Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 25 сентября 2023 г. N Ф01-5798/23 по делу N А31-9802/2018

г. Нижний Новгород

25 сентября 2023 г.

Дело N А31-9802/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 18.09.2023 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 25.09.2023 г.

Арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Чижова И.В.,

судей Белозеровой Ю.Б., Елисеевой Е.В.,

при участии представителей от управления Федеральной налоговой службы по Костромской области: Калагина А.А. (доверенность от 05.09.2023 N 18-25/15702), от конкурсного управляющего обществом с ограниченной ответственностью "Лесопромышленный комплекс" Габдулвагапова Айрата Назыповича: Зубрилина Р.Ю. (доверенность от 09.12.2022),

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу конкурсного управляющего обществом с ограниченной ответственностью "Лесопромышленный комплекс" Габдулвагапова Айрата Назыповича на определение Арбитражного суда Костромской области от 30.03.2023 и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 13.06.2023 по делу N А31-9802/2018

по заявлению конкурсного управляющего Габдулвагапова Айрата Назыповича

к управлению Федеральной налоговой службы по Костромской области

о разрешении разногласий в рамках дела о несостоятельности (банкротстве) общества с ограниченной ответственностью "Лесопромышленный комплекс" (ИНН 4407005088, ОГРН 1024402037990),

и установил:

в деле о несостоятельности (банкротстве) общества с ограниченной ответственностью "Лесопромышленный комплекс" (далее - должник, Общество) конкурсный управляющий обществом Габдулвагапов Айрат Назыпович (далее - конкурсный управляющий) обратился в Арбитражный суд Костромской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о разрешении разногласий с управлением Федеральной налоговой службы по Костромской области (далее - Управление, уполномоченный орган) относительно даты возникновения обязанностей по уплате налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и об изменении календарной даты возникновения обязанности по уплате НДФЛ и взносов на обязательное пенсионное страхование, определив дату, следующую за днем выплаты работнику заработной платы.

Арбитражный суд Костромской области определением от 30.03.2023, оставленным без изменения постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 13.06.2023, отказал в удовлетворении заявленных требований.

Не согласившись с состоявшимися судебными актами, конкурсный управляющий обратился в Арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить определение от 30.03.2023 и постановление от 13.06.2023, принять новый судебный акт.

В обоснование кассационной жалобы заявитель ссылается на нарушение судами норм материального права, указав, что в отношении НДФЛ не применены пункты 3, 4, 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающие разные даты начисления, удержания и выплаты налога, пункт 2 статьи 134 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон о банкротстве), устанавливающий обязанность при недостаточности средств для погашения требований всей очереди удовлетворять требования второй очереди в соответствии с датой их возникновения.

Конкурсный управляющий пояснил, что в рассматриваемый период (2018 - 2020 годы) нормы Налогового кодекса Российской Федерации трактовались так, что обязательство по уплате НДФЛ возникало вне зависимости от фактического получения дохода по результатам труда. В 2021 году указанный подход изменился, положения статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации применяются исходя из буквального толкования указанной нормы, согласно которому при отсутствии фактической выплаты заработной платы не возникает обязанность по уплате НДФЛ. В этой связи в письмах от 13.09.2021 N БС-4-11/12938@, от 06.10.2021 N БС-4-11/14126@ налоговый орган предлагает не отражать в разделе 2 расчета 6-НДФЛ начисленную, но не выплаченную заработную плату. Учитывая отсутствие внесения изменений в указанные нормы права, конкурсный управляющий считает разумным применение более актуальной позиции в отношении даты уплаты НДФЛ.

По мнению конкурсного управляющего, уплата страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации (далее - ПФР) без изменения даты приведет к тому, что за более поздние месяцы ряд работников не получат оплату труда. Конкурсный управляющий указывает, что в данной части следует изменить очередность удовлетворения требований кредиторов по текущим платежам. Вместе с тем суд первой инстанции не применил установленную пунктом 40.1 (абзац третий) Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 N 60 "О некоторых вопросах, связанных с принятием Федерального закона от 30.12.2008 N 296-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Постановление от 23.07.2009 N 60) возможность изменения очередности, а также статьи 7, 37 Конституции Российской Федерации о социальных приоритетах и о приоритете труда (запрете на безвозмездный труд).

Конкурсный управляющий считает, что при наличии разногласий по дате уплаты НДФЛ правомерным является установление правильного подхода к определению указанной даты, указанной конкурсным управляющим либо налоговым органом. Отказ суда в удовлетворении заявления не означает разрешения разногласий по существу.

