Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 13 апреля 2011 г. N Ф01-1070/11 по делу N А11-2414/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 6 апреля 2011 года.

В полном объеме постановление изготовлено 13 апреля 2011 года.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Тютина Д.В.,

судей Базилевой Т.В., Фоминой О.П.

при участии представителей от заявителя: Рыбаковой О.А., доверенность от 14.09.2010, от заинтересованного лица: Егоровой Л.Н., доверенность от 28.01.2011 N 25, Трониной Е.Е., доверенность от 05.04.2011 N 37, Ульяновой Е.Ю., доверенность от 05.04.2011 N 38,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу заявителя - индивидуального предпринимателя Зеленова Валерия Ивановича на решение Арбитражного суда Владимирской области от 30.08.2010, принятое судьей Андриановой Н.В., и на постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 12.01.2011, принятое судьями Белышковой М.Б., Кирилловой М.Н., Москвичевой Т.В., по делу N А11-2414/2010 по заявлению индивидуального предпринимателя Зеленова Валерия Ивановича к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Владимирской области о признании недействительным решения и установил:

индивидуальный предприниматель Зеленов Валерий Иванович (далее - ИП Зеленов В.И., Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Владимирской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Владимирской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 26.11.2009 N 03-13/86 в редакции решений Управления Федеральной налоговой службы по Владимирской области (далее - Управление) от 08.02.2010 N 13-15-05/254 и от 23.08.2010 N 04-07-04/8675.

Решением суда первой инстанции от 30.08.2010 заявленное требование удовлетворено частично: решение налогового органа признано недействительным в части привлечения к ответственности за неуплату налога на добавленную стоимость (НДС) в сумме 35 040 рублей 03 копеек, налога на доходы физических лиц (НДФЛ) в сумме 2824 рублей и единого социального налога (ЕСН) в сумме 3816 рублей 90 копеек; начисления пеней по НДС в сумме 511 009 рублей 64 копеек, по НДФЛ в сумме 253 406 рублей 13 копеек и по ЕСН в сумме 30 410 рублей 86 копеек; предложения уплатить недоимку по НДС в сумме 1 751 994 рублей, по НДФЛ в сумме 1 334 738 рублей и по ЕСН в сумме 243 189 рублей; пунктов 5.1 и 5.2 решения Инспекции. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Первый арбитражный апелляционный суд постановлением от 12.01.2011 решение суда первой инстанции оставил без изменения, а жалобы Инспекции и Предпринимателя - без удовлетворения.

Не согласившись с указанными судебными актами, ИП Зеленов В.И. обратился в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.

Заявитель жалобы считает, что выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным в материалы дела доказательствам; основаны на неправильном применении норм материального и процессуального права, а именно статей 80, 81, 88, 101, 106, 108, 109, 122, 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), статей 69, 75 АПК РФ, судами не принят во внимание пункт 42 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации". По мнению Предпринимателя, Инспекция лишила его права в течение 15 дней представить возражения на результаты дополнительных мероприятий, что является самостоятельным основанием для отмены принятого решения. Представленные налоговым органом документы не являются надлежащим доказательством по делу, поскольку были изъяты не сотрудниками Инспекции, а сотрудниками Муромского МОРО ОРЧ N 8 УПН УВД по Владимирской области, причем в ходе проведения обследования помещений другого предпринимателя. ИП Зеленов В.И. полагает, что объяснения бывших работников и сведения, указанные в уточненной налоговой декларации по ЕСН, не являются достаточным доказательствами выплаты заработной платы в большем размере, чем им фактически выплачивалось, и чем указано в первичной декларации, в трудовых договорах, заключенных с данными лицами. Кроме того, явка с повинной, протокол допроса Предпринимателя и постановление о прекращении уголовного дела не имеют преюдициальной силы и не могут использоваться при рассмотрении настоящего дела, следовательно, налоговый орган обязан доказать факт выплаты заработной платы в большем размере, представив иные доказательства. Налоговый орган не представил надлежащих доказательств того, что в проверяемый период у ИП Зеленова В.И. работало четыре сотрудника, которым выплачивалась заработная плата, следовательно, привлечение Предпринимателя к ответственности по статье 126 НК РФ за непредставление сведений на данных работников не может быть признано обоснованным. Заявитель жалобы считает, что он неправомерно привлечен к ответственности за несвоевременную уплату НДС, поскольку на момент подачи уточненной налоговой декларации задолженность по уплате НДС у него отсутствовала.

