Порядок определения рыночной цены товаров (работ, услуг) (Комментарий к информационному письму Президиума ВАС РФ от 17.03.03 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса РФ") (Е. Карсетская, "Новая бухгалтерия", выпуск 1 (7), июль 2003 г.)

Порядок определения рыночной цены товаров (работ, услуг)
(Комментарий к информационному письму Президиума ВАС РФ
от 17.03.03 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами
дел, связанных с применением отдельных положений
части первой Налогового кодекса РФ"*(1))

В прошлом номере мы прокомментировали названное письмо Президиума ВАС РФ по вопросу контроля цен по сделкам между взаимозависимыми лицами для целей налогообложения.

В настоящей статье мы продолжим рассмотрение отдельных положений Обзора, посвященных порядку применения ст.40 НК РФ.

Итак, в соответствии со ст.40 НК РФ, если указанной статьей не предусмотрено иное, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. И пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

То есть ст.40 НК РФ установлена презумпция соответствия договорной цены уровню рыночных цен и предусмотрены основания и порядок опровержения налоговым органом этой презумпции (Постановление Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11.06.99 N 41/9).

Важно отметить, что проверять правильность цен по сделкам налоговые органы вправе только в строго установленных Налоговым кодексом РФ случаях, а именно:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В случае несоответствия цен, применяемых сторонами сделки, уровню рыночных цен налоговые последствия для налогоплательщиков возникают только в том случае, если цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночных цен идентичных (однородных) товаров (работ или услуг).

В этой ситуации налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Вопросам, связанным с порядком определения рыночной цены, в соответствии с которой и производится доначисление налогов, посвящены пункты 4 и 5 рассматриваемого Обзора.

При определении рыночной цены товара Президиум ВАС РФ указывает на то, что в качестве показателя для перерасчета налога должна быть использована именно рыночная цена товаров (работ, услуг), определяемая в соответствии со ст.40 НК РФ, а не какие-либо иные показатели, в том числе величина себестоимости товаров (работ, услуг).

В соответствии с п.4 ст.40 НК РФ рыночной ценой товара признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Следует учитывать, что согласно п.11 ст.40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара должны использоваться официальные источники информации о рыночных ценах на товары и биржевые котировки.

При этом необходимо принимать во внимание, что на основании п.9 ст.40 НК РФ при определении рыночных цен товара учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях.

В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

В этой связи хотелось бы привлечь внимание к арбитражной практике федеральных арбитражных судов относительно порядка определения рыночной цены товара.

Так, при рассмотрении одного из дел налоговый орган в обоснование того, что налогоплательщик продал товар по цене ниже рыночной на 20%, представил справку биржи о цене товара.

Суд указал, что подобная справка не может служить основанием для определения рыночной цены товара, реализуемого налогоплательщиком, так как она не содержит сведений о совершенных сделках по продаже и цене идентичного товара. Кроме того, налоговой инспекцией не учтены объем реализуемых товаров, условия платежей и физические показатели товара (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.03.03 N А56-26544/02).

По другому делу налоговый орган произвел доначисление налогов в связи с тем, что налогоплательщиком применены цены, не соответствующие рыночным, так как он реализовывал товары одним покупателям с отклонением цены более чем на 20% от цены реализации идентичных товаров другим покупателям.

Суд указал, что ни в акте налоговой проверки, ни в решении налогового органа не указано на факты отклонения цен товаров, реализуемых истцом, от рыночных цен, не приведены данные, на основании которых можно сделать вывод об отклонении их от рыночных цен. Факт реализации товаров различным покупателям по различным ценам не содержит признаков нарушения ст.40 НК РФ (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.03.03 N А21-7614/02-С1).

Следует также обратить внимание на то, что использование налоговым органом для определения рыночной цены товара Бюллетеня иностранной коммерческой информации является неправомерным, поскольку указанный Бюллетень не является официальным источником и не содержит информации о биржевых котировках (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.01.03 N Ф04/357-1641/А27-2002).

Под официальными источниками могут пониматься компетентные государственные и муниципальные органы (органы статистики и органы, регулирующие ценообразование), уполномоченные ими юридические или физические лица, а также печатные издания, публикующие информацию от имени вышеназванных органов.

Так, ФАС Западно-Сибирского округа в своем Постановлении от 07.06.2000 N Ф04/1412-250/А75-2000 отметил, что в качестве информации, полученной из официальных источников, признаются сведения о ценах, предоставленные государственными органами статистики.

В случае выявления сделок, цены на которые более чем на 20% отклоняются от уровня цен, примененных данным налогоплательщиком в отношении идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) в пределах непродолжительного периода времени, налоговый орган вправе доначислить налоги.

При этом доначисление налога по этим сделкам не может производиться исходя из средней цены реализации (п.5 Обзора).

В том случае, если налоговые органы осуществляют доначисление налогов исходя из средней цены реализации, подобные действия налогового органа не соответствуют положениям п.3 ст.40 НК РФ.

Согласно данной норме налоговому органу следует установить уровень рыночных цен на идентичную (однородную) продукцию и доначислить налоги только по тем сделкам налогоплательщика, цены по которым отклоняются от рыночных более чем на 20%.

Пример

Предприятие в течение апреля и мая 2003 г. осуществило пять поставок собственной продукции различным покупателям.

Цена товара за единицу при реализации первой партии составила 1000 руб., второй - 900 руб., третьей - 1200 руб., четвертой - 800 руб., пятой - 1100 руб.

Рыночная цена товара, установленная в соответствии со ст.40 НК РФ, составляет 1100 руб.

Подсчитаем отклонение цены товаров от рыночной цены по каждой сделке: в первой сделке - 9%, во второй - 18%, в третьей - 9%, в четвертой - 27%, в пятой - 0%.

В данной ситуации налоговая инспекция имеет право произвести доначисление налогов только в отношении товаров, реализованных по четвертой сделке.

По остальным сделкам в целях налогообложения будет приниматься фактическая цена реализации товаров.

Е. Карсетская,

АКДИ "Экономика и жизнь"

"Новая бухгалтерия", выпуск 1 (7), июль 2003 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Опубликован в журнале "ОДР" N 9 за 2003 г.