Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 7 ноября 2011 г. N Ф01-4550/11 по делу N А79-6926/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 02.11.2011.

Постановление изготовлено в полном объеме 07.11.2011.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Фоминой О.П.,

судей Бердникова О.Е., Чижова И.В.

при участии представителей от заявителя: Иккишиной Е.Г., доверенность от 25.10.2011, Крылова П.Н., паспорт, от заинтересованного лица: Архиповой Т.Л., доверенность от 25.10.2011 N 05-16/23, Угариной И.Ю., доверенность от 11.01.2011 N 05-16/4,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу заинтересованного лица - Управления Федеральной налоговой службы по Чувашской Республике на решение Арбитражного суда Чувашской Республики от 13.04.2011, принятое судьей Кузьминой О.С., и на постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 23.08.2011, принятое судьями Гущиной А.М., Белышковой М.Б., Москвичевой Т.В., по делу N А79-6926/2009 по заявлению индивидуального предпринимателя Крылова Петра Николаевича (ИНН: 210700232214, ОГРНИП: 304213734700070) о признании частично недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Чувашской Республике и установил:

индивидуальный предприниматель Крылов Петр Николаевич (далее - Предприниматель, ИП Крылов П.Н.) обратился в Арбитражный суд Чувашской Республики с заявлением, уточненным в порядке, установленном в статье 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Чувашской Республике (далее - Управление, налоговый орган) от 20.01.2009 N 11-17/1 об отказе в привлечении Предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления к уплате налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого социального налога и соответствующих пеней по эпизодам пунктов 1.1.1, 1.1.2, 1.1.3, 1.1.4, 1.2.1, 1.2.2, 1.3.1, 1.4.1, 1.4.2, 2.1, 2.2.1, 2.2.2, 2.2.3, 2.3.1, 2.3.2, 2.3.3, 2.3.4, 2.5, 2.6.1, 2.7.1, 2.7.2, 2.7.3, 3.1.1, 3.2.1 описательной части решения.

Решением суда от 13.04.2011 заявленное требование удовлетворено частично. Решение Управления признано недействительным в отношении начисления к уплате налога на добавленную стоимость за 1 - 4-й кварталы 2005 года, 2-4-й кварталы 2006 года в размере 1 042 504 рублей (пункты 1.1.1, 1.1.2, 1.1.3, 1.1. 4, 1.2.1, 1.2. 2, 1.3. 1, 1. 4.2 описательной части решения), налога на доходы физических лиц за 2005, 2006 годы в размере 296 818 рублей (пункты 2.1, 2.2.1, 2.2.2, 2.2.3, 2.3.1, 2.3.3, 2.3.4, 2.5, 2.6.1, 2.7.1, 2.7.2 описательной части решения), единого социального налога за 2005, 2006 годы в размере 43 784 рублей (пункты 3.1.1, 3.2.1 описательной части решения), соответствующих сумм пеней. В удовлетворении остальной части требования отказано. Данным решением с Управления в пользу Предпринимателя взысканы судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1100 рублей и по возмещению расходов по оплате услуг представителя в сумме 15 000 рублей.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 23.08.2011 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Управление не согласилось с решением и постановлением судов первой и апелляционной инстанций в части удовлетворения заявленного Предпринимателем требования и обратилось в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить данные судебные акты и направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Чувашской Республики.

Представители Управления в судебном заседании поддержали доводы кассационной жалобы.

Предприниматель в отзыве на кассационную жалобу и его представитель в судебном заседании указали на отсутствие оснований для отмены решения и постановления судов первой и апелляционной инстанций.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв с 14 часов 30 минут 26.10.2011 до 14 часов 02.11.2011.

Законность принятых судебных актов проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 7 по Чувашской Республике провела выездную налоговую проверку деятельности Предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2005 по 31.12.2006. По результатам проверки вынесено решение от 28.12.2007 N 1924.

Решением Управления от 25.04.2008 N 18-12/69 решение Инспекции изменено и в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку, Управление назначило повторную выездную налоговую проверку ИП Крылова П.Н., по результатам которой составлен акт от 25.11.2008 N 14-16/4дсп.

