выявлена недобросовестность налогоплательщика при совершении операций, по которым заявлены или сформированы вычеты.

Следовательно, вывод налогового органа о несоответствии представленных обществом счетов-фактур требованиям пунктов 5 и 6 статьи 169 Кодекса, обоснован.

По подпункту "а" пункта 1.1.2. и подпункту "а" пункта 1.2.3. решения инспекция указывает на то, что одним из видов деятельности общество "ПСК Плауэн" за проверяемый период является розничная реализация автомобилей марок Volkswagen Polo, MAZDA 3, MAZDA 6, AUDI Q5 в автосалоне по адресу: г. Казань, ул. Васильченко, д. 16.

В соответствии со статьей 90 Кодекса инспекцией в качестве свидетелей были вызваны физические лица: покупатели автомобилей в указанном автосалоне, а по результатам проверки были составлены протоколы допроса свидетелей с приложением документов по сделкам купли-продажи автомобилей.

Инспекцией установлено, что реализация автомобилей происходила как в кредит, так и за наличный расчет. При реализации составлялись договоры купли-продажи.

Наличные денежные средства (в качестве полной или частичной оплаты) покупателями вносились в кассу автосалона. При этом покупателям выдавались квитанции к приходно-кассовым ордерам без номера (иногда без даты) со штампом и печатью заявителя с подписями от лица продавца общества "ПСК Плауэн" следующими лицами: Карповым С.А., Титовой (инициалы не указаны), неизвестными лицами без расшифровки подписи.

При проверке кассовой книги, учетных кассовых документов было установлено, что поступление наличных денежных средств от реализации автомобилей в кассовой книге не отражено. При проверке оборотно-сальдовых ведомостей по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" установлено, что выручка от реализации автомобилей в бухгалтерском учете отражена частично: в сумме поступивших на расчетный счет общества платежей от банков по кредитным договорам с покупателями.

Таким образом, выручка от продажи автомобилей (в виде платежей за наличный расчет) не отражена в бухгалтерском и налоговом учетах общества "ПСК Плауэн".

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 249, пунктами 1, 3 статьи 271 Кодекса доходом от реализации автомобилей в целях налогового учета признается вся сумма реализации по договорам купли-продажи автомобилей независимо от формы и способа оплаты. Сумма дохода занижена в 2011 году на сумму 2 821 271 рублей (3 329 100 х 100/118).

В книгах продаж за соответствующие периоды 2011 года выручка от реализации автомобилей отражена частично: в сумме поступивших на расчетный счет заявителя платежей от банков по кредитным договорам с покупателями, выручка от реализации автомобилей за наличный расчет не отражена. Всего выручка от реализации автомобилей за наличный расчет в 2011 году составила 4 138 150 рублей, в том числе налог на добавленную стоимость 631 243 рублей. Инспекцией исчислен налог на добавленную стоимость с выручки от реализации автомобилей за наличный расчет в сумме 631 243 рублей, в том числе за I квартал 2011 года - 41 659 рублей (273 100*18/118), за II квартал 2011 года - 153 610 рублей (1 007 000* 18/118), за III квартал 2011 года - 295 177 рублей (1 935 050*18/118), за IV квартал 2011 года - 140 797 рублей (923 000* 18/118).

Заявитель указывает на то, что им представлены договора комиссии, отчеты комиссионера, которые подтверждают агентский характер взаимоотношений между налогоплательщиком и обществом "Базель".

Данный вывод суд апелляционной инстанции признал ошибочным, поскольку документы представлены заявителем незаверенными и, следовательно, не могут служить доказательствами по делу. Также нарушен порядок их раскрытия, в виду того, что они не были представлены обществом ни в ходе проверки, ни в ходе досудебного урегулирования налогового спора.

В налоговом учете общества выручка от продажи автомобилей (в части безналичного расчета), расходы по приобретению автомобилей в виде их покупной стоимости учтены для целей налогового учета прибыли.

Таким образом, заявитель операции по сделке с обществом "Базель" отражал как сделки купли-продажи автомобилей, где общество "Базель" выступает поставщиком, а общество - покупателем автомобилей, которые затем реализуются физическим лицам.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу, что суд первой инстанции необоснованно признал решение инспекции в оспариваемой части недействительным.

По подпункту "б" пункта 1.1.2 и подпункту "б" пункта 1.2.3 оспариваемого решения инспекцией установлено неправомерное занижение доходов по налогу на прибыль за III квартал 2011 года на 2 098 677 рублей, за IV квартал 2011 года на 2 688 506 рублей, не исчисление налога на добавленную стоимость за III квартал 2011 года в сумме 64 876 рублей, за IV квартал 2011 года в сумме 64 876 рублей по выручке от розничной реализации стройматериалов, изделий собственного производства (цеха ПВХ, цеха вентиляции, цеха металлоконструкций).

Вывод суда первой инстанции о том, что розничная реализация стройматериалов, изделий собственного производства (цеха ПВХ, цеха вентиляции, цеха металлоконструкций) подлежит обложению единым налогом на вмененный доход, признан судом апелляционной инстанции противоречащим обстоятельствам дела.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса на уплату единого налога не переводятся организации и индивидуальные предприниматели, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек.

Среднесписочная численность заявителя за 2010 и 2011 годы превышала 100 человек, следовательно, общество не подлежит переводу на уплату единого налога на вмененный доход.

Кроме того, в ходе проверки установлено, что заявитель занимался производством систем вентиляции, металлических конструкций, окон из ПВХ, алюминиевых конструкций. Часть изделий была реализована в розницу. Также производилась розничная реализация строительных материалов. Доходы от данных видов деятельности общество учитывало в целях налогообложения прибыли, исчисляло налог на добавленную стоимость.

В ходе проверки установлено, что в III и IV кварталах 2011 года выручка от указанных видов деятельности учтена для целей налогового учета прибыли, а также в книгах продаж за III и IV кварталы 2011 года для целей исчисления налога на добавленную стоимость не в полном объеме.

В решении суда указано, что в налоговый орган с возражениями представлены накладные на отпуск товарно-материальных ценностей в адрес физических лиц (контрагент "частное лицо") за 2011 год, счета-фактуры без налога на добавленную стоимость, выставленные продавцом - обществом "ПСК "Плауэн" в адрес покупателей - физических лиц на отпуск товарно-материальных ценностей за 2011 год, акты на списание материалов, используемых в производстве систем вентиляции, металлических конструкций, окон ПВХ, алюминиевых конструкций. Следовательно, данная деятельность заявителя подлежала обложению единым налогом на вмененный доход.

Однако, как следует из материалов дела, с возражениями на акт проверки общество представило документы: накладные на отпуск товарно-материальных ценностей в адрес физических лиц (контрагент "частное лицо") за 2011 год, счета-фактуры, выставленные обществом "ПСК "Плауэн" в адрес покупателей - физических лиц на отпуск товарно-материальных ценностей за 2011 год.

В представленных документах (актах на списание материалов, счетах-фактурах, выписанных покупателю "Частное лицо") на стоимость материалов начислен налог на добавленную стоимость 18 процентов, то есть, материалы были реализованы физическим лицам в розницу по стоимости с учетом налога на добавленную стоимость. Следовательно, в соответствии с пунктом 1 статьи 146, пунктом 1 статьи 154 Кодекса налог на добавленную стоимость с розничной реализации продукции и товаров должен быть исчислен.

По пункту 1.1.3 оспариваемого решения, инспекцией установлено занижение внереализационных доходов на сумму 1 563 615 рублей в результате списания кредиторской задолженности перед контрагентом ПСК "Плауэн" в общей сумме 8 514 228 рублей по договору субподряда от 20.01.2009 N 02/01/09.

В обоснование заявленных требований заявитель указал то, что кредиторская задолженность по контрагенту "ПСК "Плауэн" составляет 45 295 649 рублей и при этом уведомления о ее прощении у заявителя отсутствует.

Согласно статье 415 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательство прекращается освобождением кредитором должника от лежащих на нем обязанностей, если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора.

Суд апелляционной инстанции признал ошибочным вывод суда первой инстанции о том, что списание кредиторской задолженности в бухгалтерском учете заявителя перед кредитором "ПСК "Плауэн" не означает, что произошла операция по прощению долга, так как прощение долга производится по инициативе кредитора (статья 415 Гражданского кодекса Российской Федерации), в данном случае - ПСК "Плауэн", поскольку, как указал суд, в ходе проверки установлено, что заявитель в бухгалтерском учете проводкой Д 76.5 К 91.1 отнес на прочие расходы (списало) кредиторскую задолженность перед обществом ПСК "Плауэн" по договору субподряда от 20.01.2009 N 02/01/09.

