Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 3 февраля 2014 г. N Ф01-13195/13 по делу N А82-839/2013

Нижний Новгород

03 февраля 2014 г.

Дело N А82-839/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 03.02.2014.

Постановление изготовлено в полном объеме 03.02.2014.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Бердникова О.Е.,

судей Чижова И.В., Шутиковой Т.В.

при участии представителей

от заявителя: Гуниной Е.Б.,

от заинтересованного лица: Хробостовой Е.В., доверенность от 13.01.2014 N 04-11/00159, Ганузиной Н.И., доверенность от 23.03.2012 N 04-11/04298,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу заявителя - индивидуального предпринимателя Гуниной Екатерины Борисовны на решение Арбитражного суда Ярославской области от 24.05.2013, принятое судьей Ландарь Е.В., и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2013, принятое судьями Черных Л.И., Великоредчаниным О.Б., Хоровой Т.В., по делу N А82-839/2013

по заявлению индивидуального предпринимателя Гуниной Екатерины Борисовны (ИНН: 761002501442, ОГРН: 309761006900053)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ярославской области

о признании недействительным решения от 28.09.2012 N 11-20/210

и у с т а н о в и л :

индивидуальный предприниматель Гунина Екатерина Борисовна (далее - ИП Гунина Е.Б, Предприниматель) обратилась в арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ярославской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 28.09.2012 N 11-20/210.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 24.05.2013 Предпринимателю отказано в удовлетворении заявленного требования.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2013 решение суда оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми судебными актами, Предприниматель обратился в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить их и принять по делу новый судебный акт.

Заявитель жалобы считает, что суды не применили подлежащие применению пункт 6 статьи 6.1, пункт 4 статьи 89, пункт 6 статьи 100, пункты 8, 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации. По его мнению, избранная налоговым органом методика расчета доначислений налогов не отражает размер действительных налоговых обязательств Предпринимателя. Заявитель указывает на то, что неправильно применял кассовый метод учета в отношении доходов и расходов, в том числе, учитывал в расходах затраты на приобретение товаров (работ, услуг) в момент их оплаты, в связи с этим размер налога на доходы физических лиц и единого социального налога Предпринимателем был исчислен ошибочно. Инспекция доначислила налог на доходы физических лиц и единый социальный налог к сумме неверно исчисленных ИП Гуниной Е.Б. налогов. Инспекция должна была пересчитать доходы и расходы Предпринимателя методом начисления и только потом установить, была ли неполная уплата налогов. Кроме того, налоговым органом нарушена процедура рассмотрения материалов проверки, поскольку поданные в установленный срок письменные возражения на акт проверки Инспекцией при вынесении решения учтены не были.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу не согласилась с доводами, изложенными в ней, просила оставить принятые судебные акты без изменения.

Предприниматель и представители Инспекции поддержали в судебном заседании доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

Законность принятых Арбитражным судом Ярославской области и Вторым арбитражным апелляционным судом решения и постановления проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку деятельности Предпринимателя за период с 10.03.2009 по 31.12.2010 (по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование - с 10.03.2009 по 31.12.2009, по налогу на доходы физических лиц - с 10.03.2009 по 30.11.2011), результаты которой оформила актом от 05.09.2012 N 50. В ходе проверки установлено, в частности, что ИП Гунина Е.Б. неправомерно включила в состав расходов по налогу на доходы физических лиц за 2009, 2010 годы и по единому социальному налогу за 2009 год стоимость приобретенного линолеума, который фактически реализован не был, за 2009 год в размере 1 280 261 рубля и за 2010 год в размере 754 955 рублей 25 копеек.