Рассмотрев материалы повторной выездной налоговой проверки, заместитель руководителя Управления вынес решение от 20.01.2009 N 11-17/1, согласно которому Предпринимателю предложено уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 1 155 947 рублей, налог на доходы физических лиц в сумме 332 754 рублей, единый социальный налог в сумме 104 867 рублей, единый налог на вмененный доход в сумме 1238 рублей, пени в общей сумме 506 249 рублей 89 копеек.

Решением Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 10.06.2009 N 9-3-08/00268@ решение Управления оставлено без изменения.

Предприниматель частично не согласился с решением Управления и обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

1. В ходе повторной выездной проверки Управление пришло к выводу о том, что Предприниматель неправомерно не включил в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость стоимость работ по восстановлению плодородного слоя почвы (биологической рекультивации) и в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц доход от выполнения данных работ, уплаченный открытым акционерным обществом "Северо-Западные магистральные нефтепроводы" (далее - ОАО "Северо-Западные магистральные нефтепроводы") ИП Крылову П.Н. По данному эпизоду Предпринимателем не уплачен единый социальный налог.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 39, статьями 41, 146 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктом 9 постановления Правительства Российской Федерации от 07.05.2003 N 262 "Об утверждении Правил возмещения собственникам земельных участков, землепользователям, землевладельцам и арендаторам земельных участков убытков, причиненных изъятием или временным занятием земельных участков, ограничением прав собственников земельных участков, землепользователей, землевладельцев и арендаторов земельных участков либо ухудшением качества земель в результате деятельности других лиц", пунктом 1 постановления Правительства Российской Федерации от 23.02.1994 N 140 "О рекультивации земель, снятии, сохранении и рациональном использовании плодородного слоя почвы", суд первой инстанции пришел к выводам о том, что выполнение Предпринимателем вместо ОАО "Северо-Западные магистральные нефтепроводы" работ по биологической рекультивации земельных участков не является реализацией, а полученное Предпринимателем возмещение затрат на проведение данных работ не является доходом, в связи с чем признал недействительным решение Управления в части доначисления налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц и единого социального налога по данному эпизоду.

Первый арбитражный апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Управление в кассационной жалобе указывает на неправильное применение судами статей 38, 39, пункта 1 статьи 146, пунктов 1, 12 статьи 167, пункта 1 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации, неприменение подлежащих применению пункта 3 статьи 237, пункта 5 статьи 244 Налогового кодекса Российской Федерации и на законность доначисления налогов по пунктам 1.1.1, 1.3.1, 2.2.2, 2.6.1 решения Управления. По мнению налогового органа, действующим законодательством обязанность восстановления земель возложена на лицо, в результате деятельности которого произошло ухудшение качественных характеристик земли. Для выполнения данных работ указанное лицо вправе привлечь сторонние организации, в том числе землевладельца. Предприниматель выполнил работы по восстановлению качества земель в интересах ОАО "Северо-Западные магистральные нефтепроводы" и открытого акционерного общества "Татспецстрой" (далее - ОАО "Татспецстрой"). Из заключенных указанными лицами соглашений следует, что между обществами и Предпринимателем совершены сделки по выполнению работ по биологической рекультивации земельных участков. Данные сделки являются операциями по реализации товаров (работ, услуг) и подлежат обложению налогом на добавленную стоимость.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога.

Объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав (подпункт 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса).

Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (пункт 1 статьи 39 Кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 209 Кодекса объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В пункте 1 статьи 210 Кодекса предусмотрено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

В соответствии со статьей 41 Кодекса доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 235 Кодекса (действовавшей в 2005 - 2006 годах) индивидуальные предприниматели признаются налогоплательщиками единого социального налога.

Объектом налогообложения единым социальным налогом для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением (пункт 2 статьи 236 Кодекса).

Согласно пункту 1 постановления Правительства Российской Федерации от 23.02.1994 N 140 "О рекультивации земель, снятии, сохранении и рациональном использовании плодородного слоя почвы" рекультивация земель, нарушенных юридическими лицами при разработке месторождений полезных ископаемых и торфа, проведении всех видов работ, связанных с нарушением поверхности почвы, осуществляется за счет собственных средств юридических лиц в соответствии с утвержденными проектами рекультивации земель.