В налоговом учете прибыли доходы в виде сумм кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям (подпункт 18 статьи 250 Кодекса), не отражены в сумме 1 563 615 рублей.

В целях выяснения всех обстоятельств в соответствии со статьей 93 Кодекса налоговым органом выставлено требование о представлении документов от 20.07.2012 N 2.11-0-25/43 (получено предприятием 20.07.2012 N 38), согласно которому затребованы документы, в частности, по контрагенту ПСК "Плауэн" ИНН 1616000680, а именно, договор субподряда от 20.01.2009 N 02/01/09 с приложениями и дополнениями, и договоры, соглашения, акты о зачете взаимных требований.

Затребованные документы налоговому органу заявителем не представлены.

В соответствии с главой 26 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательства прекращаются их исполнением. Если это невозможно, они могут быть прекращены полностью или частично по основаниям, предусмотренным Гражданским кодексом Российской Федерации, другими законами, иными правовыми актами или договором, в частности, по соглашению сторон обязательства могут быть прекращены: предоставлением взамен исполнения отступного (уплатой денег, передачей имущества и т.п.), зачетом встречного однородного требования, уступкой требования, новацией (заменой первоначального обязательства другим обязательством), прощением долга (обязательство прекращается освобождением кредитором должника от лежащих на нем обязанностей).

В данном случае имеется факт прекращения обязательств должника перед кредитором путем списания кредиторской задолженности в состав доходов должника.

Суд первой инстанции сделал вывод о том, что инспекцией не представлено доказательств того, что кредитор дал согласие должнику на списание задолженности (инициировал прощение долга).

Признавая несостоятельным данный вывод, суд апелляционной инстанции отметил, что судом не учтено то, что единоличным исполнительным органом кредитора ПСК "Плауэн" и должника (заявителя) является Алешин А.В. Следовательно, списание кредиторской задолженности у организации-должника (директор Алешин А.В.) никак не могло произойти без ведома организации-кредитора (директор Алешин А.В.). В данном случае Алешин А.В., являясь директором в обеих организациях, должен был принимать соответствующие решения о списании долгов как кредитор с одной стороны и как должник с другой.

По подпунктам "а", "б", "в" пункта 1.2.1 решения инспекцией на основании выписок с расчетного счета заявителя установлено, что от контрагентов-покупателей поступали денежные средства в качестве предоплаты в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг.

Инспекция со ссылкой на подпункт 2 пункт 1 статьи 167 Кодекса с сумм полученной от покупателей предоплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) считает, что заявителю следовало исчислить налог на добавленную стоимость.

Подпункт "а".

По ряду контрагентов-покупателей не исчислен налог на добавленную стоимость с сумм полученной предоплаты в счет предстоящих поставок товаров, работ, услуг в размере 4 146 420 рублей. В тоже время по ряду контрагентов-покупателей излишне исчислен налог на добавленную стоимость в результате неприменения вычета налога на добавленную стоимость, ранее исчисленного с сумм полученной предоплаты в счет предстоящих поставок товаров, работ, услуг, на дату отгрузки товаров, работ, услуг в сумме 3 667 924 рублей

В результате не исчислен налог на добавленную стоимость в сумме 478 496 рублей (4 146 420 - 3 667 924), согласно расчета в Приложении N 9 к акту проверки.

Как отмечено судом апелляционной инстанции, суд первой инстанции признал недействительным решение инспекции в данной части без указания мотивов и ссылок на документы, послуживших сделать такой вывод.

Подпункт "б".

На расчетный счет заявителя от ПСК "Плауэн" поступили денежные средства в размере 15 568 934 рублей с назначением платежа: "оплата по договору субподряда от 20.01.2009 N 02/0109 за строительно-монтажные работы" и в размере 6 420 896 рублей, с назначением платежа: "оплата за стройматериалы".

Во всех случаях полученной оплаты от ПСК "Плауэн" в назначении платежа налог на добавленную стоимость указывался в том числе. (Приложение N 10 к акту проверки).

В соответствии со статьей 93 Кодекса налоговым органом выставлено требование о представлении документов от 20.07.2012 N 2.11-0-25/43, согласно которому затребованы документы, в частности, по контрагенту ПСК "Плауэн": договор субподряда от 20.01.2009 N 02/01/09 с приложениями и дополнениями, документы форм КС-2, КС-3, счета-фактуры, выставленные в адрес ПСК "Плауэн", товарные (товарно-транспортные) накладные, выставленные покупателю ПСК "Плауэн" и договоры, соглашения, акты о зачете взаимных требований, но и эти затребованные документы налоговому органу обществом не представлены.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности, утвержденному Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н для учета расчетов с покупателями предназначен счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

В нарушении установленного порядка ведения бухгалтерского учета общество отражало данные поступления денежных средств на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" проводкой Д 51 К 76.5.

Согласно оборотно-сальдовых ведомостей за 2009-2010 годов по счету 76 АВ по контрагенту ПСК "Плауэн" налог на добавленную стоимость с авансов, полученных от ПСК "Плауэн", не исчислялся.

В книге продаж за 2009-2010 годы счета-фактуры, выставленные покупателю ПСК "Плауэн" в связи с получением авансов, не регистрировались.

Согласно карточки по счету 62 по контрагенту ПСК "Плауэн" реализация товаров, работ, услуг под полученные авансовые платежи не осуществлялась.

По расчетному счету заявителя возврата денежных средств в адрес ПСК "Плауэн" не произведено.

В данном случае общество в нарушение подпункта 2 пункта 1 статьи 167 Кодекса не исчислило налог на добавленную стоимость с полученных от ПСК "Плауэн" авансов, в соответствии с абзацем 2 пункта 5 статьи 171 Кодекса в случае возврата соответствующих сумм авансовых платежей общество "ПСК Плауэн" имеет право на вычет сумм налога на добавленную стоимость.

Однако судом первой инстанции сделан вывод о том, что инспекцией повторно начислен налог на добавленную стоимость с авансов, полученных от ПСК "Плауэн". Данный вывод сделан исходя из того, что сальдо по счету 62 по контрагенту ПСК "Плауэн" на 31.12.2011 составило 0 рублей.

Между тем, как отмечено судом апелляционной инспекции, поступившие от ПСК "Плауэн" авансовые платежи отражены в бухгалтерском учете заявителя на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Сальдо (кредит) на 31.12.2011 по счету 76.5 по контрагенту ПСК "Плауэн" составляет 27 665 374 рублей. Кроме того, судом признан тот факт, что счета-фактуры по полученным от ПСК "Плауэн" авансов в книге продаж не регистрировались, следовательно, налог на добавленную стоимость не исчислялся.

Также судом апелляционной инстанции признан неправомерным вывод суда о том, что налоговым органом повторно начислен налог на добавленную стоимость, поскольку судом первой инстанции не установлено каким образом и когда заявитель исчислил налог на добавленную стоимость с полученных авансов в первый раз.

Подпункт "в".

На расчетный счет заявителя в 2010 году поступили денежные средства от общества с ограниченной ответственностью "Евротехресурс" (далее - общество "Евротехресурс") с назначением платежа "оплата за электронное оборудование по договору без номера счет 032/Б" в размере 4 500 000 рублей.

В бухгалтерском учете общество "ПСК Плауэн" отразило данные поступления по счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

В нарушение пункта 18 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 общество не выставило в адрес общества "Евротехресурс" счета-фактуры на полученные суммы предоплаты.

В нарушении подпункта 2 пункта 1 статьи 167 Кодекса с сумм полученной предоплаты от общества "Евротехресурс" заявитель не исчислил налог на добавленную стоимость.

Суд первой инстанции признал начисление налога на добавленную стоимость с авансов, полученных от контрагента общества "Евротехресурс", неправомерным по основаниям, что полученные денежные средства не свидетельствуют о наличии у заявителя операций по реализации товаров (работ, услуг), а являются неосновательным обогащением общества "ПСК Плауэн".

