Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 28 апреля 2018 г. N Ф06-31399/18 по делу N А65-20086/2017

г. Казань

28 апреля 2018 г.

Дело N А65-20086/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 26 апреля 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 апреля 2018 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хабибуллина Л.Ф.,

судей Егоровой М.В., Мухаметшина Р.Р.,

при участии представителей:

заявителя - Сахапова И.М., доверенность 01.07.2017,

ответчика - Витковской Т.В., доверенность от 20.10.2017, Зайнуллиной А.С., доверенность от 07.08.2017,

третьего лица - Зайнуллиной А.С., доверенность от 11.07.2017,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ФабрикАрт"

на постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.02.2018 (председательствующий судья Попова Е.Г., судьи Юдкин А.А., Семушкин В.С.)

по делу N А65-20086/2017

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ФабрикАрт" (ОГРН 1031628211075, ИНН 1659047323) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Татарстан о признании недействительным решения, третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "ФабрикАрт" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Татарстан (далее - инспекция) от 23.03.2017 N 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее - управление).

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 25.09.2017 заявленное требование удовлетворено, оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части доначисления налога на прибыль и на добавленную стоимость в размере 21 399 758 рублей, начисления пени в размере 6 203 450 рублей 77 копеек (без учета пени за транспортный налог и налога на доходы физических лиц) и штрафа в размере 8 437 567 рублей. На инспекцию возложена обязанность устранить нарушение прав и законных интересов налогоплательщика.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.02.2018 решение суда первой инстанции отменено, в удовлетворении заявления обществу отказано.

В кассационной жалобе общество просит отменить принятый по делу судебный акт, мотивируя неправильным применением судом норм материального права, оставить в силе решение суда первой инстанции.

Проверив законность обжалуемого акта в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд кассационной инстанции находит кассационную жалобу подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014. По результатам проверки составлен акт от 05.12.2016 N 38 и принято решение от 23.03.2017 N 6 о привлечении общества к налоговой ответственности, доначислении налогов и начислении пеней.

Основанием для доначисления оспариваемых сумм налога на прибыль и на добавленную стоимость, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа послужил вывод налогового органа о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налоговой базы по указанным налогам вследствие необоснованного применения налоговых вычетов и учета расходов, понесенных в связи с оплатой поставленных материалов, которые согласно представленным документам были осуществлены обществами с ограниченной ответственностью "Спектр Групп", "СтройБыт", "ТК Ресурс", "Ювента" и "ПромСтандарт" (далее - общества "Спектр Групп", "СтройБыт", "ТК Ресурс", "Ювента" и "ПромСтандарт").

По мнению инспекции, в рассматриваемом случае взаимоотношения налогоплательщика и указанных выше контрагентов носят фиктивный характер, фактическое приобретение товарно-материальных ценностей непосредственно у данных организацией не осуществлялось.

Решением управления от 05.07.2017 N 2.14-0-18/019678@ апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с вынесенным решением налогового органа в обжалуемой части, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявление общества, суд первой инстанции исходил из того, что заявителем на налоговую проверку представлены все необходимые документы, подтверждающие право на учет произведенных затрат в состав расходов по налогу на прибыль и на принятие к вычету налога на добавленную стоимость; по договорам поставки названными организациями в адрес заявителя передан реальный товар (ЛДСП), который в последующем использован налогоплательщиком в своей производственной деятельности; общество понесло реальные затраты по оплате поставленного товара. Доказательств для признания испрашиваемой налоговой выгоды как необоснованной, налоговым органом не представлено.

Отменяя решение суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции посчитал, что общество не проявило должную осмотрительность и осторожность при заключении договоров с указанными выше контрагентами, не имеющими необходимых ресурсов и не осуществляющими реальной предпринимательской деятельности. Как указал суд, поставка материалов (ЛДСП) не подтверждена документально, поскольку руководители поставщиков при опросе, проведенного входе выездной налоговой проверки, отказались от причастности к финансово-хозяйственной деятельности контрагентов и от подписания документов; согласно экспертному заключению N 9 подписи от имени Павлова И.С., (генерального директора обществ "СтройБыт" и "ТК Ресурс") на договорах и первичных документах по взаимоотношениям с заявителем выполнены иным лицом с подражанием его подписи. Инспекцией установлены организации (общество с ограниченной ответственностью "ТК Русский Ламинат" и закрытое акционерное общество "ТАТХИМ-Инвест"), которые фактически осуществляли поставки заявителю материалов, в том числе аналогичных тем, которые поставлялись обществами "ТК Ресурс", "СтройБыт", "Промстандарт", "Ювента" и "Спектр Групп".