В пункте 9 постановления Правительства Российской Федерации от 07.05.2003 N 262 "Об утверждении правил возмещения собственникам земельных участков, землепользователям, землевладельцам и арендаторам земельных участков убытков, причиненных изъятием или временным занятием земельных участков, ограничением прав собственников земельных участков, землепользователей, землевладельцев и арендаторов земельных участков либо ухудшением качества земель в результате деятельности других лиц" установлено, что при определении размера убытков, причиненных собственникам земельных участков, землепользователям, землевладельцам и арендаторам земельных участков ухудшением качества земель в результате деятельности других лиц, учитываются убытки, которые они несут в связи с досрочным прекращением своих обязательств перед третьими лицами, в том числе упущенная выгода, а также затраты на проведение работ по восстановлению качества земель.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что на основании постановлений главы администрации Козловского района Чувашской Республики от 22.05.2000 N 150, от 20.12.2001 N 321 и от 07.05.2002 N 304 Предпринимателю для ведения крестьянского (фермерского) хозяйства предоставлены земельные участки в аренду площадью 625,7 гектара, в собственность площадью 2 гектара.

В соответствии с соглашениями о временном занятии земельного участка, заключенными Крыловым П.Н. (землевладельцем) с ОАО "Северо-Западные магистральные нефтепроводы" (землепользователем) от 22.02.2005 N 04-04-311, от 01.03.2005 N 04-04-314, от 27.04.2005 N 04-04-798, от 14.04.2006 N 04-04-873, землевладелец разрешает землепользователю временно занять земельный участок для проведения работ, связанных со снятием плодородного слоя почвы на участках магистральных нефтепроводов "Альметьевск-Горький-3", "Альметьевск-Горький-2".

Предприниматель в адрес ОАО "Северо-Западные магистральные нефтепроводы" выставил счета-фактуры от 28.04.2005 N 11 на сумму 186 816 рублей, от 01.03.2005 N 14 на сумму 55 815 рублей 60 копеек, от 14.05.2006 N 1 на сумму 1 364 547 рублей 74 копейки на возмещение убытков, причиненных временным занятием земельного участка, в том числе биологической рекультивации. В данных счетах-фактурах стоимость биологической рекультивации отдельной строкой не выделялась, налог на добавленную стоимость со стоимости указанных работ не предъявлялся.

Из пояснений представителей налогового органа следует, что в целях проведения работ по рекультивации земель по объекту "Альметьевск-Горький-2" ОАО "Северо-Западные магистральные нефтепроводы" привлекло ОАО "Татспецстрой".

ОАО "Татспецстрой" (заказчик) и Предприниматель (исполнитель) заключили договор на выполнение работ по биологической рекультивации земель от 12.07.2006, согласно условиям которого исполнитель обязуется своими силами произвести восстановление плодородия почвы (биологическую рекультивацию) общей площадью 30,505 га по объекту "Реконструкция участка нефтепровода "Альметьевск-Горький-2".

ИП Крылов П.Н. выставил ОАО "Татспецстрой" по данному договору счет-фактуру от 25.11.2006 N 00003 на сумму 915 150 рублей, налог на добавленную стоимость не выделен.

Суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что работы по восстановлению качества земель наряду с убытками и упущенной выгодой возмещаются собственникам земельных участков, землепользователям, землевладельцам и арендаторам земельных участков в связи с изъятием или временным занятием земельных участков, ограничением прав собственников земельных участков, землепользователей, землевладельцев и арендаторов земельных участков либо ухудшением качества земель в результате деятельности других лиц.

Обязанность по возмещению расходов, понесенных землевладельцем в связи с рекультивацией земель, возложена на лицо, в результате деятельности которого произошло ухудшение качественных характеристик земли, в рассматриваемом случае на ОАО "Северо-Западные магистральные нефтепроводы".

Предприниматель понес расходы и произвел работы за ОАО "Северо-Западные магистральные нефтепроводы" по восстановлению качества земель. Данные работы не входят в перечень операций, перечисленных в статьях 39, 146 Кодекса и не подлежат включению в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, поскольку в рассматриваемом случае передача права собственности на результаты работ не происходит.