Подробно доводы ИП Зеленова В.И. изложены в кассационной жалобе от 25.02.2011 и поддержаны представителем в судебном заседании.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу от 05.04.2011 N 11-12/04677 и ее представители в судебном заседании не согласились с доводами, изложенными в ней, и указали на законность решения и постановления судов первой и апелляционной инстанций.

Законность оспариваемых судебных актов проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 АПК РФ.

Как следует из материалов дела и установили суды, налоговый орган провел выездную налоговую проверку Предпринимателя, по итогам которой составил акт от 21.08.2009 N 03-13/33.

По результатам рассмотрения материалов проверки, дополнительных мероприятий и представленных ИП Зеленовым В.И. возражений Инспекция вынесла решение от 26.11.2009 N 03-13/86 о привлечении Предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ: по НДС в сумме 50 417 рублей 04 копеек, по НДФЛ в сумме 3070 рублей 58 копеек, по ЕСН в сумме 30 477 рублей 29 копеек; по статье 123 НК РФ в сумме 13 640 рублей 20 копеек и по статье 126 НК РФ в сумме 25 рублей.

Данным решением ИП Зеленову В.И. предложено уплатить в том числе указанные суммы штрафов, а также 1 751 994 рубля НДС, 1 447 735 рублей НДФЛ, 965 429 рублей ЕСН и пени, начисленные в соответствии со статьей 75 НК РФ: по НДС в сумме 511 009 рублей 64 копеек, по НДФЛ в сумме 486 948 рублей 42 копеек и по ЕСН в сумме 283 983 рублей 25 копеек. Кроме того, в решении Предпринимателю предложено уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС в сумме 52 586 рублей (пункт 5.1); уплатить необоснованно зачтенную в счет текущих платежей сумму НДС - 41 551 рубль и необоснованно возвращенные на расчетный счет денежные средства в сумме 11 035 рублей.

Решением от 08.02.2010 N 13-15-05/1254 Управление частично удовлетворило жалобу ИП Зеленова В.И. и изменило решение Инспекции, в частности размер штрафных санкций снижен: до 29 553 рублей 83 копеек по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату ЕСН; до 13 179 рублей 48 копеек по статье 123 НК РФ и до 20 рублей по статье 126 НК РФ. Также снижена сумма доначислений по ЕСН до 932 448 рублей; сумма пеней по ЕСН до 273 089 рублей 66 копеек; по пункту 5.3 сумма подлежащего удержанию НДФЛ с 679 473 рублей уменьшена до 656 473 рублей. В остальной части решение налогового органа утверждено.

Впоследствии Управление в порядке контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа вынесло решение от 03.08.2010 N 04-07-04/8675, которым отменило решение Инспекции от 26.11.2009 N 03-13/86 в части: доначисления 110 460 рублей НДФЛ, пеней и штрафа по данному налогу в сумме 21 806 рублей 99 копеек и 246 рублей 58 копеек соответственно; доначисления 17 002 рублей ЕСН, пеней и штрафа по данному налогу в сумме 2268 рублей 55 копеек и 282 рублей 71 копейки соответственно. В остальной части решение налогового органа в редакции решения Управления от 03.08.2010 N 04-07-04/8675 оставлено без изменения.

Частично не согласившись с решением налогового органа в редакции решений Управления, Предприниматель обратился в арбитражный суд.