Однако согласно первичных учетных документов (платежных поручений общества "Евротехресурс", отраженных в выписке по расчетному счету заявителя) оплата со стороны общества "Евротехресурс" произведена "за электронное оборудование по договору без номера, счет 032/Б", то есть, данный платеж является предоплатой в счет предстоящих поставок товаров, работ, услуг и произведен с учетом налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 Кодекса при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

В случае возникновения притязаний со стороны общества "Евротехресурс" заявитель обязан будет вернуть полученные средства, в том числе налог на добавленную стоимость за собственный счет и вычет по налогу на добавленную стоимость будет невозможным.

Данный вывод судом апелляционной инстанции признан ошибочным, поскольку согласно абзацу 2 пункта 5 статьи 171 Кодекса в случае возврата соответствующих сумм авансовых платежей заявитель имеет право на вычет сумм налога на добавленную стоимость.

Согласно данных бухгалтерского учета общество за проверяемый период отгрузки товаров, работ, услуг в адрес общества "Евротехресурс" не производило, возврата полученного аванса не производилось, регистрируют в книге продаж счета-фактуры, выставленные покупателю на полученную сумму оплаты, частичной оплаты.

При проверке книг продаж установлено, что общество не исчислило налог на добавленную стоимость с сумм полученной предоплаты от общества "Евротехресурс" в счет предстоящих поставок товаров.

В нарушении подпункта 2 пункта 1 статьи 167 Кодекса с сумм полученной предоплаты от общества "Евротехресурс" в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) заявитель не исчислил налог на добавленную стоимость за I квартал 2010 года в размере 381 356 рублей, за II квартал 2010 года в размере 305 085 рублей

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции отменил решение суда в указанной части.

По пункту 1.2.2 оспариваемого решения налоговым органом отказано обществу в вычетах по налогу на добавленную стоимость в сумме 452 463 рублей по контрагенту - закрытому акционерному обществу "Европлан" (далее общество - "Европлан").

Основанием для отказа в применении вычетов по налогу на добавленную стоимость послужил вывод инспекции о том, что вычеты по данному налогу по договору лизинга налогоплательщиком должны быть приняты по окончанию срока лизинга - 30.06.2013.

В обоснование заявленных требований заявитель указал, что при наличии счетов-фактур и принятия предмета лизинга к учету вправе применить вычет по налогу на добавленную стоимость.

В соответствии со статьей 624 Гражданского кодекса Российской Федерации и пункта 1 статьи 19 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее Закон N 164) на основании договора лизинга предмет лизинга может быть выкуплен лизингополучателем. При этом на основании пункта 1 статьей 28 Закона в общую сумму договора лизинга включается выкупная цена предмета лизинга.

Согласно статье 625 Гражданского кодекса Российской Федерации договор финансовой аренды (лизинга) является подвидом договора аренды, к нему применяются общие положения об аренде, не противоречащие установленным правилам о договоре финансовой аренды. Порядок выкупа арендованного имущества установлен статьей 624 Гражданского кодекса Российской Федерации. Согласно данной статье в законе или договоре аренды может быть предусмотрено, что арендованное имущество переходит в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены. Если в договоре аренды условие о выкупе арендованного имущества не предусмотрено, оно может быть установлено дополнительным соглашением сторон, которые при этом вправе договориться о зачете ранее выплаченной арендной платы в счет выкупной цены. Выкупная цена, полная уплата которой является основанием для перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, определяться договором лизинга или дополнительным соглашением. Порядок учета выкупной цены регулируется исключительно по договоренности сторон (лизингодателя и лизингополучателя).

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 Закона N 164-ФЗ предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя.

В силу пункта 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В соответствии со статьей 31 Закона N 164-ФЗ предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению.

Согласно статье 28 Закона N 164-ФЗ под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю. Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга с учетом названного Закона.

Если иное не предусмотрено договором лизинга, размер лизинговых платежей может изменяться по соглашению сторон. Обязательства лизингополучателя по уплате лизинговых платежей наступают с момента начала использования лизингополучателем предмета лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга. В целях налогообложения прибыли лизинговые платежи относятся в соответствии с законодательством о налогах и сборах к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

В соответствии с частью 2 пункта 1 статьи 172 Кодекса вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Суд первой инстанции сделал вывод о том, что в соответствии со счетами-фактурами общество "ПСК Плауэн" обоснованно приняло к вычету налог на добавленную стоимость в сумме 452 463 рублей с сумм лизинговых платежей.

Отменяя решения суда в этой части суд апелляционной инстанции исходил из следующего.

В ходе проверки лизинговой сделки с обществом "Европлан" (где общество - лизингополучатель, общество "Европлан" - лизингодатель) установлено, что по договору общая сумма лизинговых платежей составила 2 966 149 рублей 23 копеек, в том числе налог на добавленную стоимость 452 463 рублей 44 копеек.

В книге покупок за IV квартал 2011 года обществом по контрагенту обществу "Европлан" зарегистрированы: счет-фактура от 30.11.2011 на сумму 1 279 127 рублей, в том числе налог на добавленную стоимость 195 121 рублей, счет-фактура от 30.12.2011 на сумму 1 687 022 рублей, в том числе налог на добавленную стоимость 257 342 рублей.

В соответствии с указанными счетами-фактурами общество "ПСК Плауэн" приняло к вычету налог на добавленную стоимость 452 463 рублей со всей суммы лизинговых платежей в сумме 2 966 149 рублей единовременно.

Между тем, указанные в книге продаж счета-фактуры б/н, полученные от общества "Европлан", заявитель не представил в ходе выездной налоговой проверки. Данные счета фактуры не были представлены также и в суд.

Налоговым органом в соответствии со статьей 93.1 Кодекса затребованы документы у общества "Европлан" по сделке с заявителем.

Из представленных обществом "Европлан" документов следует, что оно не выставляло в адрес заявителя счет-фактуру от 30.11.2011 на сумму 1 279 127 рублей, в том числе налог на добавленную стоимость 195 121 рублей, и счет-фактуру от 30.12.2011 на сумму 1 687 022 рублей, в том числе налог на добавленную стоимость 257 342 рублей.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу, что налоговым органом правомерно не приняты вычеты по контрагенту обществу "Европлан" в сумме 452 463 рублей.

По пункту 2 оспариваемого решения налоговым органом отказано обществу в вычетах по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 777 036 руб. по контрагенту обществу с ограниченной ответственностью "Дельта Лизинг" (далее - общество "Дельта Лизинг").

Отменяя решение суда первой инстанции по данному эпизоду, суд апелляционной инстанции исходил из того, что в ходе проверки документы по сделке с обществом "Дельта Лизинг" налоговому органу не были представлены без объяснения причин (требование о представлении документов от 20.07.2012 N 2.11-0-25/43).

С возражениями на акт выездной налоговой проверки заявитель представил акты сдачи-приемки услуг и счета-фактуры по договору финансовой аренды от 05.02.2010 N 8974-ФЛ/ЕК, по договору финансовой аренды от 05.02.2010 N 9064-ФЛ/ЕК-10), но в представленных документах отсутствует наименование объекта лизинга.

Договоры лизинга, акт о приеме-передаче объекта основных средств, договоры купли-продажи основных средств, полученных по договорам лизинга, общество не представило.

В связи с этим налоговый орган был намеренно лишен возможности исследовать вопросы по предмету лизинга, установить балансодержателя, лизингополучателя, сумму погашения лизинговых платежей, выкупную цену основных средств, следовательно, представленные документы не позволили сделать вывод о направленности данных расходов для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Не представленные без уважительной причины документы: договоры финансовой аренды от 05.02.2010 N 9064-ФЛ/ЕК-10, 8974-ФЛ/ЕК-10, спецификации к договорам и принятые судом первой инстанции в качестве подтверждающих вычеты доказательств, не заверены надлежащим образом, подлинники на исследование не предоставлены, то есть нарушен порядок приобщения и раскрытия их как доказательства.

В части пунктов решения, согласно которых начислен налог на прибыль, инспекция считает, что в ходе проведения выездной налоговой проверки обществом не были представлены документы, подтверждающие расходы заявителя.

За 2009 год инспекция исключила расходы заявителя по следующим статьям - содержание и техническое обслуживание объектов основных средств в сумме 1 484 901 рублей, стоимость материалов в сумме 1 446 722 рублей, затраты на противопожарную безопасность в сумме 3635 рублей, затраты на ремонт электроинструментов в сумме 25 259 рублей, затраты на услуги связи в сумме 9295 руб., затраты на информационные услуги в сумме 221 200 рублей, затраты на материалы по строительно-монтажным работам в сумме 11 025 582 рублей, прочие услуги в сумме 20 635 рублей, затраты на рекламу в сумме 196 338 рублей, транспортные услуги в сумме 33 925 рублей.