Возмещение затрат на проведение работ по восстановлению качества земель не является доходом, поскольку производится равноценное возмещение причиненного ущерба.

При этом суды не учли следующее.

Допустившее ухудшение земель лицо может выполнить работы по восстановлению качества земли как самостоятельно, так и с привлечением других лиц.

Работы (услуги), выполненные с целью восстановления качества земель иными лицами (не арендатором), признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость применительно к положениям статьи 38 Кодекса.

В данном случае Предприниматель выполнял работы по восстановлению земель с целью передачи результата работ ОАО "Северо-Западные магистральные нефтепроводы", допустившего нарушение качества земель, и ОАО "Татспецстрой" (на основании заключенного договора на выполнение работ) для исполнения ОАО "Северо-Западные магистральные нефтепроводы" обязанности по восстановлению качества земель.

Оплата выполненных ИП Крыловым П.Н. работ для ОАО "Северо-Западные магистральные нефтепроводы" не является возмещением убытков, а является оплатой выполненных работ, осуществленных для надлежащей передачи земельных участков.

Оплата за выполненные Предпринимателем работы является доходом, который на основании пункта 1 статьи 210 Кодекса подлежит включению в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц.

На основании изложенного выводы судов о том, что стоимость выполненных ИП Крыловым П.Н. работ не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость, а полученный доход - налогом на доходы физических лиц, основаны на неверном толковании норм материального права.

В решении Управления (пункты 1.1.1, 1.3.1, 2.2.2, 2.6.1) указано на занижение Предпринимателем налоговой базы по налогу на добавленную стоимость в 2005 году на 10 400 рублей, в 2006 году на 1 409 215 рублей 50 копеек, налоговой базы по налогу на доходы физических лиц по данному эпизоду в 2005 году на 10 400 рублей, в 2006 году на 494 065 рублей 50 копеек.

Согласно пунктам 3.1.1 и 3.2.1 решения Управления Предпринимателем занижена налоговая база по единому социальному налогу, в том числе по обстоятельствам, связанным с доначислением налога на доходы физических лиц по данному эпизоду.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что в счетах-фактурах от 28.04.2005 N 11, от 01.03.2005 N 14, от 14.05.2006 N 1, выставленных Предпринимателем в адрес ОАО "Северо-Западные магистральные нефтепроводы", стоимость работ по биологической рекультивации земельных участков не выделялась отдельной строкой.

Суд первой инстанции указал, что стоимость работ по биологической рекультивации земельных участков за 2005 год составила 504 465 рублей, за 2006 год - 915 150 рублей, при этом причины, послужившие основанием для указания на размер налоговой базы, отличной от установленной налоговым органом в результате проверки, либо выводы о неправильном определении Управлением момента возникновения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость не отражены.

В решении и постановлении судов первой и апелляционной инстанций отсутствуют выводы о правильности определения Управлением суммы полученного Предпринимателем от выполненных работ по рекультивации земель дохода в целях исчисления налога на доходы физических лиц.

На основании изложенного решение Арбитражного суда Чувашской Республики и постановление Первого арбитражного апелляционного суда в части признания недействительным решения Управления в отношении начисления к уплате налога на добавленную стоимость за 1-й квартал 2005 года в сумме 617 рублей, за 2-й квартал 2005 года - 1255 рублей, 2-й квартал 2006 года - 88 932 рублей, 4-й квартал 2006 года - 164 727 рублей (пункты 1.1.1, 1.3.1 описательной части решения Управления), налога на доходы физических лиц за 2005 год в сумме 1352 рублей (пункт 2.2.2 описательной части решения Управления), за 2006 год - 64 229 рублей (пункт 2.6.1 описательной части решения Управления), единого социального налога за 2005 год, в том числе в ФБ в размере 2106 рублей, в ФФОМС в размере 931 рубля, в ТФОМС в размере 1312 рублей (3.1.1 описательной части решения Управления), за 2006 год в сумме 39 435 рублей (пункт 3.2.1 описательной части решения Управления), соответствующих сумм пеней подлежат отмене, а дело в указанной части - направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд Чувашской Республики.