Руководствуясь статьями 81, 82, 101, 108, 122, 123, 169, 171, 172, 210, 221, 224, 226, 236, 237, 243, 252 НК РФ, постановлениями Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" и от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, Арбитражный суд Владимирской области пришел к выводам, об отсутствии нарушения налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки, в том числе и по результатам дополнительных мероприятий; о том, что Инспекция правомерно доначислила ЕСН, НДФЛ и привлекла Предпринимателя к ответственности в связи с неправомерным неперечислением удержанного НДФЛ, непредставлением ИП Зеленовым В.И. сведений по работникам, получавшим у него заработную плату в проверяемый период, а также о том, что Предприниматель правомерно привлечен к ответственности в отношении НДС по пункту 1 статьи 122 НК РФ в связи с невыполнением предусмотренных в статье 81 НК РФ условий освобождения от ответственности.

Первый арбитражный апелляционный суд согласился с мнением суда первой инстанции.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для ее удовлетворения.

1. В статье 101 НК РФ установлен общий порядок привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, который налоговый орган обязан соблюдать в случае выявления правонарушения в результате проведения любых предусмотренных законодательством мероприятий налогового контроля, в том числе и дополнительных мероприятий налогового контроля.

Обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ отнесены к существенным условиям процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Таким образом, рассмотрение материалов дополнительных мероприятий налогового контроля также должно проводиться по правилам статьи 101 НК РФ, а именно: налогоплательщик должен быть извещен о времени и месте рассмотрения материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, иметь возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и представить свои возражения.

Суды установили, что решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 23.10.2009 N 03-13/77 принято налоговым органом в связи с представленными ИП Зеленовым В.И. дополнительными документами и возражениями на акт выездной налоговой проверки.

В протоколе от 25.11.2009 N 16-08/93 отражено, что материалы проверки, включая материалы дополнительных мероприятий налогового контроля, и представленные возражения рассмотрены в присутствии представителя Предпринимателя - Мухиной А.А., и что иных дополнений, отличающихся от ранее представленных, ИП Зеленов В.И. не имеет.

При таких обстоятельствах суды пришли к обоснованному выводу об отсутствии нарушений прав налогоплательщика при рассмотрения материалов проверки, в том числе и по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля.

2. В соответствии со статьей 226 НК РФ индивидуальные предприниматели (налоговые агенты), от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 214.3, 214.4, 227, 227.1 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Суды установили, что в проверяемый период ИП Зеленов В.И. заключил с работниками трудовые договоры и выплатил им заработную плату, с суммы которой исчислил и перечислил в бюджет НДФЛ и ЕСН. Данная сумма расходов на оплату труда отражена в первичных декларациях по ЕСН и НДФЛ за 2007 год (в составе расходов на оплату труда) и налогоплательщиком не оспаривается.

В рамках выездной налоговой проверки, проведенной Инспекцией совместно с сотрудниками Муромского МОРО ОРЧ N 8 УНП УВД по Владимирской области, проведено обследование помещений офиса и бухгалтерии, совместно используемых индивидуальными предпринимателями Деминым И.И. и Зеленовым В.И. и расположенных по адресу: город Муром, Владимирское шоссе, дом 15. Согласно протоколу обследования от 03.03.2009 проверяющие изъяли папки с документами, относящимися к финансово-хозяйственной деятельности указанных лиц, в том числе по заработной плате.

06.05.2009 Предприниматель представил в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по ЕСН для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, за 2007 год, увеличив налоговую базу (относительно первоначальной декларации по ЕСН).

На требование Инспекции представить трудовые договоры с работниками, ведомости начисления и выплаты заработной платы, на основании которых была представлена уточненная декларация, 15.05.2009 ИП Зеленов В.И. пояснил, что данные документы находятся в Муромском МОРО ОРЧ N 8 УНП УВД по Владимирской области.