Подробно доводы заявителя изложены в кассационной жалобе.

В ходе судебного заседания конкурсный управляющий пояснил, что по сути заявленные требования направлены на приоритетное погашение задолженности по заработной плате перед уплатой НДФЛ и взносов на обязательное пенсионное страхование.

В письменном отзыве и устно в заседании представитель уполномоченного органа отклонил доводы заявителя, ссылаясь на законность и обоснованность принятых судебных актов. Уполномоченный орган указал, что конкурсный управляющий должника обязан не только производить исчисление и удержание сумм налога на доходы физических лиц, но и их уплату в сроки, и в порядке, установленные действующим законодательством. Учитывая, что обязанность по уплате налога на доходы физических лиц и процентов за несвоевременную уплату заработной платы неразрывно связана с выплатой заработной платы, а страховые взносы на обязательное пенсионное страхование уплачиваются ежемесячно, не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем их начисления, погашение задолженности в данном случае должно производиться одновременно.

Законность определения Арбитражного суда Костромской области от 30.03.2023 и постановления Второго арбитражного апелляционного суда от 13.06.2023 проверена Арбитражным судом Волго-Вятского округа в обжалованной части в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, применительно к доводам, изложенным в кассационной жалобе.

Как следует из материалов дела и установили суды, решением Арбитражного суда Костромской области от 12.08.2019 Общество признано несостоятельным (банкротом), в отношении имущества должника открыто конкурсное производство.

В отношении порядка определения даты возникновения обязанности по уплате НДФЛ конкурсный управляющий указал, что Общество имеет текущую задолженность перед работниками за ноябрь 2016 года, погашение которой осуществлялось с 13.05.2021. Следовательно, датой возникновения задолженности применительно к пункту 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации является 14.05.2021, которая, по мнению конкурсного управляющего, подлежит отражению в реестре текущих требований (задолженности). Поскольку датой возникновения требования работников по заработной плате за декабрь 2018 года является 31.12.2018, за январь 2019 года - 31.01.2019, то задолженность по заработной плате перед работниками, возникшая до 14.05.2021, подлежит оплате ранее уплаты НДФЛ за ноябрь 2018 года в силу абзаца 7 пункта 2 статьи 134 Закона о банкротстве, если исходить из более поздней даты возникновения требований.

По данным конкурсного управляющего задолженность по второй очереди текущих требований составляла 51 394 752 рубля 16 копеек. При этом размер вырученных от продажи имущества должника, в том числе залогового, денежных средств составил 67 777 777 рублей 77 копеек, из которых на погашение требований кредиторов второй очереди будут направлены денежных средства в размере 35 372 282 рубля 04 копейки. Указанной суммой возможно погашение задолженности перед работниками за период до августа 2019 года (в случае изменения календарной очередности выплаты процентов за задержку заработной платы после перечисления основного долга).

В целях обеспечения возможности погашения задолженности по выплате заработной платы ранее уплаты НДФЛ и взносов на обязательное пенсионное страхование конкурсный управляющий обратился в суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении требований, суды руководствовались пунктом 2 статьи 134 Закона о банкротстве, статьями 224, 226 Налогового кодекса Российской Федерации, разъяснениями, содержащимися в Постановлении от 23.07.2009 N 60, и исходили из того, что обязанность по уплате НДФЛ возникает у налогоплательщика одновременно с начислением заработной платы, и того, что отсутствуют основания для изменения очередности уплаты НДФЛ и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование после выплаты заработной платы.

Рассмотрев кассационную жалобу конкурсного управляющего, Арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для отмены обжалованных судебных актов.

В силу пункта 1 статьи 60 Закона о банкротстве арбитражные суды рассматривают заявления и ходатайства арбитражного управляющего, в том числе о разногласиях, возникших между ним и кредиторами, а в случаях, предусмотренных названным Законом, между ним и должником, жалобы кредиторов о нарушении их прав и законных интересов.

Согласно пункту 10 статьи 16 Закона о банкротстве разногласия, возникающие между конкурсными кредиторами, уполномоченными органами и арбитражным управляющим, о составе, о размере и об очередности удовлетворения требований кредиторов по денежным обязательствам или об уплате обязательных платежей, рассматриваются арбитражным судом в порядке, предусмотренном настоящим Федеральным законом.