При новом рассмотрении суду следует проверить законность решения Управления в части определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу по данному эпизоду с учетом толкования норм налогового законодательства, изложенного в настоящем постановлении, и принять соответствующее решение.

2. В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о занижении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость по операции, связанной с реализацией ячменя, что привело к неуплате налога в сумме 109 229 рублей за 3-й квартал 2005 года.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции пришел к выводам об отражении в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3-й квартал 2005 года возврата ошибочно перечисленного налога на добавленную стоимость, что не является реализацией, доказательств отгрузки товара на спорную сумму Управление не представило, в связи с чем доначисление налога на добавленную стоимость незаконно.

Первый арбитражный апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Управление в жалобе указывает на неправильное применение судами статьи 146, пункта 2 статьи 153, статьи 162 Кодекса. Налоговый орган считает, что Предприниматель не представил достоверных доказательств возврата сумм авансов в сумме 1 215 619 рублей обществу с ограниченной ответственностью "Средний Аниш" (далее - ООО "Средний Аниш"). Платежные поручения, представленные ИП Крыловым П.Н., однозначно не свидетельствуют о возврате именно указанных денежных средств. ООО "Средний Аниш" и Предприниматель являются взаимозависимыми лицами, их согласованные действия направлены на создание условий для целенаправленного уклонения от уплаты налогов, о чем свидетельствует дополнительное соглашение от 01.07.2005 N 1 о расторжении договора поставки ячменя и возврате предоплаты. Суды не дали оценки доводам Управления о взаимозависимости указанных лиц и отсутствии реального возврата денежных средств.

В соответствии с пунктом 5 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что Предприниматель и ООО "Средний Аниш" заключили договор поставки от 30.03.2005, во исполнение которого ООО "Средний Аниш" 28.01.2005, 08.02.2005, 09.03.2005 перечислило предварительную оплату за ячмень в общей сумме 1 501 514 рублей.

ИП Крылов П.Н. отразил полученные авансы в книге продаж за период с 01.01.2005 по 31.03.2005 (налог на добавленную стоимость исчислен в сумме 136 471 рубль) и в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1-й квартал 2005 года.

В связи с невозможностью исполнения обязательств по поставке продукции перед ООО "Средний Аниш" ввиду плохого качества зерна стороны пришли к соглашению о возврате предоплаты и дальнейшем расторжении договора поставки (дополнительное соглашение от 01.07.2005 N 1).

Предприниматель платежными поручениями от 30.06.2005 N 745, от 02.07.2005 N 752, от 04.07.2005 N 755 возвратил денежные средства в размере 1 812 000 рублей ООО "Средний Аниш".

В налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3-й квартал 2005 года ИП Крылов П.Н. отразил налоговый вычет по ранее исчисленным авансам в размере 109 229 рублей.

Исследовав и оценив представленные в дело доказательства, суды пришли к выводу, что Управление не представило доказательств отгрузки товара на спорную сумму авансовых платежей.

При таких обстоятельствах суды правомерно отменили решение Управления в части доначисления налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого социального налога по данному эпизоду.

Доводы заявителя кассационной жалобы о взаимозависимости ООО "Средний Аниш" и ИП Крылова П.Н. и об отсутствии реального возврата денежных средств отклоняются судом округа, поскольку Управление в решении в качестве основания доначисления спорной суммы налога на добавленную стоимость указало на реализацию Предпринимателем товара (ячменя), однако соответствующих доказательств в дело не представило. Реальность возврата денежных средств установлена судами и не опровергнута представленными в дело доказательствами. Взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

3. В ходе проверки Управление установило, что у Предпринимателя отсутствовал раздельный учет сумм налога по приобретенным основным средствам, запасным частям, горюче-смазочным материалам, крупному рогатому скоту, используемым для осуществления как облагаемых налогом на добавленную стоимость, так и не подлежащих налогообложению операций.

