Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 7 февраля 2018 г. N Ф06-29175/17 по делу N А55-9808/2017

г. Казань

07 февраля 2018 г.

Дело N А55-9808/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 06 февраля 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 07 февраля 2018 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хабибуллина Л.Ф.,

судей Егоровой М.В., Мухаметшина Р.Р.,

при участии представителей:

заявителя - Горжанкина А.Б., доверенность от 23.11.2017,

в отсутствие иных лиц, участвующих в деле, извещенных надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества "Авиаагрегат"

на решение Арбитражного суда Самарской области от 26.07.2017 (судья Лихоманенко О.А.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.10.2017 (председательствующий судья Попова Е.Г., судей Драгоценнова И.С., Семушкин В.С.)

по делу N А55-9808/2017

по заявлению акционерного общества "Авиаагрегат", г. Самара Самарской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области, Управлению Федеральной налоговой службы по Самарской области о признании недействительными решений,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Авиаагрегат" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области (далее - инспекция) от 23.01.2017 N 08-18/126 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области (далее - управление) от 03.04.2017 N 03-15/11422@ по апелляционной жалобе налогоплательщика.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 26.07.2017 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.10.2017 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит отменить принятые судебные акты, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, удовлетворить заявленные требования.

До рассмотрения кассационной жалобы по существу от налоговых органов поступило ходатайство об отложении рассмотрения дела в связи с неблагоприятными погодными условиями и невозможностью представителей явиться на судебное заседание, которое отклонено судебной коллегией на основании статьи 158 и части 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Проверив законность обжалуемых актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд кассационной инстанции не находит оснований для их отмены.

Инспекцией проведена камеральная проверка представленной обществом уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2015 год (корректировка N 3), о чем составлен акт проверки от 26.08.2016 N 63.

По результатам проверки инспекцией вынесено решение от 23.01.2017 N 08-18/126 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу предложено уплатить 13 546 808 рублей недоимки по налогу на прибыль организаций, 911 286 рублей пени и 2 709 361 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс).

Основанием для доначисления указанных сумм налога, пени и штрафа послужило занижение обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2015 год по причине необоснованного формирования резерва по сомнительным долгам.

Решением управления от 03.04.2017 N 03-15/11422@, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества, решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с вынесенными решениями налоговых органов, заявитель обратился в арбитражный суд.

Налоговый кодекс предоставляет налогоплательщикам возможность учесть в составе внереализационных расходов суммы отчислений в резерв по сомнительным долгам. В качестве такого долга признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией (пункт 1 статьи 266 Налогового кодекса).

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом: по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) в сумму резерва включается 50 процентов от суммы задолженности.

При этом в силу требований пункта 4 статьи 266 Налогового кодекса суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода. Создаваемый резерв по сомнительным долгам не должен превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода и может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, предусмотренном статьей 266 Налогового кодекса.

В соответствии с приведенной нормой, 10 процентов выручки за отчетный (налоговый) период сравниваются с общей суммой сомнительной задолженности, которую надо зарезервировать исходя из сроков задержки платежей. Если рассчитанная сумма резерва превышает это предельное значение, то резерв можно создать только в сумме, равной 10 процентов выручки.

Судами установлено, что 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода налоговой инспекцией сравнивается с суммой дебиторской задолженности на конец отчетного периода, рассчитанной по результатам инвентаризации. Меньшая из двух величин принимается налоговой инспекцией для определения предельной величины резерва по сомнительным долгам за отчетный (налоговый) период.

Как усматривается из оспариваемых решений, суммы резерва использованы заявителем в отчетных (налоговом) периодах 2015 года на покрытие убытков по безнадежным долгам:

-в I квартале 2015 года в размере 84 000 000 рублей по операциям с обществом с ограниченной ответственностью "КомВест" (далее - общество "КомВест");

-во II квартале 2015 года в размере 1 427 394 рублей 40 копеек по операциям с обществом с ограниченной ответственностью "Диконт".