Пунктом 2 статьи 134 Закона о банкротстве установлена очередность погашения текущих платежей, в частности во вторую очередь удовлетворяются требования об оплате труда лиц, работающих или работавших (после даты принятия заявления о признании должника банкротом) по трудовому договору, требования о выплате выходных пособий. Требования кредиторов по текущим платежам, относящиеся к одной очереди, удовлетворяются в порядке календарной очередности.

При этом в пункте 8 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016 (далее - Обзор), разъяснено, что требование уполномоченного органа в отношении налога на доходы физических лиц (основной долг), удержанного при выплате доходов до возбуждения дела о банкротстве, но не перечисленного в бюджет, включается в ту очередь расчетов с кредиторами, к которой относится доход гражданина, подвергнутый налогообложению.

Положениями статьи 24, пункта 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации установлена обязанность российских организаций и индивидуальных предпринимателей, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, исчислить, удержать и перечислить в бюджет сумму налога на доходы физических лиц, причитающуюся к уплате с этих доходов.

Данная обязанность, согласно пункту 2 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации, распространяется на случаи выплаты всех доходов физического лица, источником которых являются указанные лица (за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм и уплата налога производятся в соответствии со статьями 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 226.1, 227 и 228 Налогового кодекса Российской Федерации).

Будучи в силу названных положений Налогового кодекса Российской Федерации налоговым агентом, должник хотя и исполняет свою обязанность по перечислению налога в бюджет, эта обязанность является производной от получения дохода гражданином-налогоплательщиком. При этом обязанность налогового агента исполняется одновременно с выплатой дохода гражданину, и, следовательно, она не может относиться к иной очередности удовлетворения.

Поскольку доходы в виде оплаты труда, выходных пособий, вознаграждений авторам результатов интеллектуальной деятельности, согласно абзацу третьему пункта 4 статьи 134 Закона о банкротстве, относятся ко второй очереди расчетов с кредиторами, задолженность по перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц, удержанного должником в качестве налогового агента при выплате этих доходов, также относится к реестровым требованиям второй очереди.

Согласно Налоговому кодексу Российской Федерации налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном данным Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком (пункт 4 статьи 24), а сроки уплаты налогов, сборов, страховых взносов устанавливаются применительно к каждому налогу, сбору, страховому взносу (пункт 1 статьи 57); для целей исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц предусмотрены особенности исчисления налога налоговыми агентами, а также порядок и сроки уплаты налога налоговыми агентами (статья 226).

В частности, в силу статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты по общему правилу обязаны исчислить сумму налога на дату фактического получения дохода налогоплательщиком (пункт 3), удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (пункт 4), перечислить суммы исчисленного и удержанного налога в установленные пунктом 6 сроки.

Таким образом, Налоговым кодексом Российской Федерации установлены определенные сроки, в которые должна быть исполнена обязанность налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению сумм налога на доходы физических лиц.

В пункте 3 статьи 226 НК РФ установлено, что исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со статьей 223 НК РФ, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам (за исключением доходов от долевого участия в организации, а также доходов, в отношении которых исчисление сумм налога производится в соответствии со статьей 214.7 НК РФ), в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

Руководствуясь приведенными нормами права, суды пришли к верному выводу о том, что пунктом 6 статьи 226 НК РФ предусмотрены сроки фактической выплаты НДФЛ, а не период возникновения обязанности по уплате, который соответствует периоду начисления заработной платы, с которой начислен налог.

С учетом указанных обстоятельств суды правомерно отказали в разрешении заявленных разногласий в части установления иной даты возникновения обязанности по уплате НДФЛ (даты, следующей за днем выплаты работнику заработной платы) в силу прямого регулирования императивными нормами Налогового кодекса Российской Федерации периода возникновения обязанности по уплате налога. Данная обязанность неразрывно связана с выплатой заработной платы, при этом погашение задолженности по заработной плате и НДФЛ производится одновременно.

Приведенные заявителем доводы основаны на ином толковании норм материального права, что не свидетельствует о неправильном применении их судом или допущенной судебной ошибке, поэтому они не могут служить основанием для отмены состоявшегося судебного акта.

Иных оснований для отступления от установленной пунктом 2 статьи 134 Закона о банкротстве очередности уплаты текущих платежей в отношении НДФЛ конкурсным управляющим не заявлено.