На основании изложенного налоговый орган пришел к выводу о неправомерном предъявлении ИП Крыловым П.Н. к вычету налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам обществ с ограниченной ответственностью "Техномонолит" и "Транстехсервис" (приобретение тракторов и легкового автомобиля), открытого акционерного общества "Чувашагрокомплект" (приобретение трактора и спецтехники), общества с ограниченной ответственностью "Агродизель" (приобретение запасных частей), закрытого акционерного общества "Агрофирма "Куснар" и общества с ограниченной ответственностью СПК "Цивиль" (приобретение крупного рогатого скота), а также о неправомерном применении профессиональных налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц в отношении сумм начисленной амортизации на сельскохозяйственную технику и затрат на приобретение горюче-смазочных материалов и запасных частей.

Руководствуясь пунктами 1, 2 статьи 171, пунктом 1 статьи 172 Кодекса, суд первой инстанции пришел к выводам о недоказанности использования приобретенных Предпринимателем товаров в деятельности, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход, соблюдении ИП Крыловым П.Н. условий для заявления вычета по налогу на добавленную стоимость по спорным товарам и отменил решение Управления в части доначисления налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц и единого социального налога.

Первый арбитражный апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Управление в кассационной жалобе указывает на то, что суды неправильно применили пункт 4 статьи 170, пункт 1 статьи 171, статью 172 Кодекса, не применили подлежащие применению пункт 3 статьи 237, пункт 5 статьи 244, пункты 9, 10 статьи 274 Кодекса, выводы судов противоречат фактическим обстоятельствам дела и представленным в дело доказательствам. По мнению налогового органа, для применения вычетов по налогу на добавленную стоимость необходимо подтверждение использования приобретенного товара для осуществления операций, признаваемых объектом обложения налогом на добавленную стоимость. Предприниматель не представил доказательств использования техники, легкового автомобиля, запасных частей, горюче-смазочных материалов и крупного рогатого скота для осуществления операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость. Документы, подтверждающие ведение раздельного учета, а также реализацию произведенной сельскохозяйственной продукции, в материалы дела также не представлены. Методика ведения раздельного учета законодательно не закреплена, однако применяемый налогоплательщиком раздельный учет должен быть обоснованным и достоверно устанавливать размер выручки по операциям, облагаемым и необлагаемым налогом на добавленную стоимость. Предприниматель не представил документы, подтверждающие размер выручки по операциям, облагаемым и не облагаемым налогом на добавленную стоимость. Сумма затрат по приобретению горюче-смазочных материалов, запасных частей, сумма амортизационных отчислений на сельскохозяйственную технику не подлежат включению Предпринимателем в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на доходы физических лиц.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик налога на добавленную стоимость имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса (подпункт 1 пункта 2 статьи 171 Кодекса).

Согласно пункту 4 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

В соответствии с пунктом 1 статьи 221 Кодекса при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики - индивидуальные предприниматели, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

В силу пунктов 2 и 3 статьи 236 Кодекса объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

В пункте 10 статьи 274 Кодекса установлено, что налогоплательщики, применяющие в соответствии с Кодексом специальные налоговые режимы, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не учитывают доходы и расходы, относящиеся к таким режимам.

Из пункта 9 статьи 274 Кодекса следует, что при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, налогоплательщики, являющиеся также плательщиками единого налога на вмененный доход, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что Предприниматель осуществлял деятельность, облагаемую единым налогом на вмененный доход, а также сельскохозяйственную деятельность, подпадающую под общую систему налогообложения.

Исследовав и оценив представленные в дело доказательства, суды пришли к выводу о ведении ИП Крыловым П.Н. раздельного учета операций, подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость и освобожденных от налогообложения данным налогом (книги продаж и книги покупок за 2005 и 2006 годы, реестры счетов-фактур, акты расхода семян, авансовые отчеты, путевые листы).

Предприниматель вел отдельный реестр полученных счетов-фактур, относящихся к деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход, а также книги покупок за 2005 - 2006 года, в которых отражались счета-фактуры, относящиеся к сельскохозяйственной деятельности.

Доказательств того, что приобретенная ИП Крыловым П.Н. техника и крупнорогатый скот использовались в деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход, Управление не представило.