Рассмотрев материалы проверки, заместитель начальника Инспекции принял решение от 28.09.2012 N 11-20/210 о привлечении Предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 83 143 рублей. Данным решением Предпринимателю предложено уплатить 421 953 рубля налогов, 51 058 рублей пеней.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области от 24.12.2012 N 410 решение Инспекции отменено в части предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 59 761 рубля, в части начисления соответствующей суммы пеней и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме, превышающей 992 рубля. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением Инспекции (в редакции решения Управления), Предприниматель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Арбитражный суд Ярославской области отказал Предпринимателю в удовлетворении заявленного требования, руководствуясь пунктом 2 статьи 54, пунктом 6 статьи 100, пунктом 1 статьи 100.1, пунктами 1, 2, 4, 14 статьи 101, пунктом 3 статьи 210, пунктом 1 статьи 221, статьями 236, 237, пунктом 3 статьи 252, статьей 253, пунктом 3 статьи 254, статьей 257, подпунктом 3 пункта 1 статьи 268, пунктом 1 статьи 273, статьей 320 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктами 13, 15 приказа Министерства финансов Российской Федерации N 86н, Министерства по налогам и сборам Российской Федерации от 13.08.2002 N БГ-3-04/430 "Об утверждении Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей", Решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.10.2010 N ВАС-9939/10. Суд, исходя из того, что Инспекцией не были допущены нарушения процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и вынесения оспариваемого решения, пришел, в том числе, к выводу о том, что решение Инспекции в части непринятия в состав профессиональных налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц и расходов по единому социальному налогу затрат по приобретенному, но не реализованному товару, является правильным.

Второй арбитражный апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел оснований для ее удовлетворения.

В соответствии с пунктами 1 и 5 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

Акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем).

Согласно пункту 6 статьи 100 Кодекса лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

В соответствии с пунктами 1, 2, 4, 14 статьи 101 Кодекса акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.

При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка.

Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Суды установили, что 05.09.2012 Предпринимателю вручены акт выездной налоговой проверки от 05.09.2012 N 50 и уведомление для участия в процессе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки 27.09.2012 в 15 часов.

Оценив представленные в дело доказательства, суды пришли к выводу, что налоговым органом была обеспечена Предпринимателю возможность представить свои возражения и объяснения, поскольку они могли быть представлены в установленный срок, а также при рассмотрении материалов проверки, о месте и времени рассмотрения которых налогоплательщик был извещен, с указанием конкретной даты рассмотрения материалов проверки, приходящейся на период после истечения срока представления возражений на акт проверки.

То обстоятельство, что заявитель направил возражения на акт выездной налоговой проверки 26.09.2012 (в последний день их представления) почтой, не явился на рассмотрение материалов проверки и не представил на рассмотрение свои возражения, не указал на наличие таких возражений, не просил отложить рассмотрение материалов выездной налоговой проверки, не свидетельствуют в данном случае о том, что Инспекцией были допущены существенные нарушения процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и принятия решения, не свидетельствует о том, что Инспекция не обеспечила налогоплательщику возможность представить возражения на акт выездной налоговой проверки в налоговый орган в течение 15 дней со дня получения этого акта.

Уважительных причин невозможности налогоплательщика (представителя) участвовать при рассмотрении материалов проверки и представить свои возражения, заявителем не приведено.

Таким образом, суды пришли к правильному выводу о том, что в данном случае нарушений существенных условий процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, нарушений, являющихся основанием для отмены решения по проверке, Инспекцией не допущено, представление налогоплательщиком возражений не привело и не могло привести к принятию неправильного решения в оспариваемой части.

Согласно статье 221 Кодекса при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

В силу пункта 3 статьи 237 Кодекса (в редакции, действовавшей в 2009 году) налоговая база по единому социальному налогу для индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.

На основании пункта 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, Кодексом предусмотрено положение об уменьшении индивидуальными предпринимателями полученного дохода на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Общим требованием для признания расходов является их связь с предпринимательской деятельностью индивидуального предпринимателя.

В соответствии с пунктом 1 статьи 268 Кодекса при реализации товаров и (или) имущественных прав налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров и (или) имущественных прав, определяемую в установленном порядке. При этом при реализации покупных товаров расходы, связанные с их покупкой и реализацией, формируются с учетом положений статьи 320 настоящего Кодекса.