Полно и всесторонне исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, в том числе: представленные Предпринимателем справки по форме 2-НДФЛ; первичные декларации по ЕСН и НДФЛ за 2007 год; протокол обследования от 03.03.2009, составленный сотрудниками Муромского МОРО ОРЧ N 8 УНП УВД по Владимирской области (в ходе обследования помещений офиса и бухгалтерии, совместно используемых индивидуальными предпринимателями Зеленовым В.И. и Деминым И.И.), и изъятые в ходе проведения обследования ведомости по заработной плате, выплаченной ИП Зеленовым В.И. своим работникам; объяснения работников Предпринимателя, учитывая, что доказательства того, что опрашиваемые лица одновременно являлись работниками Демина И.И. в материалы дела не представлены, суды согласились с мнением Инспекции, что в 2007 году Предприниматель вел двойной учет заработной платы: фактически выплатил работникам заработную плату, но по 91 работнику не полностью отразил выплаченную сумму в отчетности, представляемой налоговому органу, в том числе в справках по форме 2-НДФЛ. Указанное привело к неправомерному неудержанию и неперечислению НДФЛ налоговым агентом, а также к исчислению и уплате ЕСН в заниженном размере.

3. В соответствии с пунктом 2 статьи 243 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) сумма ЕСН (сумма авансового платежа по ЕСН), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".

Суды установили, что при исчислении ЕСН за 2007 год в уточненной декларации Предприниматель заявил вычет в сумме 989 633 рублей начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Согласно выписке из лицевого счета налогоплательщика страховые взносы на обязательное пенсионное страхование ИП Зеленов В.И. уплатил только в сумме 268 153 рублей.

При таких обстоятельствах, учитывая что доказательства обратного в материалы дела не представлены, суды согласились с мнением налогового органа о том, что Предприниматель как налоговый агент должен удержать и перечислить 656 473 рубля НДФЛ, а также с доначислением и предложением уплатить 669 720 рублей ЕСН (с учетом изменений, внесенных решениями Управления).

4. В силу статьи 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В пункте 1 статьи 81 НК РФ определено, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени (подпункт 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога (сбора).

Как разъяснил Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 42 постановления от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" при применении статьи 122 НК РФ судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действия или бездействия). В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога. Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 НК РФ.

Суды установили, что в связи с уменьшением суммы вычетов по хозяйственным отношениям с обществом с ограниченной ответственностью "МастерПром" ИП Зеленов В.И. в ходе проведения выездной налоговой проверки (20.04.2009) представил уточненные налоговые декларации по НДС за январь - июль и октябрь 2007 года. Дополнительно продекларированные суммы НДС 28.04.2009 и 29.04.2009 налогоплательщиком были уплачены.

Поскольку Предприниматель не выполнил установленные в статье 81 НК РФ условия для освобождения от ответственности, а именно представил декларации уже после начала выездной налоговой проверки, суды признали правомерным привлечение налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

5. В соответствии с пунктом 2 статьи 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ (пункт 1 статьи 126 НК РФ).

Суды установили, что ИП Зеленов В.И. не представил сведения о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных в проверяемый период налогов по Дашину И.А., Коблову С.С., Синявскому И.М. и Тиминой С.В., работавшим и получавшим заработную плату у Предпринимателя.

Учитывая показания данных работников и то, что факт выплаты указанным лицам доходов ИП Зеленов В.И. не отрицает, суды обоснованно признали законным привлечение налогоплательщика к ответственности, предусмотренной в пункте 1 статьи 126 НК РФ.

Выводы судов основаны на материалах дела и не противоречат им.

Суд округа признает доводы ИП Зеленова В.И., изложенные в кассационной жалобе, несостоятельными, поскольку основания для переоценки установленных судами первой и апелляционной инстанций обстоятельств у суда кассационной инстанции в силу статьи 286 АПК РФ отсутствуют.

Нормы материального права суды применили правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ государственная пошлина с кассационной жалобы Предпринимателя в сумме 100 рублей подлежит отнесению на ИП Зеленова В.И.

Руководствуясь статьями 287 (пунктом 1 части 1) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Владимирской области от 30.08.2010 и постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 12.01.2011 по делу N А11-2414/2010 оставить без изменения, кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Зеленова Валерия Ивановича - без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины в сумме 100 рублей, связанной с рассмотрением кассационной жалобы, отнести на индивидуального предпринимателя Зеленова Валерия Ивановича.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Д.В. Тютин

Судьи

Т.В. Базилева О.П. Фомина