Условия для применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по счетам-фактурам от 30.03.2005 N 632, от 31.01.2005 N 77, от 25.12.2006 N 3371, от 16.10.2006 N 2666, от 28.09.2006 N 2503, от 07.08.2006 N 213, от 11.09.2006 N 223, от 05.09.2006 N 1, от 07.09.2006 N 2, от 11.09.2006 N 3, от 13.09.2006 N 4, от 15.09.2066 N 5 соблюдены.

При таких обстоятельствах суды правомерно отменили решение налогового органа по доначислению налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц и единого социального налога по данному эпизоду.

Вывод судов о ведении Предпринимателем раздельного учета основан на полном, всестороннем и объективном исследовании фактических обстоятельств и имеющихся в деле доказательств, не противоречит им и в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации переоценке судом кассационной инстанции не подлежит.

Ссылка заявителя кассационной жалобы на непредставление Предпринимателем документов, подтверждающих размер выручки по операциям, облагаемым и не облагаемым налогом на добавленную стоимость, отклоняется судом округа, поскольку в данном случае Управлением не доказано использование спорных товаров при осуществлении деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход, и необходимость определения пропорции в соответствии с абзацами 4, 5 пункта 4 статьи 170 Кодекса отсутствовала.

Иные доводы Управления признаны судом округа несостоятельными, так как в силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого решения Управления закону, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения (в том числе обстоятельства использования спорных товаров в деятельности облагаемой единым налогом на вмененный доход), возлагается на налоговый орган.

4. В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о неправомерном применении Предпринимателем профессиональных вычетов по налогу на доходы физических лиц в размере 550 778 рублей амортизационных отчислений.

Суд первой инстанции, проверив расчет Управления, пришел к выводу о завышении амортизации в 2006 году на 55 192 рубля.

Первый арбитражный апелляционный суд согласился с выводом суда первой инстанции.

Управление в кассационной жалобе указывает на неправильное применение судами пункта 9 статьи 259 Кодекса. По мнению Управления, Предприниматель при расчете налога на доходы физических лиц неправомерно включил в состав профессиональных налоговых вычетов 143 194 рубля амортизационных отчислений, в том числе 48 394 рубля в связи с неправильным определением стоимости основных средств (данное нарушение установлено Межрайонной инспекцией N 7 по Чувашской Республике), 94 800 рублей по легковому автомобилю ввиду неприменения специального коэффициента 0,5. Налоговые вычеты в размере 407 584 рублей амортизационных отчислений по сельскохозяйственной технике также заявлены ИП Крыловым П.Н. неправомерно, так как Предприниматель не вел раздельный учет сумм налога по приобретенным основным средствам и запасным частям, используемым для осуществления как облагаемых, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Согласно статье 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и (или) реализацией подразделяются на материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации и прочие расходы.

В соответствии со статьей 256 Кодекса амортизируемым имуществом признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода, и стоимость которого погашается путем начисления амортизации.

Суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о завышении Предпринимателем амортизации в 2006 году на сумму 55 192 рубля. Завышение амортизации на оставшуюся сумму признано необоснованным, так как Управление не опровергло уменьшение расходов на суммы амортизации, указанные в расчетах ИП Крылова П.Н. и документально подтвержденные.

С учетом выводов судов о ведении Предпринимателем раздельного учета по видам деятельности и об использовании сельскохозяйственной техники в деятельности, облагаемой по общему режиму налогообложения, у суда округа отсутствуют основания для признания незаконными решения и постановления судов первой и апелляционной инстанций.

5. Управление в кассационной жалобе указывает на неприменение судами части 1 статьи 111 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. По мнению налогового органа, с него неправомерно взысканы судебные расходы, поскольку спор по настоящему делу возник из-за неправомерных действий Предпринимателя, выразившихся в непредставлении в Управление во время налоговой проверки первичных документов.

Руководствуясь статьями 101, 106, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, подпунктом 8 пункта 1 статьи 23, подпунктом 1 пункта 1 статьи 31, пунктом 1 статьи 93 Кодекса, пунктом 11 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.12.2007 N 121 "Обзор судебной практики по вопросам, связанным с распределением между сторонами судебных расходов на оплату услуг адвокатов и иных лиц, выступающих в качестве представителей в арбитражных судах" и пунктом 20 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.08.2004 N 82 "О некоторых вопросах применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации", суд первой инстанции признал разумными и обоснованными судебные расходы в размере 1100 рублей государственной пошлины, 15 000 рублей возмещения расходов по оплате услуг представителя.