Между тем судебная коллегия считает, что судом апелляционной инстанции не учтено следующее.

В силу взаимосвязанных положений пункта 1 статьи 252, статьи 313 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму расходов, произведенных им в связи с совершением хозяйственных операций, которые подлежат отражению в налоговом учете полно и достоверно.

Таким образом, условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль является действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика.

Поскольку в силу пункта 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172 Кодекса применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость связывается с приобретением товаров (работ, услуг), их принятием к учету, реальность соответствующих хозяйственных операций также является необходимым условием для использования налоговых вычетов.

При оценке соблюдения данных требований Налогового кодекса необходимо учитывать, что законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Соответственно, на налоговом органе, оспаривающим реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Налоговая выгода, полученная налогоплательщиком в связи с отражением в целях налогообложения расходов по налогу на прибыль и применением налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость не может быть признана обоснованной, если налоговым органом будет доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) в действительности не имело места, а представленные налогоплательщиком документы являются недостоверными, о чем налогоплательщик не мог не знать (определение Верховного Суда Российской Федерации от 29.11.2016 N 305-КГ16-10399).

В пункте 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" определено, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Как следует из материалов дела, основным направлением деятельности заявителя является производство офисной, торговой мебели и их реализация в адрес конечных заказчиков. Заказчики изделий согласовывают с заявителем предмет поставки. В дальнейшем заявитель приобретает у контрагентов-поставщиков необходимое сырье под заказчиков либо в случае, если планируется большое количество изделий, осуществляется закупка материалов ранее, чем будут согласованы условия поставки.

Судом первой инстанции установлено, что стоимость внеоборотных активов заявителя в период 2013-2014 годов увеличилась примерно на 150 процентов, стоимость оборотных активов за аналогичный период увеличилась примерно на 110 процентов, размер выручки за аналогичный период увеличился на 140 процентов. В период 2012-2014 годов выручка заявителя увеличилась на 2154 процентов.

Увеличение выручки, стоимости оборотных (внеоборотных) активов, производственных масштабов стало следствием увеличения количества заказов покупателей, появления новых крупных покупателей.

В целях исполнения своих обязательств заявителем привлекались новые контрагенты-поставщики, в том числе и вышеназванные общества, с которыми реальность хозяйственных отношений налогоплательщика оспаривается налоговым органом.

Суд первой инстанции пришел к выводу о недоказанности инспекцией получения заявителем необоснованной налоговый выгоды.

Суд исходил из того, что на момент осуществления хозяйственных операций контрагенты заявителя являлись самостоятельным юридическими лицами, состояли на налоговом учете, были зарегистрированы в Едином государственном реестре юридических лиц, руководителями организаций значились именно те лица, которые указаны в качестве руководителя в первичных документах, представленных заявителем. Суд признал, что отрицание в ходе выездной налоговой проверки руководителями своего участия в хозяйственной деятельности общества и подписание первичных документов не является достаточным доказательством отсутствия гражданско-правовых отношений между обществом и его контрагентами, поскольку указанные лица могли иметь личную заинтересованность в непредставлении сведений, необходимых для налогового контроля. Оплата оказанных услуг произведена налогоплательщиком путем безналичного перечисления денежных средств на расчетные счета. Факт оплаты по договору налоговым органом не оспаривается.

Суд сослался на то, что в рамках возбужденного уголовного дела в отношении руководителя заявителя установлено, что поставщики осуществляли поставки материалов, которые оспаривает налоговый орган. В рамках расследования были допрошены руководители поставщиков, сотрудники заявителя. Согласно свидетельским показаниям руководителей поставщиков их предприятия действительно осуществляли поставки материалов в соответствии с товарными накладными, отраженными в решении, акте и материалах налоговой проверки. Также эти лица подтвердили, что на документах стоят их подписи. Согласно свидетельским показаниям работников заявителя, непосредственно участвовавших в поиске контрагентов, проверке по количеству и качеству материалов при приемке, размещению их на складе и электронному учету, ими действительно велись переговоры с представителями поставщиков, данные лица принимали материалы от них и размещали их на складе. Из показаний свидетелей также следует, что поставщики поставляли материалы, которые другими поставщиками не поставлялись вообще. При этом из материалов проверки следует, что такие материалы использовались в производстве торгового оборудования.

Как указал суд, расследование уголовного дела показало, что поставщики осуществляли поставку материалов, которые были приняты, рассортированы и использовались в дальнейшем при производстве торгового оборудования сотрудниками заявителя. Следственным комитетом России по Республике Татарстан принято постановление от 22.05.2017 о прекращении уголовного дела в отношении руководителя заявителя по признакам преступления, предусмотренного пунктом "б" части 2 статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации, в связи с отсутствием в деянии состава преступления.

Суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда первой инстанции и соглашаясь с доводами налогового органа о неосуществлении контрагентами заявителя поставки материалов, сослался на полученные в ходе выездной налоговой проверки общества объяснения генеральных директоров организаций-поставщиков, которые отрицали факт взаимоотношений с заявителем. Кроме того, суд исходил из наличия заключения эксперта, в соответствии с которым подписи от имени Павлова И.С. на договорах и первичных документах обществ "ТК Ресурс" и "СтройБыт" по взаимоотношениям с заявителем выполнены иным лицом с подражанием его подписи.

В свою очередь, налоговый орган также обращает внимание на то, что постановление о прекращении уголовного преследования от 22.05.2017 отменено, предварительное следствие возобновлено.

Вместе с тем, как усматривается из материалов дела, возобновленное следствие завершено и вынесено постановление о прекращении уголовного преследования от 09.04.2018. Как следует из данного постановления, дополнительно допрошенные после отмены Прокуратурой Республики Татарстан руководители общества "Промстандарт" Буров А.К., общества "Спектр Групп" Чаганов Э.Н., общества "ТК Ресурс" и общества "СтройБыт" Павлов И.С. в полном объеме подтвердили взаимоотношения с заявителем, дали показания в части применяемого режима налогообложения, подтвердили подлинность своих подписей в представленных им на обозрение документах. Кроме того, руководителями данных организаций также были подтверждены факт выдачи доверенностей своим представителям.

В связи с изложенным судебная коллегия считает, что противоречивые показания свидетелей не могут свидетельствовать об отсутствии хозяйственный отношений с заявителем и положены в основу для отмены решения суда первой инстанции.

Что касается заключения почерковедческой экспертизы, то, являясь одним из предусмотренных статьей 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательств, в силу статьи 86 названного Кодекса исследуется и оценивается наряду с другими доказательствами по делу. Правовой статус заключения экспертизы определен законом в качестве доказательства, которое не имеет заранее установленной силы, не носит обязательного характера и в силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит оценке судом наравне с другими представленными доказательствами.

Кроме того, суд апелляционной инстанции признал правомерными доводы налогового органа о невозможности осуществления обществом "Ювента" предпринимательской деятельности в виду смерти руководителя. Вместе с тем суд указал, что договор и все первичные документы подписаны единственным работником общества "Ювента" - Ерофеевым СВ.

Однако судом первой инстанции установлено, что общество "Ювента" даже после исполнения всех обязательств перед заявителем участвовало в котировочной заявке и в последующем заключило государственный контракт, исполнив его надлежащим образом.

Судебная коллегия признает правомерными выводы суда первой инстанции о том, что указание налоговым органом на отражение в первичных документах от имени названной организации подписи иного лица не может являться безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении обществом необоснованной налоговой выгоды, поскольку в данном случае отсутствуют доказательства, опровергающие реальность поставки материалов.

При этом согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суд Российской Федерации, выраженной в постановлениях от 20.04.2010 N 18162/09, от 25.05.2010 N 15658/09, от 08.06.2010 N, при реальности произведенного исполнения, то обстоятельство, что договор и документы, подтверждающие его исполнение, от имени контрагента налогоплательщика оформлены за подписью лица, отрицающего их подписание и наличие у него полномочий руководителя (со ссылкой на недостоверность регистрации сведений о нем как о руководителях в Едином государственном реестре юридических лиц), само по себе не является безусловным и достаточным основанием, свидетельствующим о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

В нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации инспекция не представила доказательств того, что на момент заключения и исполнения договора поставки заявитель знал или мог знать о подписании первичных учетных документов не руководителем контрагента, а иным лицом, то есть не доказала отсутствие должной осмотрительности со стороны налогоплательщика при заключении договора.

Основным доводом налогового органа, подтверждающим, по его мнению, отсутствие факта поставки спорными контрагентами материала и который судом апелляционной инстанции признан правомерным, является установление инспекцией превышения количества списанных в производство ЛДСП по данным бухгалтерского учета над количеством ЛДСП, списанных в производство по данным, отраженным в калькуляциях.

По мнению суда апелляционной инстанции, сумма указанных отклонений по видам ЛДСП сопоставима с объемом ЛДСП, поставленных обществами "ТК Ресурс", "Ювента", "Промстандарт" и "Спектр Групп".