За 2010 год инспекция исключила расходы заявителя по следующим статьям - содержание и техническое обслуживание объектов основных средств в сумме 3 234 627 рублей, стоимость материалов в сумме 3 072 943 рублей, затраты на ремонт электроинструментов в сумме 148 904 рублей, затраты на материалы по строительно-монтажным работам в сумме 32 820 690 рублей, информационные услуги в сумме 168 178 рублей, затраты на приобретение материалов в сумме 13 568 076 рублей, прочие услуги 8408 рублей, расходы на рекламу в сумме 35 362 рублей, затраты по страхованию имущества в сумме 5840 руб., затраты на лизинг имущества в сумме 11 104 028 рублей, транспортные услуги в сумме 998 600 рублей.

За 2011 год инспекция исключила расходы заявителя по следующим статьям - содержание и техническое обслуживание объектов основных средств в сумме 2 722 829 рублей, стоимость материалов в сумме 2 392 441 рублей, затраты на ремонт электроинструментов в сумме 36 870 рублей, затраты на материалы по строительно-монтажным работам в сумме 37 358 411 рублей, информационные услуги в сумме 414 176 рублей, расходы на рекламу в сумме 292 279 рублей, затраты по страхованию имущества в сумме 73 002 рублей, затраты на лизинг имущества в сумме 7 607 136 рублей, транспортные услуги в сумме 1 751 150 рублей.

В обоснование для доначисления налога на прибыль за 2009-2011 годы инспекция ссылается на непредставление документов (первичных, аналитических бухгалтерских и прочих).

На основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса предусмотрено право налогового орган определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Судом первой инстанции указано, что налоговый орган обязан был применить расчетный путь для определения налога на прибыль.

В обжалуемом решении суд ссылается на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.04.2004 N 668/04. Однако, как указано в данном постановлении, в рассматриваемом случае предприниматель не смогла представить документы, подтверждающие сумму расходов, указанную в декларациях, поэтому инспекция должна была определить сумму подоходного налога, исходя из данных об иных аналогичных налогоплательщиках в соответствии с указанной правовой нормой.

Между тем, как правомерно указано судом апелляционной инстанции, выводы, сделанные в указанном постановлении, не применимы в рамках настоящего дела, поскольку заявитель и в возражениях на акт проверки, и в апелляционной жалобе, и в заявлении в суд указывает, что располагает всеми необходимыми документами, однако они так и не были представлены.

Наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Однако виду того, что заявитель воспрепятствовал ведению выездной налоговой проверки, преднамеренно не исполняя требования инспекции о представлении документов, создание ему дополнительных гарантий прав налогоплательщика невозможно, поскольку при злоупотреблении своим правом общество самостоятельно нарушило баланс публичных и частных интересов в налоговых отношениях.

Более того, в рамках настоящего дела налоговый учет в обществе велся, первичные документы частично представлены.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в абзаце 7 пункта 8 постановления от 30.07.2013 N 57 указал, что случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

Однако налогоплательщик и в ранее поданных возражениях, и в апелляционной жалобе, и по каждому пункту заявления указывает на то, что располагает всеми необходимыми документами. Следовательно, в отношении заявителя определение суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем не применимо.

Инспекцией указано, что по статье расходы "Строительно-монтажные работы" по позиции "Материалы" с возражениями заявителя представлены акты на списание материалов, на объекты строительно-монтажных работ (наименование, количество, цена, сумма), подписанные комиссией в составе начальника участка Сапарова Я.Ж., бригадира участка Маслова С.А., Арсентьева В.И.

Налоговым органом в ходе анализа документов установлено, что в некоторых актах отсутствует наименование объекта строительно-монтажных работ (данные акты не рассматривались налоговым органом); в актах на списание товарно-материальных ценностей имеются подписи следующих лиц: начальника участка Сапарова Я.Ж., бригадира участка Маслова С.А., представителя администрации Арсентьева В.М. (указанные лица также являются учредителями общества "ПСК Плауэн"). Подпись материально ответственных лиц: заведующих складами, отсутствует.

Инспекция указывает, что для подтверждения представленных документов у организации были дополнительно истребованы материальные отчеты материально-ответственных лиц: отчеты по форме N М-29; лимитно-заборные карты (форма N М-8); требования-накладные (форма N М-11); формы N КС-6 "Общий журнал работ"; ведомости учета выдачи спецодежды, спецобуви и предохранительных приспособлений (форма N МБ-7), а поскольку дополнительно истребованные документы не были представлены, налоговый орган оставил указанные документы без исследования.

В подтверждение расходов по статье "Содержание и ТО объектов основных средств" общество "ПСК Плауэн" с возражениями представлены акты на списание материалов, используемых для содержания и ТО объектов основных средств (наименование, количество, цена, сумма), подписанные комиссией в составе начальника участка Сапарова Я.Ж., бригадира участка Маслова С.А., Арсентьева В.И.

Документы представлены без описи, пояснения к ним отсутствуют.

В ходе анализа указанных документов установлено, что в актах отсутствует наименование объектов основных средств; в актах отсутствует перечень работ по содержанию и техническому обслуживанию объектов основных средств; в актах списания товарно-материальных ценностей имеются подписи следующих лиц: начальника участка Сапарова Я.Ж., бригадира участка Маслова С.А., представителя администрации Арсентьева В.М. (указанные лица также являются учредителями общества "ПСК Плауэн"). Подпись материально-ответственных лиц: заведующих складами, отсутствует, все списанные товарно-материальные ценности можно разделить на группы: инструменты, спецодежда, топливо, пр. материалы, строительные материалы.

Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а утверждены унифицированные формы первичной учетной документации по учету материалов, малоценных быстроизнашивающихся предметов.

В частности, для контроля за движением материалов, МБП предусмотрены соответствующие карточки учета материалов по форме N М-17, требование-накладная по форме N М-11, накладная на отпуск материалов на сторону (форма N М-15)

Указанные документы заявителем не были представлены ни в ходе проверки, ни на стадии досудебного урегулирования, ни в суд, а поэтому учитывая вышеизложенное, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что имеются все основания для признания акта на списание товарно-материальных ценностей недостоверным.

Расходы на горюче-смазочные материалы (ГСМ) могут быть признаны на основании документов, содержащих данные о фактическом пробеге и расходе топлива, а также подтверждающих производственный характер маршрута следования автотранспорта.

Документом, наиболее полно отражающим перечисленную информацию, является путевой лист автомобиля (формы утверждены постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78), и эти документы заявителем также не были представлены ни в ходе проверки, ни на стадии досудебного урегулирования, ни в суд.

Согласно Методического пособия по содержанию и ремонту жилищного фонда МДК 2-04.2004, утвержденного Госстроем России, техническое обслуживание здания (сооружения, оборудования, коммуникаций, объектов жилищно-коммунального назначения) - операция или комплекс операций по поддержанию работоспособности или исправности здания (сооружения, оборудования, коммуникаций, объектов жилищно-коммунального назначения) при использовании по назначению, ожидании, хранении и транспортировании.

Комплекс технических мероприятий, направленных на поддержание или восстановление первоначальных эксплуатационных качеств как здания и сооружения в целом, так и их отдельных конструкций представляет собой работы по ремонту производственных зданий и сооружений (Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденные постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279).

В рамках дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом выставлено требование о представлении документов N 2.11-0-2/0604, согласно которому затребованы, в частности, документы по проведению ремонтных работ на объектах, принадлежащих обществу, а именно: дефектная ведомость, приказ или распоряжение о проведении ремонта, акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств по форме N ОС-3, акты на списание строительных материалов, документы о расходе материалов (типовая межотраслевая форма N М-11 "Требование-накладная", табели учета рабочего времени рабочих, расчетно-платежные ведомости на выплату зарплаты работникам, наряды и так далее, инвентарная карточка учета объекта основных средств (форма N ОС-6), договоры с подрядчиками с приложениями и дополнениями, документы форм КС-2, КС-3, подписанные с подрядчиками, документы по утилизации, вывозу мусора и прочие документы, которые заявителем без объяснения причин не представлены.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу, что представленные акты списания материалов обоснованно не приняты налоговым органом в качестве документов, подтверждающих правомерность расходов по статье "Содержание и ТО объектов основных средств", так как не являются первичными документами, подтверждающими движение товарно-материальных ценностей, не подписаны материально ответственными лицами, отвечающими за сохранность и учет движений товарно-материальных ценностей на складе, а также не позволяют определить, на каких объектах производились работы по содержанию и техническому обслуживанию основных средств и в чем они заключались.