Согласно статье 320 Кодекса налогоплательщик имеет право сформировать стоимость приобретения товаров с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров. Указанная стоимость товаров учитывается при их реализации в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 268 настоящего Кодекса. Стоимость приобретения товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца, не включается налогоплательщиком в состав расходов, связанных с производством и реализацией, до момента их реализации.

Суды установили, что линолеум приобретался Предпринимателем в 2009 и 2010 годах у двух поставщиков: ООО "Континент" и ООО "ТД "Континент".

На основании товарных накладных и счетов-фактур на закупку и реализацию Предпринимателем товара, составив карточки на каждый тип линолеума, Инспекция правильно установила количество и стоимость приобретенного Предпринимателем товара, количество реализованного Предпринимателем товара, в результате правильно установила, что Предпринимателем не реализовано и не использовано в своей деятельности в 2009 году товара на сумму 1 280 261 рубль, в 2010 году на сумму 754 955 рублей 22 копеек, которые были учтены налогоплательщиком в составе затрат за указанные периоды при исчислении налога на доходы физических лиц и единого социального налога.

Довод заявителя о том, что Инспекцией не определены действительные налоговые обязательства Предпринимателя, правомерно отклонен судами, как не соответствующий действительности.

Доходы Предпринимателя установлены налоговым органом в размере, определенном самим налогоплательщиком, за минусом в 2009 году неправомерно включенного налогоплательщиком в состав доходов налога на добавленную стоимость (4 577 474 рубля 99 копеек) и за минусом в 2010 году документально не подтвержденной суммы дохода (85 052 рубля 40 копеек).

В 2009 году общая сумма дохода получена налогоплательщиком по расчетному счету, она же отражена в книге учета доходов и расходов и в налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц.

В 2010 году общая сумма принятого налоговым органом дохода получена налогоплательщиком по расчетному счету, она же отражена в книге учета доходов и расходов и в налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц. 85 052 рубля 40 копеек заявлены в декларации, но их получение не подтверждено документально, поэтому они исключены налоговым органом из дохода в целях налогообложения.

Таким образом, материалами дела подтверждается, что доходы налогоплательщика Инспекцией не искажены. Доказательств их неправильного определения не имеется.

В книге учета доходов и расходов Предприниматель отражал платежные поручения на оплату линолеума. Общая сумма платы за линолеум (расходов) за 2009 год учтена Предпринимателем в налоговых декларациях по налогу на доходы физических лиц и по единому социальному налогу за 2009 год, общая сумма платы за линолеум в 2010 году учтена Предпринимателем в налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2010 год. Как указывает Предприниматель, он учитывал налоговые обязательства по оплате, поэтому все суммы, уплаченные поставщикам за линолеум в 2009 году, учтены в целях налогообложения в 2009 году, и все суммы, уплаченные поставщикам за линолеум в 2010 году, учтены в целях налогообложения в 2010 году. Данные обстоятельства при проведении налоговой проверки также не оспаривались.

Согласно выписке из книги учета доходов и расходов Предпринимателем в 2009 году учтена оплата поставщикам за линолеум в сумме 2 504 845 рублей 84 копеек (в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 382 095 рублей 13 копеек); в 2010 году - 1 516 873 рубля 62 копейки (в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 231 387 рублей 51 копейки).

Предприниматель включил в налоговые декларации по налогу на доходы физических лиц и по единому социальному налогу в состав расходов указанные суммы (без учета налога на добавленную стоимость).

На основании платежных поручений установлено, что Предприниматель произвел оплату товара в 2009 году в адрес ООО "ТД "Континент" в сумме 652 233 рублей 79 копеек, в адрес ООО "Континент" в сумме 1 747 649 рублей, в адрес ООО "ЕД "Логистика" в сумме 104 963 рублей 55 копеек (платежное поручение от 16.12.2009 N 170), всего на сумму 2 504 846 рублей 34 копейки. В 2010 году Предприниматель произвел оплату товара в адрес ООО "ТД "Континент" в сумме 1 516 873 рублей 62 копеек. Указанные платежные поручения все отражены налогоплательщиком в книге учета доходов и расходов и учтены в составе расходов в качестве платы за линолеум.