Указывая на отсутствие разногласий в отношении даты возникновения по уплате страховых взносов, конкурсный управляющий просит изменить календарную очередность удовлетворения текущих требований второй очереди и установить приоритетное погашение требований по заработной плате работникам должника по отношению к требованиям об уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Конкурсный управляющий, обосновывая необходимость первоочередного удовлетворения требований по заработной плате, ссылается на социальную значимость указанной выплаты, а также на наличие у него задолженности перед кредиторами второй очереди. Вырученных средств от продажи имущества должника, в том числе залогового, будет достаточно для погашения задолженности перед работниками до августа 2019 года (в случае изменения календарной очередности). Более 170 человек не получат заработную плату за период с сентября 2019 года в общем размере более 15 000 000 рублей.

В Обзоре судебной практики N 3 (2017), утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 12.07.2017, закреплена правовая позиция об удовлетворении требований по уплате налога на доходы физических лиц и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в режиме, установленном для удовлетворения требований о выплате заработной платы, в связи с особой правовой природой и предназначением данных платежей,

Пунктом 40.1 Постановления от 23.07.2009 N 60 предусмотрена возможность отступления арбитражным управляющим от очередности, предусмотренной в пункте 2 статьи 134 Закона о банкротстве. В частности, такое отступление по текущим платежам может быть признано судом законным, если это необходимо исходя из целей соответствующей процедуры банкротства, в том числе для недопущения гибели или порчи имущества должника либо предотвращения увольнения работников должника по их инициативе.

При этом по смыслу приведенных разъяснений арбитражный управляющий должен доказать наличие экстраординарных оснований для отступления от установленной законом очередности удовлетворения требований кредиторов по текущим обязательствам (определение Верховного Суда Российской Федерации от 18.09.2017 N 309-ЭС17-12186, от 27.09.2019 N 301-ЭС19-16773).

Бремя доказывания необходимости отступления от установленной пунктом 2 статьи 134 Закона о банкротстве очередности уплаты текущих платежей согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на конкурсного управляющего.

Проанализировав по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства и не установив исключительных обстоятельств, влекущих необходимость отступления от установленной законом очередности удовлетворения требований, суды первой и апелляционной инстанций правомерно отказали в удовлетворении заявленного конкурсным управляющим требования.

Недостаточность денежных средств для погашения всех требований по текущим платежам второй очереди сама по себе не может служить основанием для изменения календарной очередности удовлетворения требований одной очереди.

С учетом особенностей рассмотрения дел о несостоятельности (банкротстве) и специального регулирования данного вида споров в Российской Федерации установленный приоритет требования о выплате заработной платы по отношению к другим привилегированным требованиям при недоказанности необходимости отступления от установленной в пункте 2 статьи 134 Закона о банкротстве очередности не может являться основанием для отмены принятых судебных актов.

Довод заявителя о том, что, отказав в удовлетворении требований, суд не разрешил разногласия по дате возникновения у налогоплательщика обязанности по уплате НДФЛ, судом округа отклонен. Из просительной части заявления и устных пояснений конкурсного управляющего следует, что требования, по сути, сводятся к установлению приоритета погашения текущей задолженности по заработной плате перед обязательствами по уплате НДФЛ, относящимися ко второй очереди удовлетворения. В мотивировочной части оспариваемых судебных актов, суды определили, что обязанность по уплате НДФЛ возникает одновременно с выплатой заработной платы. При отсутствии оснований для установления иной даты возникновения указанной обязанности суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявления.

Доводы, приведенные в кассационной жалобе, не опровергают выводы судов и свидетельствуют о несогласии заявителя с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой судами доказательств. Переоценка доказательств и установленных фактических обстоятельств дела в силу главы 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Материалы дела исследованы судами первой и апелляционной инстанций полно, всесторонне и объективно, изложенные в судебных актах выводы соответствуют фактическим обстоятельствам дела и нормам права. Оснований для отмены обжалованных судебных актов по приведенным в кассационной жалобе доводам не имеется.

Нарушения норм процессуального права, предусмотренные в части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судами первой и апелляционной инстанций не допущены.

Вопрос о распределении расходов по уплате государственной пошлины по кассационной жалобе не рассматривался, так как в статье 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации уплата государственной пошлины при рассмотрении вопроса о разрешении разногласий в рамках дела о несостоятельности (банкротстве) не предусмотрена.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Волго-Вятского округа

ПОСТАНОВИЛ:

определение Арбитражного суда Костромской области от 30.03.2023 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 13.06.2023 по делу N А31-9802/2018 оставить без изменения, кассационную жалобу конкурсного управляющего обществом с ограниченной ответственностью "Лесопромышленный комплекс" Габдулвагапова Айрата Назыповича - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном в статье 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

И.В. Чижов

Судьи

Ю.Б. Белозерова Е.В. Елисеева