Согласно пункту 1 статьи 318 Кодекса затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) относятся к прямым расходам. Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Кодекса.

В учетной политике заявителя в состав прямых расходов включены, в частности, материальные затраты. В отношении прямых расходов заявлен следующий порядок: прямые расходы включаются в расходы пропорционально объемам, принятым заказчиками, к общим объемам сданных заказчикам продукции, работ, услуг.

Приемка выполненных объемов строительно-монтажных работ оформляется сторонами документами форм КС-2, КС-3.

В ходе проверки установлено, что в актах приемки выполненных работ (форма КС-2), подписанных подрядчиком обществом "ПСК Плауэн" с заказчиками, содержится информация о наименовании и количестве материалов, использованных для производства строительно-монтажных работ на конкретном объекте согласно установленным нормам.

Акты приемки выполненных работ (форма КС-2) подписаны заказчиками строительно-монтажных работ, то есть, заказчиками у подрядчика общества "ПСК Плауэн" были приняты работы, выполненные в полном соответствии с проектно-сметной документацией, в том числе количество расходных материалов соответствовало сметным показателям.

Следовательно, для целей налогового учета прибыли могут быть учтены материалы, использованные для производства строительно-монтажных работ в соответствии с проектно-сметной документацией, а также объемами строительно-монтажных работ, принятыми заказчиком.

Исходя из вышеизложенного, в первичных документах по списанию материалов на производство строительно-монтажных работ в обязательном порядке должен быть указан объект производства строительно-монтажных работ для определения стоимости материалов, относящихся к объемам строительно-монтажных работ, принятых заказчиком, и объемам строительно-монтажных работ, относящихся к незавершенному производству (НЗП).

Доводы налогового органа о том, что ранее, до подачи уточненных налоговых деклараций убытки в результате обрушения склада обществом не учитывались, не приняты судом, поскольку как указал суд налогоплательщик имеет право осуществлять корректировки налоговых обязательств, в пределах 3 лет подавать заявления о возврате излишне исчисленного налога.

В период после получения акта выездной налоговой проверки от 18.02.2013 N 2.11-0-35/3 и до вынесения решения по указанному акту общество 22.02.2013 представило уточненные декларации по налогу на прибыль за 2009-2011 годы, согласно которым за 2009 год убыток составил 2 105 923 рублей (ранее налог на прибыль - 92 530 рублей), за 2010 год убыток составил 2 835 317 рублей (ранее налог на прибыль - 224 164 рублей), за 2011 год убыток составил 16 028 506 рублей (ранее налог на прибыль - 459 428 рублей).

В ходе анализа указанных уточненных деклараций установлено, что убытки за 2009-2011 годы образовались в результате увеличения внереализационных расходов (в 2009 году на сумму 2 568 575 рублей, в 2010 г. на сумму 3 956 139 рублей, в 2011 году на сумму 18 325 644 рублей).

С возражениями общество представило акт списания материалов N 2152, списанного за период с 01.03.2011 по 25.03.2011, согласно которому списаны материалы, пришедшие в негодность в результате обрушения крыши склада. Всего списано материалов на сумму 17 523 102 рублей. Акт подписан следующими лицами: начальником участка Сапаровым Я.Ж., бригадиром участка Масловым С.А., представителем администрации Арсентьевым В.М.

Также с возражениями общество "ПСК Плауэн" представило справку о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3) от 31.03.2011 N 1, Акт о приемке выполненных работ и затрат (форма N КС-2), согласно которым подрядчик ПСК "Плауэн" за период с 01.03.2011 по 31.03.2011 выполнил для заказчика общества "ПСК Плауэн" работы по ремонту кровли по адресу: г. Казань, ул. Васильченко, д. 16 на сумму 6 522 617 рублей, в том числе налог на добавленную стоимость. Со стороны общества "ПСК Плауэн" работы принял главный инженер Сапаров Я.Ж., со стороны ПСК "Плауэн" работы сдал председатель ПСК "Плауэн" Алешин А.В.

В соответствии со статьей 93 Кодекса в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом выставлено требование N 2.11-0-25/95 о представлении документов, согласно которому затребованы необходимые документы, однако данные документы заявителем не представлены.

Рассмотрев уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль, а также исследовав документы, представленные обществом, инспекция пришла к обоснованному выводу о том что, что внереализационные расходы за 2011 год в сумме 17 523 102 рублей в виде потерь товарно-материальных ценностей в результате чрезвычайной ситуации (обрушения крыши склада) по подпункту 6 пункта 2 статьи 265 Кодекса не могут быть приняты налоговым органом по причинам: не представлены первичные учетные документы по определению существа и размера ущерба, нанесенного товарно-материальным ценностям: протокол осмотра места происшествия, инвентаризационные описи или акты инвентаризации.

Согласно пункту 2 статьи 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" проведение инвентаризации обязательно в случае стихийного бедствия, пожара и других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями. В ходе инвентаризации определяется сумма поврежденных и уничтоженных ценностей, а также устанавливается уцелевшее имущество. Проведение инвентаризации и оформление ее результатов осуществляется в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, которые утверждены Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49. Результаты инвентаризации оформляются инвентаризационными описями. По итогам инвентаризации непригодное для дальнейшего использования имущество списывается, а материалы (запчасти, лом и др.), полученные при списании этого имущества, которые можно использовать или продать, приходуются. Списание и принятие на учет имущества, пострадавшего в результате непредвиденных обстоятельств, оформляется соответствующими первичными документами.

Акт по форме N МБ-8, утвержден постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а, согласно которому материально-производственные запасы, непригодные для дальнейшего использования, списываются по фактической себестоимости; Акт о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей (форма ТОРГ-15), утвержден постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132; Акты оприходования материальных ценностей, оставшиеся от списанного имущества, которые могут быть использованы в деятельности организации.

Не представлены первичные учетные документы, подтверждающие вывоз, утилизацию товарно-материальных ценностей, пришедших в негодность: договоры с контрагентами, акты приема-передачи выполненных работ, оказанных услуг, пр. документы, и не представлены первичные учетные документы по учету материалов, пришедших в негодность в результате обрушения крыши склада: карточки учета материалов (форма N М-17) утверждена постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а, а также не представлены бухгалтерские регистры по учету товаров, материалов, пришедших в негодность в результате обрушения крыши склада: карточки счетов 41, 10.

В бухгалтерском учете все затраты, возникающие в связи с ликвидацией последствий чрезвычайных обстоятельств, относятся к прочим расходам. Согласно Плану счетов они отражаются по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" (субсчета 91-2) в корреспонденции со счетами учета имущества и денежных средств (01, 04, 10, 43, 50), расчетов с персоналом по оплате труда (70) и др.

По данным Главной книги за март 2011 года по счету 91.2 списание товаров ( Д 91.2 К 41) на прочие расходы отсутствует, списание материалов (Д 91.2 К 10) на прочие расходы составляет 135 292 рублей 20 копеек.

Таким образом, в бухгалтерском учете общества "ПСК Плауэн" не отражены операции по списанию товаров и материалов на общую сумму 17 523 102 рублей на прочие расходы.

Вывод суда первой инстанции о том, что, несмотря на данный факт, налогоплательщик имеет право осуществлять корректировки налоговых обязательств, в пределах трех лет подавать заявления о возврате излишне исчисленного налога, в рассматриваемом случае признан судом апелляционной инстанции ошибочным.

Как указал суд апелляционной инстанции, это утверждение было бы корректным в случае, если налоговый учет у общества "ПСК Плауэн" не совпадал с бухгалтерским, в частности, на сумму убытка от списания материалов, отраженного в бухгалтерском учете, но не принятого для целей налогового учета прибыли.

Согласно приказов об учетной политике общества (представленных в ходе проверки) для расчета налога на прибыль используются данные бухгалтерского учета.

Данный факт также нашел подтверждение в ходе проверки: налоговым органом установлено, что налоговые декларации по налогу на прибыль составлены на основании данных бухгалтерского учета.