Первый арбитражный апелляционный суд согласился с выводом суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Согласно статье 101 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.

В статье 106 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определено, что к судебным издержкам, связанным с рассмотрением дела в арбитражном суде, относятся денежные суммы, подлежащие выплате экспертам, свидетелям, переводчикам, расходы, связанные с проведением осмотра доказательств на месте, расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей), и другие расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде.

Расходы на оплату услуг представителя, понесенные лицом, в пользу которого принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом с другого лица, участвующего в деле, в разумных пределах (часть 2 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

При определении разумных пределов расходов на оплату услуг представителя могут приниматься во внимание, в частности: время, которое мог бы затратить на подготовку материалов квалифицированный специалист; сложившаяся в регионе стоимость оплаты услуг адвокатов; имеющиеся сведения статистических органов о ценах на рынке юридических услуг; продолжительность рассмотрения и сложность дела (пункт 20 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.08.2004 N 82 "О некоторых вопросах применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации").

В рассматриваемом случае Предприниматель заявил к возмещению судебные издержки в сумме 121 384 рублей 09 копеек.

Суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что документально подтверждены и обоснованы расходы в размере 100 000 рублей (на оплату услуг представителя Предпринимателя Васильева А.Ю.) и издержки на проезд в суд в размере 1384 рублей 09 копеек.

Оценив заявленную ко взысканию сумму судебных издержек с учетом критерия разумности, суды уменьшили подлежащие взысканию с налогового органа судебные издержки до 15 000 рублей.

Вывод судов соответствует приведенным нормам процессуального права и не противоречит разъяснениям Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. Размер взысканных расходов отвечает критерию разумности.

Ссылка налогового органа на необходимость применения в данном случае части 1 статьи 111 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отклоняется судом округа, так как, уменьшая подлежащую взысканию с Управления сумму судебных издержек, суды учли сложность дела и факт непредставления Предпринимателем документов в ходе выездной налоговой проверки. Основания для полного освобождения от уплаты судебных расходов в соответствии с названной нормой в данном случае отсутствуют.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебных актов, судом округа не установлено.

На основании изложенного дело в отмененной части подлежит направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд Чувашской Республики. В остальной части решение суда первой и постановление суда апелляционной инстанций оставляются без изменения.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частями 1, 2 статьи 288 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Чувашской Республики от 13.04.2011 и постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 23.08.2011 по делу N А79-6926/2009 в части признания недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Чувашской Республике от 20.01.2009 N 11-17/1 об отказе в привлечении индивидуального предпринимателя Крылова Петра Николаевича к ответственности за совершение налогового правонарушения в отношении начисления к уплате налога на добавленную стоимость за 1-й квартал 2005 года в сумме 617 рублей, за 2-й квартал 2005 года в сумме 1255 рублей, 2-й квартал 2006 года в сумме 88 932 рублей, 4-й квартал 2006 года в сумме 164 727 рублей (пункты 1.1.1, 1.3.1 описательной части решения), налога на доходы физических лиц за 2005 год в сумме 1352 рублей (пункт 2.2.2 описательной части решения), за 2006 год в сумме 64 229 рублей (пункт 2.6.1 описательной части решения), единого социального налога за 2005 год, в том числе в ФБ в размере 2106 рублей, в ФФОМС в размере 931 рубля, в ТФОМС в размере 1312 рублей (3.1.1 описательной части решения), за 2006 год в сумме 39 435 рублей (пункт 3.2.1 описательной части решения), соответствующих сумм пеней отменить.

В указанной части направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Чувашской Республики.

В остальной части решение Арбитражного суда Чувашской Республики от 13.04.2011 и постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 23.08.2011 по делу N А79-6926/2009 оставить без изменения.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

О.П. Фомина

Судьи

О.Е. Бердников И.В. Чижов