На основании документов (счетов-фактур, товарных накладных) Инспекцией установлено и Предпринимателем не оспаривается поступление линолеума в 2009 году от ООО "ТД "Континент" на сумму 754 183 рубля 95 копеек, от ООО "Континент" на сумму 1 747 649 рублей, всего на сумму 2 501 832 рублей 95 копеек; в 2010 году от ООО "ТД "Континент" на сумму 1 414 923 рубля 46 копеек.

Таким образом, Предпринимателем в 2009 году приобретено данного товара на сумму 2 501 832 рубля 95 копеек, учтена в составе расходов в качестве оплаты за него сумма 2 504 845 рублей 84 копейки; в 2010 году приобретено данного товара на сумму 1 414 923 рубля 46 копеек, учтена в составе расходов в 2010 году сумма затрат на оплату линолеума 1 516 873 рубля 62 копейки.

Следовательно, стоимость приобретенного в 2009 и 2010 годах товара полностью включена налогоплательщиком в состав расходов.

В связи с этим Инспекция, установив остатки нереализованного линолеума в каждом из этих периодов, определив их в количественном выражении, а затем установив их стоимость, по которой они были приобретены и учтены налогоплательщиком в составе затрат, правильно установила размер расходов (в 2009 году - 1 280 261 рубль, в 2010 году - 754 955 рублей 25 копеек), который был заявлен налогоплательщиком в составе расходов за каждый из этих периодов и не подлежит принятию в составе расходов, как не связанный с осуществлением Предпринимателем деятельности. Товар на указанную стоимость учтен налогоплательщиком в составе расходов за каждый из рассматриваемых периодов, однако не реализован в эти периоды, доказательств его остатков в учете у Предпринимателя нет, доказательств его фактического наличия и дальнейшего использования (возможности использования) Предпринимателем в своей предпринимательской деятельности, не имеется.

С учетом изложенного суды пришли к правильному выводу о том, что Инспекция правильно исключила из состава расходов затраты на приобретение линолеума, который не был реализован Предпринимателем, за 2009 год на сумму 1 280 261 рубль, за 2010 год на сумму 754 955 рублей 25 копеек.

Сумма 104 963 рубля 55 копеек (по платежному поручению от 16.12.2009 N 170) дополнительно в составе расходов принятию не подлежит, поскольку отсутствуют доказательства того, что затраты связаны с осуществлением заявителем предпринимательской деятельности. Данная оплата налогоплательщиком также не учтена в связи с осуществлением деятельности в том значении, которое указано в платежном поручении (сумма 104 963 рубля 55 копеек отражена в книге учета доходов и расходов и заявлена в декларации в качестве расходов на приобретение линолеума). С учетом данной суммы налогоплательщик отразил в книге учета доходов и расходов за 2009 год всю стоимость приобретенного линолеума и принял ее в затраты в целях налогообложения.

Таким образом, поскольку суммы спорных затрат не связаны с предпринимательской деятельностью заявителя (товары не реализованы, не использованы в деятельности заявителя, не имеется доказательств их остатков и возможного использования в деятельности заявителя) Инспекция правильно исключила спорные затраты из состава расходов. Положения Кодекса об определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц и по единому социальному налогу, об относимости расходов и моменте их учета для целей налогообложения, Инспекцией не нарушены. Оснований считать, что Инспекцией не определены или неверно определены действительные налоговые обязательства Предпринимателя, не имеется.

Остальные доводы Предпринимателя, изложенные в кассационной жалобе, судом округа не принимаются, как несостоятельные.

С учетом изложенного кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Нормы материального права суды применили правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

Согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по государственной пошлине относятся на заявителя.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ярославской области от 24.05.2013 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2013 по делу N А82-839/2013 оставить без изменения, кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Гуниной Екатерины Борисовны - без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины отнести на индивидуального предпринимателя Гунину Екатерину Борисовну.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

О.Е. Бердников

Судьи

И.В. Чижов Т.В. Шутикова