То есть, в данном случае, факт списания материалов в связи с обрушением крыши склада первоначально должен быть отражен в бухгалтерском учете заявителя.

В ходе проверки установлено, что факт хозяйственной деятельности - списание материалов в сумме 17 523 102 рублей, пришедших в негодность в связи с обрушением крыши склада, не отражен в бухгалтерском учете.

В представленном заявителем акте списания товарно-материальных ценностей имеются подписи следующих лиц: начальника участка Сапарова Я.Ж., бригадира участка Маслова С.А., представителя администрации Арсентьева В.М. (указанные лица являются учредителями общества "ПСК Плауэн"). Подпись материально-ответственного лица: заведующего складом, где произошло обрушение крыши, отсутствует.

Согласно Методическим указаниям по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина от 13.06.1995 N 49, проверка фактического наличия имущества производится при обязательном участии материально ответственных лиц (пункт 2.8 Методических указаний), инвентаризационные описи по результатам инвентаризации подписывают все члены инвентаризационной комиссии и материально ответственные лица. В конце описи материально ответственные лица дают расписку, подтверждающую проверку комиссией имущества в их присутствии, об отсутствии к членам комиссии каких-либо претензий и принятии перечисленного в описи имущества на ответственное хранение.

Представленные с возражениями документы по проведению работ по ремонту кровли по адресу: г. Казань, ул. Васильченко, д. 16, выполненных подрядчиком ПСК "Плауэн": справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3) от 31.03.2011 N 1, Акт о приемке выполненных работ и затрат (форма N КС-2) обоснованно не приняты налоговым органом в качестве документов, подтверждающих затраты по восстановлению крыши, поскольку расходы заявителя по контрагенту ПСК "Плауэн" за 2011 год признаны налоговым органом документально не подтвержденными и экономически не обоснованными.

С 01.01.2011 численность работников ПСК "Плауэн" составляет 0 чел., зарплата не начисляется, персонал переведен в общество "ПСК "Плауэн". Последняя отчетность ПСК "Плауэн" в налоговый орган представлена за 9 месяцев 2011 год, доходы для целей налогообложения прибыли составили 0 рублей.

Таким образом, суд апелляционной инстанции правомерно признал, что сделки заявителя с ПСК "Плауэн" за 2011 год обладают признаками мнимости.

При этом суд апелляционной инстанции обоснованно отметил, что доводы инспекции о непредставлении дополнительных документов: материальные отчеты материально-ответственных лиц; отчеты по форме N М-29; лимитно-заборные карты (форма N М-8); требования-накладные (форма N М-11); формы N КС-6 "Общий журнал работ"; ведомости учета выдачи спецодежды, спецобуви и предохранительных приспособлений (форма N МБ-7) судом неправильно не приняты во внимание.

Однако основанием для списания материалов на себестоимость строительно-монтажных работ является отчет по форме М-29 "Отчет о расходе основных материалов в строительстве в сопоставлении с расходом, определенным по производственным нормам" (утверждены ЦСУ СССР 24.11.1982 N 613).

В I разделе отчета приводятся данные об объемах строительно-монтажных работ и нормативной потребности основных строительных материалов, а во II разделе производится сопоставление фактического расхода основных материалов с расходом, определенным по производственным нормам.

В свою очередь, отчет по форме М-29 составляется на основании данных о выполненных объемах строительно-монтажных работ в натуральном выражении, взятых из форм первичного учета по капитальному строительству (журнала учета выполненных работ по форме КС-ба, акта о приемке выполненных работ по форме КС-2 и т.д.); утвержденных производственных норм расхода материалов на единицу измерения объема конструктивного элемента или вида работ; и первичных документов по учету материалов (лимитно-заборных карт, товарно-транспортных накладных, требований и т.д.).

Правомерность истребования налоговыми органами отчета по форме М-29 в целях проверки списания материалов на производство строительно-монтажных работ, сопоставление данных указанного отчета с данными актов приема выполненных работ формы КС-2 подтверждается судебной практикой.

Также для целей бухгалтерского учета применяются следующие унифицированные формы учетных документов.

Общий журнал работ (Типовая межотраслевая форма N КС-6) утвержден постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997 N 71а. Применяется для учета выполнения строительно-монтажных работ. Является основным первичным документом, отражающим технологическую последовательность, сроки, качество выполнения и условия производства строительно-монтажных работ.

Журнал учета выполненных работ (Типовая межотраслевая форма N КС-ба) утвержден постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997 N 71а. Применяется для учета выполненных работ и является накопительным документом, на основании которого составляется акт приемки выполненных работ по форме N КС-2 и справка о стоимости выполненных работ по форме N КС-3.

Акт о приемке выполненных работ (Унифицированная форма N КС-2) утвержден постановлением Госкомстата РФ от 11.11.1999 N 100. Применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений. Акт составляется на основании данных Журнала учета выполненных работ (форма N КС-ба) в необходимом количестве экземпляров.

Лимитно-заборная карта (Типовая межотраслевая форма N М-8) утверждена постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997 N 71а. Применяется при наличии лимитов отпуска материалов для оформления отпуска материалов, систематически потребляемых при изготовлении продукции, а также для текущего контроля за соблюдением установленных лимитов отпуска материалов на производственные нужды и является оправдательным документом для списания материальных ценностей со склада.

Требование-накладная (Типовая межотраслевая форма N М-11) утверждена Постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997 N 71а. Применяется для учета движения материальных ценностей внутри организации между структурными подразделениями или материально ответственными лицами.

Ведомость учета выдачи спецодежды, спецобуви и предохранительных приспособлений (Типовая межотраслевая форма N МБ-7) утверждена постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997 N 71а. Применяется для учета выдачи спецодежды, спецобуви и предохранительных приспособлений работникам в индивидуальное пользование.

Поэтому суд апелляционной инстанции признал не соответствующим действительности выводы суда первой инстанции о том, что вышеуказанные документы не связаны с ведением бухгалтерского и налогового учета.

Что касается затребованных налоговым органом документов, то указанные документы затребованы инспекцией в целях выяснения обстоятельств по заявленному обществом факту обрушения крыши склада, которые должны свидетельствовать о проведении работ по вывозу со склада материалов, непригодных для дальнейшего использования, о проведении ремонтных работ на складе своими силами или силами привлеченных субподрядчиков, отражение в бухгалтерском учете фактов проведения ремонтных работ на объекте основных средств (складе).

Таким образом, судебная коллегия считает обоснованным вывод суда апелляционной инстанции о том, что данные документы имеют непосредственное отношение к факту обрушения склада общества.

Судом первой инстанции признано недействительным решение инспекции в части документального не подтверждения расходов по статьям: за 2009 год - затраты на противопожарную безопасность в сумме 3 635 рублей, затраты на ремонт электроинструментов в сумме 25 259 рублей, затраты на услуги связи в сумме 9295 рублей, затраты на информационные услуги в сумме 221 200 рублей, затраты на рекламу в сумме 196 338 рублей, транспортные услуги в сумме 33 925 рублей; за 2010 год - затраты на ремонт электроинструментов в сумме 148 904 рублей, информационные услуги в сумме 168 178 рублей, прочие услуги 8408 рублей, расходы на рекламу в сумме 35 362 рублей, затраты по страхованию имущества в сумме 5840 рублей, затраты на лизинг имущества в сумме 11 104 028 рублей, транспортные услуги в сумме 998 600 рублей; за 2011 год - затраты на ремонт электроинструментов в сумме 36 870 рублей, информационные услуги в сумме 414 176 рублей, расходы на рекламу в сумме 292 279 рублей, затраты по страхованию имущества в сумме 73 002 рублей, затраты на лизинг имущества в сумме 7 607 136 рублей, транспортные услуги в сумме 1 751 150 рублей.

Однако как указал суд апелляционной инстанции никаких выводов, опровергающих доводы инспекции, в обжалуемом решении не указано.

Суд первой инстанции счел проведение экспертизы с нарушением статьи 95 Кодекса. Форма постановления о назначении экспертизы утверждена Приказом Федеральной налоговой службы от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ и приведена в Приложении N 9 к данному Приказу. В постановлении о назначении экспертизы указываются следующие данные (абзац 2 пункт 3 статьи 95 Кодекс): 1) основания для назначения экспертизы; 2) фамилию эксперта и наименование организации, в которой должна быть проведена экспертиза; 3) вопросы, поставленные перед экспертом; 4) материалы, передаваемые в распоряжение эксперта. Суд считает, что не указание в постановлении налоговым органом фамилия эксперта, лишило налогоплательщика реализовать права, предоставленные ему части 7 статьи 95 Кодекса (заявить отвод эксперту).