Налоговой инспекцией отказано в списании указанной дебиторской задолженности за счет резерва по сомнительным долгам.

В отношении задолженности общества "КомВест" в сумме 84 000 000 рублей инспекцией установлено, что в соответствии с договором от 08.12.2011 N 361/КВ названная организация должна была поставить заявителю в течение 30 календарных дней с даты заключения договора компоненты авиационных блоков различных модификаций. Заявитель платежными поручениями от 31.01.2012 N 56, от 30.03.2012 N 585 перечислил обществу "КомВест" денежные средства в размере 84 000 000 рублей, однако встречного исполнения путем передачи товара не произошло.

Соответственно, данная операция не связана с реализацией товара и в силу прямого указания статьи 266 Кодекса не может участвовать в формировании резерва по сомнительным долгам.

Налогоплательщиком задолженность по обществу "Комвест" в размере 84 000 000 рублей списана по результатам I квартала 2015 года за счет резерва по сомнительным долгам в связи с истечением срока исковой давности.

Глава 25 Налогового кодекса устанавливает перечень внереализационных расходов, подлежащих учету при определении налогооблагаемой прибыли по налогу.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам - суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (пункт 2 статьи 266 Налогового кодекса).

Таким образом, в случае если безнадежный долг возник вне связи с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг и не мог в силу прямого указания закона участвовать в формировании резерва по сомнительным долгам, положения подпункта 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса позволяют учесть такую сумму безнадежного долга непосредственно в составе внереализационных расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль.

Вместе с тем в силу положений статьи 252 Кодекса при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их документального подтверждения. Основанием для уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль является совокупность обстоятельств: наличие экономической обоснованности произведенных расходов; наличие надлежащим образом оформленных документов в подтверждение расходов; направленность расходов на получение доходов.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 10.12.2015 по делу N A55-18143/2015, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.03.2016, постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 15.07.2016, установлено, что между заявителем и обществом "КомВест" заключена фиктивная сделка. Следовательно, задолженность по обществу "КомВест" в размере 84 000 000 рублей не может быть признана дебиторской задолженностью, так как в рамках рассматриваемого дела установлено создание формального документооборота между организациями. Из указанный судебных актов судами установлено, что товар, который согласно договору от 08.12.2011 и товарным накладным поставляло общество "КомВест", общество выпускало самостоятельно.

В рамках указанного дела судами установлено, что договоры были подписаны от имени заявителя заместителем генерального директора по экономике и финансам Пчельниковым А.Ю. Приговором Промышленного районного суда г. Самара от 06.10.2014 Пчельников А.Ю. признан виновным в совершении преступлений, предусмотренных статьей 201 частью 1 статьи 160 частью 4 Уголовного кодекса Российской Федерации. Сделки с со специально подобранными организациями были совершены Пчельниковым А.Ю. во исполнение своего преступною умысла, направленного на присвоение и растрату вверенных ему материальных ценностей путем заключения договоров купли-продажи, зная заранее, что они не имеют возможности и не будут выполнять, взятые на себя обязательства. Как отмечено судами, тот факт, что общество понесло убытки в результате преступных действий своего работника, не свидетельствует об отсутствии выявленных нарушений и об отсутствии вины самого общества в совершении этих нарушений. Общество к Пчельникову А.Ю. за взысканием убытков по договору не обращалось. Суды в ходе рассмотрения данного дела пришли к выводу о том, что для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и действия заявителя направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.

Соответственно, задолженность общества "КомВест" в размере 84 000 000 рублей не может быть признана дебиторской задолженностью, реальными убытками, понесёнными заявителем и списана во внереализационные расходы по какому бы то ни было основанию.

С учетом вышеизложенного судебная коллегия признает правомерными выводы судов о необоснованном списании понесенных обществом расходов по сделке с обществом "Комвест" за счет резерва по сомнительным долгам в связи с истечением срока исковой давности, так как указанные расходы произведены в нарушении положений действующего налогового законодательства и положений статьи 252 Налогового кодекса.