Между тем судом апелляционной инстанции не было принято во внимание, что суд первой инстанции установил, что калькуляции, из которых инспекция сделала вывод об объеме использованных материалов, являются сведениями внутреннего потребления. В данных калькуляциях отображено плановое количество используемых материалов. Калькуляция оформляется на основании заявки менеджера на уникальный заказ покупателям, при условии отсутствия ранее разработанной калькуляции по аналогичному заказу покупателя. При наличии ранее разработанной калькуляции новая калькуляция не составляется. Более того, при наличии ранее разработанной калькуляции менеджер на такой же заказ клиента использует старую калькуляцию, так как экономически нецелесообразно составлять такую же вторую калькуляцию изделий. Эти обстоятельства не были опровергнуты судом апелляционной инстанции.

Таким образом, количество калькуляций и объем используемых материалов, указанных в них, в любом случае будет меньше общего количества списанных и израсходованных материалов. В свою очередь, количество использованных материалов подтверждается актами списания материалов в производство и документацией о дальнейшей реализации готовой продукции в адрес конечных потребителей.

Судом первой инстанции произведен расчет, из которого следует, что ЛДСП Лиственница 16 мм (2240*1830), поступил в 2014 году от поставщиков (без учета общества "ТК Ресурс") в количестве 1789,000 шт., остаток на начало 2014 года - 93,883 шт., использовано по данным калькуляции 2336,753 шт. Исходя из расчетов налогового органа всего в 2014 году в распоряжении заявителя находилось 1789,000+93,883=1882,883 шт. данного материала, а использовано, по данным калькуляции 2336,753 шт. данного материала. Разница между использованным по данным калькуляции и фактически приобретенным составляет 1882,883 шт. (приобретено) - 2336,753шт. (использовано по данным, которые анализировал налоговый орган) = (-453,870) шт. В итоге получается отрицательный остаток в количестве (-453,870) шт., что является невозможным, поскольку заявитель не мог изготовить изделия для покупателей из несуществующих материалов.

Судебная коллегия считает, что суд апелляционной инстанции в данном случае не установил факта неиспользования заявителем в производстве товара, поставленного спорными контрагентами.

Доводы налогового органа, поддержанные судом апелляционной инстанции, о наличие у заявителя иных поставщиков аналогичного товара, которые отвечают критериям добросовестных поставщиков, подлежат отклонению, поскольку данные выводы основаны только на предположении о возможном приобретении аналогичного товара у иных поставщиков. При этом объемы, периоды поставок и передачи товара в производство налоговым органом не сопоставлялись, акты списания материалов в производство, в том числе и представленные с возражениями на акт проверки, не анализировались. Доводы общества о допущенных налоговым органом ошибках о количестве и стоимости приобретенного и списанного в производство ЛДСП, отраженных в решении налогового органа и фактических значений, отраженных в акте и в материалах налоговой проверки, в том числе математических ошибок и неверного определения объема списанных материалов (фактически 1 шт. ЛДСП Белый 16 мм (2800X2070) гладкий равна 5,796 кв.м. (2800*2070/1000000), а не 7,56 кв.м., как указала инспекция), налоговым органом не опровергнуты.

Направлением и следствием схем неправомерного получения налоговой выгоды является получение недобросовестным налогоплательщиком незаконного обогащения за счет бюджета при условии нереальности (ввиду непроведения либо возврата в результате кругового оборота) его собственных денежных декларируемых затрат. Взаимозависимость, аффилированность, подконтрольность контрагентов и заявителя инспекцией не установлено. Доказательств того, что денежные средства, уплаченные заявителем в адрес спорных контрагентов, в дальнейшем возвращались ему (как по возмездной, так и безвозмездной сделке), то есть доказательства, безусловно свидетельствующие об организованной схеме движения денежных средств или товаров по замкнутой цепочке, налоговым органом в ходе проверки не добыто и судам не представлено, выводы инспекции в указанной части основаны на предположениях.

При изложенных обстоятельствах выводы суда апелляционной инстанции судебная коллегия признает ошибочными. Оснований для отмены решения суда первой инстанции у суда апелляционной инстанции не имелось.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.02.2018 по делу N А65-20086/2017 отменить.

Решение Арбитражного суда Республике Татарстан от 25.09.2017 по данному делу оставить в силе.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Татарстан в пользу общества с ограниченной ответственностью "ФабрикАрт" 1500 рублей расходов по оплате государственной пошлины за рассмотрение кассационной жалобы.

Поручить Арбитражному суду Республике Татарстан выдать исполнительный лист.

Отменить действие обеспечительных мер, принятых определением Арбитражного суда Поволжского округа от 27.02.2018 по делу N А65-20086/2017.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

Л.Ф. Хабибуллин

Судьи

М.В. Егорова Р.Р. Мухаметшин