В рамках дополнительных мероприятий налогового контроля в связи с необходимостью проверки правомерности списания материалов (по номенклатуре и объему) на выполнение строительно-монтажных работ, списанных на себестоимость согласно актов списания материалов, представленных заявителем с возражениями на Акт проверки, установления фактического и нормативного расхода материалов, использованных при производстве строительно-монтажных работ инспекцией вынесено постановление о назначении экспертизы от 26.04.2013 N 10.

Согласно указанного постановления экспертиза поручена обществу с ограниченной ответственностью "Универсал Проект" (далее - общество "Универсал Проект"), перед экспертом поставлена задача: путем сравнения актов списания материалов и актов приемки выполненных работ установить фактический и нормативный расход материалов, использованных на производство строительно-монтажных работ по номенклатуре и количеству.

Общество "УниверсалПроект" является членом саморегулируемой организации "Межрегиональная организация "Объединение архитектурно-проектных организаций", имеет Свидетельство о допуске к определенным видам работ, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства (проектные и прочие работы по перечню) от 30.11.2012 N П-008-16580655560-30112012-122.

Фамилия работника общества "УниверсалПроект" не указана в постановлении о назначении экспертизы по объективным причинам: налоговым органом заключен договор с обществом "УниверсалПроект", конкретный исполнитель не был известен инспекции, руководитель общества "УниверсалПроект" по своему усмотрению мог назначить любого специалиста для выполнения данной работы.

Письмом от 29.04.2013 N 2.11-0-40/006576 заявитель был извещен о наименовании и реквизитах организации, проводившей экспертизу, о правах налогоплательщика согласно пункту 7 статьи 95 Кодекса в связи с проведением экспертизы, однако от общества никаких заявлений, возражений, отводов по поводу назначенной экспертизы не поступило.

04.06.2013 общество "УниверсалПроект" представило в инспекцию Экспертное заключение. Данное экспертное заключение передано налоговым органом заявителю для ознакомления по сопроводительному письму от 05.06.2013 N 2.11-0-40/008870.

Судебная коллегия поддерживает вывод суда апелляционной инстанции о том, что отсутствие в оспариваемом постановлении инспекции на дату его вынесения фамилии работника экспертной организации в рассматриваемом случае является формальным нарушением, которое не лишило налогоплательщика реализовать права, установленные в пункте 7 статьи 95 Кодекса. Кроме того, суд первой инстанции не устранил данный недостаток и не предложил сторонам допросить эксперта или провести дополнительную экспертизу.

При этом, как правомерно указал суд апелляционной инстанции, в обжалуемом решении не указано, каким образом отсутствие в постановлении фамилии работника экспертной организации нарушает права заявителя.

Заинтересованное лицо, будучи осведомленным о проведении экспертизы в конкретном экспертном учреждении, вправе заявить о своем присутствии при проведении исследований, выяснить фамилию эксперта и при необходимости заявить ему отвод.

Таким образом, суд первой инстанции неправомерно счел, что налоговый орган необоснованно ограничил пределы в определении количества и стоимости израсходованных материалов - поставив вопрос не в определении фактического расхода материалов по выполненным работам, а в арифметическом подсчете материалов из актов КС-2 заказчиков.

Согласно пункту 1 статьи 318 Кодекса затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) относятся к прямым расходам. Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Кодекса.

В учетной политике заявителя в состав прямых расходов включены, в частности, материальные затраты. В отношении прямых расходов заявлен следующий порядок: прямые расходы включаются в расходы пропорционально объемам, принятым заказчиками, к общим объемам сданных заказчикам продукции, работ, услуг.

В ходе проверки установлено, что в актах приемки выполненных работ (форма КС-2), подписанных заявителем с заказчиками, содержится информация о наименовании и количестве материалов, использованных для производства строительно-монтажных работ на конкретном объекте согласно установленным нормам.

Акты приемки выполненных работ (форма КС-2) подписаны заказчиками строительно-монтажных работ, то есть, заказчиками у общества были приняты работы, выполненные в полном соответствии с проектно-сметной документацией, в том числе количество расходных материалов соответствовало сметным показателям.

Следовательно, для целей налогового учета прибыли учитываются материалы, по номенклатуре и объему, указанному в актах приемки выполненных строительно-монтажных работ (форма КС-2), подписанных заказчиком. Остальные материалы, израсходованные на производство строительно-монтажных работ, относятся к незавершенному производству и учитываются в налоговом учете по мере приемки работ заказчиком.

Основанием для списания материалов на себестоимость строительно-монтажных работ является отчет по форме М-29 "Отчет о расходе основных материалов в строительстве в сопоставлении с расходом, определенным по производственным нормам" (утверждены ЦСУ СССР 24.11.1982 N 613), который ведется по каждому объекту строительно-монтажных работ. В данном отчете приводятся данные об объемах строительно-монтажных работ (согласно журнала учета выполненных работ по форме КС-ба, акта о приемке выполненных работ по форме КС-2), а также фактическом и нормативном расходе материалов.

Однако заявитель не представил инспекции отчеты по форме М-29 в ходе проверки.

С возражениями представлены лишь акты писания материалов на производство строительно-монтажных работ, представляющие собой простые перечни материалов (наименование, количество, цена).

Указанные акты списания материалов (в которых наименование объекта строительно-монтажных работ было указано) вместе с актами приемки выполненных работ заказчиками (форма N КС-2) были переданы в общество "УниверсалПроект" для сверки материалов по номенклатуре и количеству.

По результатам проведенной экспертизы инспекцией приняты расходы по списанию материалов на строительно-монтажные работы в сумме 4 572 898 рублей, и не приняты материалы в сумме 61 952 069 рублей.

Как следует из решения суда, в отношении заказчика закрытого акционерного общества НИЦ "Инкомсистем" (далее - общество НИЦ "Инкомсистем") акты на списание материалов на объект "Административно-производственное здание по адресу: г. Казань, ул. Восстания, д. 100, инспекция не учла материалы за 2009 год на общую сумму 4 807 972 рублей по необоснованным основаниям: акты списания собственных материалов на указанный объект не позволяют определить, на какие работы были отпущены данные материалы, следовательно, не представляется возможным определить, какие виды работ были выполнены с применением собственных материалов общества "ПСК Плауэн", но при этом в отношении данного объекта экспертиза с соблюдением положений Кодекса не назначалась.

В тоже время, согласно договора подряда от 12.01.2009 N 01/01/09, заказчик общество НИЦ "Инкомсистем" поручает генеральному подрядчику обществу "ПСК Плауэн" выполнить работы по окончании реконструкции производственного здания по адресу: г. Казань, ул. Восстания, д. 100. Обеспечение работ материалами и оборудованием несет генеральный подрядчик.

Согласно подписанных сторонами актов приемки выполненных работ (форма N КС-2) за 2009-2011 годы работы выполнялись генеральным подрядчиком обществом "ПСК Плауэн" с использованием собственных материалов.

В качестве подтверждения произведенного расхода материалов на указанный объект общество "ПСК Плауэн" представило с возражениями акты списания материалов на объект "Административно-производственное здание по адресу: г. Казань, ул. Восстания, д. 100": Акт N 145 (период с 01.03.2009 по 31.03.2009) на сумму 1 815 379 рублей; Акт N 601 (период с 01.03.2009 по 31.03.2009) на сумму 1 835 886 рублей; Акт N 1350 (период с 01.10.2009 по 31.10.2009) на сумму 869 502 рублей; Акт N 1410 (период с 01.12.2009 по 31.12.2009) на сумму 287 205 рублей, а всего в сумме 4 807 972 рублей.

Кроме того, с возражениями общество "ПСК Плауэн" представило акты приемки выполненных работ (форма N КС-2) на объекте "Административно-производственное здание по адресу: г. Казань, ул. Восстания, д. 100", подписанные с подрядчиком ПСК "Плауэн", согласно которых за период с 01.01.2009 по 31.03.2010 работы на данном объекте выполнял подрядчик ПСК "Плауэн" ИНН 1616000680, причем указанный подрядчик предъявляет ген. подрядчику к оплате стоимость выполненных работ с учетом использованных материалов.