Налоговым органом также отказано в списании задолженности в размере 1 427 394 рубля за счет резерва по сомнительным долгам в 2015 году по обществу "Диконт".

Общество указывает на правомерность списания организацией расходов по результатам I полугодия 2015 года за счет резерва по сомнительным долгам в связи с прекращением деятельности названого юридического лица.

Как усматривается из материалов дела, в соответствии с платежным поручением трехгодичный срок исковой давности задолженности в размере 1 427 394 рублей по обществу "Диконт" приходится на 14.09.2014. Ликвидация организации произошла в 2016 году.

В соответствии пунктом 2 статьи 266 Кодекса истечение срока исковой давности и ликвидация организации являются основаниями отнесения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов как долга, нереальною к взысканию.

Порядок признания расходов при методе начисления предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (пункт 1 статьи 272 Кодекса).

Названная норма не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность (постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10).

Пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н. установлено, что дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя организации и относятся, соответственно, на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты.

Таким образом, налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные к взысканию и произвести их списание.

Инспекцией установлено, что в актах инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по состоянию на 30.06.2015 отсутствует дебиторская задолженность по обществу "Диконт". Обществом не представлены приказы руководителя на списание безнадежного долга в размере 1 427 394 рублей по данной организации. Поэтому суды пришли к правильному выводу об отсутствии правовых оснований для списания задолженности по обществу "Диконт" за счет созданного резерва по сомнительным долгам в 2015 году.

Кроме того, судами установлено, что обществом в нарушение пункта 5 статьи 266 Налогового кодекса сумма создаваемого резерва по итогам отчетного (налогового) периода не корректировалась на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. Указанный довод обществом в нарушение положений статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не опровергнут.

В соответствии с представленным обществом расчетом резерва по сомнительным долгам за I квартал 2015 года остаток неиспользованного резерва по сомнительным долгам на начало налогового периода (на 01.01.2015) составлял 121 592 976 рублей. Сумма вновь создаваемого резерва на I квартал 2015 года - 18 782 119 рублей (10 процентов выручки за отчетный период). Поскольку сумма вновь создаваемого резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода (без учета списания задолженности по обществу "КомВест"), разница в размере 102 810 857 рублей (121 592 976 рублей - 18 782 119 рублей) подлежит включению во внереализационные доходы. Налоговая инспекция указывает, что согласно налоговому регистру, представленному обществом, по формированию внереализационных доходов за I квартал 2015 года, сумма восстановленного в доходах резерва равна 0, то есть внереализационные доходы обществом не корректировались.

Доводы общества о представлении им 04.07.2017 уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2013-2015 годы были рассмотрены судами.

Как отмечено судами, камеральная налоговая проверка уточненной (корректирующая форма N 4) налоговой декларации по налогу на прибыль за 2015 год, налоговой инспекцией не завершена. Уточненная налоговая декларация N 4 по налогу на прибыль организации за 2015 год представлена в ходе проведения выездной налоговой проверки за 2013-2015 годы. Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. В ходе проверки налоговый орган, с учетом всех необходимых для проверки документов, сведений, отраженных в представленных налогоплательщиком в проверяемый период декларациях, определяет действительный размер налоговой обязанности налогоплательщика за проверяемый период.

Суд кассационной инстанции считает, что все обстоятельства, имеющие существенное значение для дела, судами установлены, все доказательства исследованы и оценены.

Доводы кассационной жалобы рассмотрены судами и им дана надлежащая правовая оценка. Переоценка исследованных судами доказательств в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 26.07.2017 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.10.2017 по делу N А55-9808/2017 оставить без изменения, кассационную жалобу акционерного общества "Авиаагрегат" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

Л.Ф. Хабибуллин

Судьи

М. В. Егорова Р.Р. Мухаметшин