Таким образом, согласно представленных документов на выполнение строительно-монтажных работ на объекте "Административно-производственное здание по адресу: г. Казань, ул. Восстания, д. 100" использовались собственные материалы генерального подрядчика общества "ПСК ПЛАУЭН", а также материалы подрядчика ПСК "Плауэн".

Расходы в виде собственных материалов, использованных на объект "Административно-производственное здание по адресу: г. Казань, ул. Восстания, д. 100", а также расходы на приобретение услуг подрядчика ПСК "Плауэн" (в том числе материалы) проверяемое лицо (общество "ПСК Плауэн") заявило в качестве расходов, принятых в налоговом учете по позициям "Материалы", "Субподряд" статьи "Строительно-монтажные работы".

Основанием списания материалов на себестоимость строительно-монтажных работ являются первичные учетные документы, в частности отчет начальника строительного участка (производителя работ) о расходе основных материалов в строительстве в сопоставлении с расходом, определенным по производственным нормам по форме (форме М-29).

В I разделе приводятся данные об объемах строительно-монтажных работ и нормативной потребности основных строительных материалов, а во 2 разделе производится сопоставление фактического расхода основных материалов с расходом, определенным по производственным нормам.

Представленные акты списания собственных материалов на объект "Административно-производственное здание по адресу: г. Казань, ул. Восстания, д. 100" не позволяют определить, на какие работы были отпущены данные материалы, следовательно, не представляется возможным определить, какие виды работ были выполнены с применением собственных материалов общества "ПСК Плауэн".

Расходы по статье "Субподряд" (в том числе материалы) по подрядчику ПСК Плауэн за период с 01.01.2009 по 31.03.2010 по объекту Административно-производственное здание по адресу: г. Казань, ул. Восстания, д. 100" приняты налоговым органом.

Акты списания собственных материалов обществом "ПСК Плауэн" на объект "Административно-производственное здание по адресу: г. Казань, ул. Восстания, д. 100" за 2009 год не были приняты налоговым органом, а за 2010 год приняты инспекцией по результатам проведенной экспертизы, следовательно, данный вывод суда не соответствует обстоятельствам дела.

Суд первой инстанции счел, что инспекция, игнорировав факт подтверждения убытков при рассмотрении материалов камеральных налоговых проверок и не подтвердив убытки при проведении выездной проверки, проявила формальный подход, что является незаконным, однако данный вывод судом апелляционной инстанции также признан ошибочным.

Выездная и камеральная проверки являются самостоятельными формами налогового контроля. Объем подлежащих изучению документов, а также полномочий налогового органа при проведении камерального и выездного контроля различны. Поэтому Кодекс допускает возможность одновременного проведения камеральной и выездной проверок.

Анализ статей 88 и 89 Кодекса позволяет сделать вывод, что проведение камеральной проверки декларации не исключает возможность ее повторного контроля на выездной основе с исследованием всех первичных документов.

Отсутствие претензий по итогам камеральной проверки не лишает инспекцию возможности провести выездную проверку правильности исчисления и уплаты того же налога по тем же налоговым периодам и принять соответствующее решение по ее результатам (определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.10.2007 N 10678/07).

Исходя из вышеизложенного, независимо от результатов проведения камеральной проверки (в данном случае признания или не признания убытков) налоговый орган имеет право провести выездную налоговую проверку за тот же период по тем же налогам.

В рассматриваемом случае по результатам проведенной камеральной проверки налогоплательщику предложено уменьшить убытки за 2009 год в сумме 2 568 575 рублей, за 2010 год в сумме 3 956 136 рублей, за 2011 год в сумме 18 325 644 рублей. По результатам рассмотрения материалов камеральных проверок вынесены решения об отказе в привлечении к налоговой ответственности в связи с тем, что аналогичное нарушение за аналогичные периоды (завышение убытков) нашло отражение в решении, вынесенном по результатам выездной налоговой проверки от 25.06.2013 N 2.11-0-36/10.

Суд первой инстанции при принятии решения указал на то, что инспекция необоснованно не приняла во внимание смягчающие обстоятельства налоговую ответственность.

Принимая во внимание общие принципы и цели наказания, направленные по смыслу на предупреждение нарушения, недопущение его повторного и конституционные принципы соразмерности наказания совершенному деянию, инспекцией в соответствии с подпунктом 4 пункта 5 статьи 101 Кодекса были рассмотрены указанные обществом в ходатайстве и не приняты в качестве смягчающих следующие обстоятельства: по своему смыслу смягчающее налоговую ответственность обстоятельство находится в причинно-следственной связи с самим правонарушением, то есть для признания любого фактического обстоятельства смягчающим необходимо установить, каким образом оно отразилось на объективной или субъективной стороне противоправного деяния, а такой связи между тяжелым материальным положением и налоговым правонарушением инспекцией не установлено.

Кроме того, по данным налоговой отчетности общества за I квартал 2013 года доходы от реализации товаров, работ, услуг составили 58 630 рублей, прибыль составила 1730 рублей

Из представленных обществом документов на принятие обеспечительных мер следует, что они опровергают довод общества о том, что оно деятельность не ведет.

То обстоятельство, что общество добросовестно и своевременно платит налоги, не является смягчающим обстоятельством, а является исполнением обязанности предусмотренной статьей 23 Кодекса. Также как, и переплата по налогам не может являться смягчающим обстоятельством, а может быть учтена в счет уплаты доначисленных сумм налога.

Кроме того, проведенной проверкой были установлены нарушения в части правильности исчисления и уплаты налогов на прибыль организаций и на добавленную стоимость по различным налоговым периодам, то есть имела место неоднократность совершенных правонарушений, в связи с чем оснований для признания факта совершения правонарушения впервые смягчающим ответственность у инспекции также не имелось.

Кроме того, судом апелляционной инстанции принято во внимание, что инспекцией в суде первой инстанции было заявлено ходатайство о фальсификации представленных заявителем документов в связи с тем, что данные документы не были представлены обществом в ходе проверки и у инспекции возникли сомнения в достоверности представленных документов.

Однако суд отклонил данное заявление, поскольку в нем отсутствовал перечень конкретных документов, подлинность которых подлежало проверить, но при этом судом непринят во внимание довод налогового органа о том, что заявителем в суд представлены незаверенные копии, а подлинники суду вообще не представлялись.

При этом инспекция не знала и не могла знать о том, какие документы были представлены обществом, так как они не были раскрыты заявителем перед лицами, участвующими в деле, что повлекло нарушение принципа состязательности сторон.

Устраняя вышеуказанные недостатки суд апелляционной инстанции неоднократно откладывал судебные заседания в связи с рассмотрением ходатайства инспекции о фальсификации доказательств, однако обществом представились в суд документы, которые не были предметом исследования не только налоговым органом, но и в суде первой инстанции, и никаких пояснений с указанием где, в каком томе и на каком листе дела находятся их копии заявителем суду апелляционной инстанции не представлено, как и не приведено уважительных причин не предоставления данных документов в суд первой инстанции.

Более того, как отмечено судом апелляционной инстанции, документы, которые обществом представлены в суд апелляционной инстанции, по количеству и объему в два раза превышают количество томов дела, а это свидетельствует о том, что общество не раскрыло перед стороной все имеющие доказательства.

В связи с изложенным судом апелляционной инстанции удовлетворено ходатайство налогового органа об исключении вышеуказанных документов из числа доказательств и отказано обществу в принятии указанных документов в качестве доказательств по делу, поскольку общество не представило суду уважительных причин по невозможности их представить инспекции в ходе проверки, управлению в ходе рассмотрения апелляционной жалобы заявителя, а суду первой инстанции в ходе рассмотрения дела.

Кассационная инстанция, поддерживая выводы арбитражного суда апелляционной инстанции, исходит из положений норм права, указанных в судебном акте, и обстоятельств, установленных судом.

Переоценка фактических обстоятельств дела, установленных судами в ходе рассмотрения дела, в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

При таких обстоятельствах у суда кассационной инстанции оснований для изменения либо отмены обжалуемого судебного акта не имеется.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.11.2014 по делу N А65-21365/2013 оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ПСК Плауэн - без удовлетворения.

Отменить обеспечительные меры в виде приостановления действия решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г. Казани от 25.06.2013 N 2.11-0-36/10, принятые определением Арбитражного суда Поволжского округа от 02.12.2014.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

М.В. Егоровой

Судьи

Л.Ф. Хабибуллин Р.Р. Мухаметшин